IBPP2/443-436/12/IK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2, § 5 i § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 grudnia 2011 r., sygn. akt I FSK 363/11 oddalającym skargę kasacyjną Ministra Finansów, wniesioną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 16 grudnia 2010 r., sygn. akt I SA/Op 545/10 uchylającym interpretację indywidualną z dnia 13 maja 2010 r. nr IBPP3/443-114/10/IK dotyczącą podatku od towarów i usług, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 lutego 2010 r. (data wpływu 19 lutego 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie przechowywania kopii faktur - jest prawidłowe.

W dniu 19 lutego 2010 r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie przechowywania kopii faktur.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług w związku z tym dokonując sprzedaży towarów czy świadcząc usługi wystawia - stosownie do przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, wystawia faktury VAT w formie papierowej w oryginale i kopii. Oryginały faktur VAT są przekazywane nabywcom, natomiast kopie faktur VAT są gromadzone w sposób chronologiczny w wersji papierowej.

Z uwagi na znaczącą ilość transakcji przechowywanie kopii faktur w formie papierowej jest dla Wnioskodawcy uciążliwe. Przy tym wszystkie faktury VAT są utrwalone w systemie komputerowym (księgowym), który pozwala na wydrukowanie kopii faktury VAT na każde żądanie organu podatkowego, a jednocześnie nie można w dowolny sposób dokonywać modyfikacji treści tych faktur.

Dlatego Wnioskodawca chce wystawiać korygujące faktury VAT w ten sposób, że będzie oryginał takiej faktury - przeznaczony dla nabywcy towaru lub usługi - drukował w formie papierowej, a kopie faktury będzie pozostawiał w wersji elektronicznej w systemie komputerowym (księgowym).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wobec przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca może zamiast przechowywać kopie faktur w formie papierowej, wystawiać i przechowywać je w formie elektronicznej w systemie komputerowym (księgowym).

Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy prawa podatkowego nie nakładają na podatnika podatku od towarów i usług obowiązku przechowywania wystawionej kopii faktury w postaci papierowej. Wobec tego w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do tej ustawy, prawnie dopuszczalne jest, aby podatnik podatku od towarów i usług wystawiał fakturę w ten sposób, że będzie drukował w formie papierowej jej oryginał przeznaczony dla nabywcy towaru lub usługi, a kopię tej faktury VAT będzie przechowywał w formie elektronicznej w systemie księgowym, bez możliwości modyfikacji jej treści.

Takie stanowisko spotkało się z aprobatą sądów administracyjnych, w tym przede wszystkim Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który zasadność takiej wykładni przepisów potwierdził w wyroku z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt I FSK 1169/08. Sąd ten stwierdził, że przepisy wykonawcze do ustawy o podatku od towarów i usług nie nakazują posiadania papierowych kopii faktur, jeśli system komputerowy pozwala podatnikowi na wydrukowanie kopii na każde żądanie kontrolującego, bowiem funkcja dokumentacyjna jest spełniona.

W dniu 13 maja 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający z upoważnienia Ministra Finansów wydał dla L. interpretację przepisów prawa podatkowego znak: IBPP3/443-114/10/IK dotyczącą podatku od towarów i usług, w zakresie przechowywania kopii faktur.

Pismem z dnia 27 maja 2010 r. (data wpływu 31 maja 2010 r.) złożonym na podstawie art. 52 § 3 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Wnioskodawca wezwał tut. organ do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę indywidualnej pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 13 maja 2010 r. znak: IBPP3/443-114/10/IK.

W odpowiedzi na wezwanie, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach pismem z dnia 24 czerwca 2010 r. znak: IBPP3/443W-23/10/IK podtrzymał swoje stanowisko przedstawione w interpretacji indywidualnej z dnia 13 maja 2010 r. znak: IBPP3/443-114/10/IK.

L., na pisemną interpretację indywidualną z dnia 13 maja 2010 r. znak: IBPP3/443-114/10/IK złożyła skargę z dnia 26 lipca 2010 r. (data wpływu 29 lipca 2010 r.), w której wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej z dnia 13 maja 2010 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu wyrokiem z dnia 16 grudnia 2010 r. sygn. akt I SA/Op 545/10 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z dnia 13 maja 2010 r. znak: IBPP3/443-114/10/IK.

W uzasadnieniu wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu, przywołując art. 246 i art. 233 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 06.347. 1 z późn. zm.), wywiódł, iż warunki przechowywania faktur (w tym także ich kopii), nie wskazują na formę w jakiej winno być dokonywane ich przechowywanie, papierowej czy elektronicznej, ale kładą nacisk na to, aby forma ta gwarantowała przez cały okres ich przechowywania autentyczność pochodzenia i integralność treści faktur, z jednoczesnym zastrzeżeniem, że umieszczone na nich dane nie mogą być zmieniane i muszą pozostać czytelne. Zdaniem Sądu takie warunki może zapewnić przechowywanie kopii wystawionych faktur papierowych, stanowiących dokładne ich odzwierciedlenie w formie elektronicznej (zeskanowanie do formatu PDF). W ocenie Sądu ważne jest to, iż dokonując transkrypcji wersji papierowej faktury na jej obraz rzeczywisty w wersji elektronicznej, proces zeskanowania możliwy jest jedynie w odniesieniu do istniejącej wersji kopii faktury papierowej, z pełnym, rzetelnym jej elektronicznym odzwierciedleniem. Taka zatem procedura nie jest tożsama z procedurą wystawiania faktur w formie elektronicznej i zasad ich przechowywania co w prawie krajowym uregulowane zostało w ramach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur (Dz. U. Nr 133, poz. 1119), bowiem przepisy te dotyczą tylko tych sytuacji, w których faktury od chwili ich wystawienia, poprzez przesłanie, aż do przechowywania zachowują formę elektroniczną.

Następnie Sąd wskazał, że sam ustawodawca wspólnotowy nie określił w ramach art. 246 Dyrektywy 112 formy w jakiej winno nastąpić przechowywanie wystawionych już faktur przez cały obowiązujący w tym zakresie okres, ale jedynie zakreślił ogólne warunki jakie winny być spełnione w procedurze ich przechowywania, świadczy kolejny zapis Dyrektywy, a mianowicie art. 247 ust. 1 i ust. 2. Każde państwo członkowskie samodzielnie ustala okres, przez który podatnicy są zobowiązani do przechowywania faktur dotyczących dostaw towarów lub świadczenia usług na jego terytorium oraz faktur otrzymanych przez podatników mających siedzibę na jego terytorium, a także może, aby zapewnić spełnienie warunków, o których mowa w art. 246, wymagać przechowywania faktur w oryginalnej postaci, w jakiej zostały przesłane lub udostępnione, zarówno w formie papierowej, jak i elektronicznej. W przypadku przechowywania faktur za pomocą środków elektronicznych, może ono także wymagać, by przechowywane były również dane gwarantujące autentyczność pochodzenia i integralność treści każdej faktury, zgodnie z art. 246 akapit pierwszy. Zatem od woli poszczególnych państw członkowskich zależy, czy skorzystają one z przyznanego im w art. 247 ust. 2 uprawnienia, do wprowadzenia szczególnych, krajowych uregulowań w zakresie sposobu przechowywania faktur, czy też w wypadku braku ich wprowadzenia, zachowają one ogólne wymogi wynikające z art. 246 Dyrektywy 112.

Sąd stwierdził, że jeżeli jednak państwo członkowskie skorzysta z prawa do samodzielnego określenia wymogów przechowywania faktur, to prawo takie będzie ograniczone jedynie do tych kwestii, które ustawodawca wspólnotowy scedował na państwa członkowskie w ramach art. 247 ust. 2 Dyrektywy 112.

Dalej Sąd wskazał na zapisy § 19 ust. 1 i 2 oraz 21 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, stwierdzając, że Polski prawodawca, chcąc skorzystać z przewidzianej w art. 247 ust. 2 Dyrektywy 112, możliwości samodzielnego określenia przez państwa członkowskie zasad przechowywania faktur VAT, w ramach przedmiotowego rozporządzenia Ministra Finansów przewidział jedynie warunek przechowywania faktur "w oryginalnej postaci", nie precyzując jednakże, w ślad za prawodawcą wspólnotowym, iż ma to być postać w jakiej wysłano lub udostępniono fakturę, ani nie zastrzegł wprost przewidzianej tam formy papierowej lub elektronicznej. Zdaniem Sądu brak precyzyjności w zapisie odpowiedniej normy prawa krajowego niewątpliwie wywołuje istotne wątpliwości, czy pod użytym pojęciem "oryginalnej postaci" faktury, mieści się także kwestia samej "formy" faktury: papierowej, czy elektronicznej. Szczególnie, że oba te pojęcia użyte zostały równolegle w literalnym zapisie Dyrektywy 112 w art. 247 ust. 2.

Sąd w niniejszym wyroku podzielił pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażony w wyroku z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt I FSK 1169/08, w którym NSA stanął na stanowisku że skoro sam normodawca nie wyklucza jakiejś formy przechowywania informacji, to do podatnika powinien należeć wybór tych nośników, przy jednoczesnym obowiązku zaprezentowania uprawnionym organom tych informacji w żądanej przez nie formie, wskazując iż sama Dyrektywa 112 faktycznie nie uzależnia obowiązku przechowywania kopii faktur w takiej samej formie w jakiej są wysyłane, gdyż jedynie uprawnia ona same państwa członkowskie do wprowadzenia w prawie krajowym takich obostrzeń, co do uzależnienia formy przechowywania faktury od tego w jakiej została ona wysłana lub udostępniona.

Z zapisu obowiązującego § 21 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. nie wynika, aby ograniczenie co do formy w jakiej mają być przechowywane faktury VAT związane było ze sposobem ich przesłania do nabywcy czy też udostępnienia. Literalne odczytanie tego zapisu nie prowadzi zaś do prezentowanej w skarżonej interpretacji przez organ konkluzji, że skoro wystawiona została faktura w określonej formie papierowej, to w tej samej formie musi być też przechowywana jej kopia.

Wymogiem przechowywania kopii faktury, jest zachowanie jej oryginalnej postaci, a ten warunek spełnia także przechowywanie faktury w formie elektronicznej tj. niemodyfikowanego pliku tekstowego, pozwalającego na każdorazowe odtworzenie formy papierowej na żądanie organu podatkowego, w jej oryginalnej postaci.

Ponadto w uzasadnieniu wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu stwierdził, że organ wydając zaskarżoną interpretację indywidualną, związany z treścią zadanego pytania nie zauważa, że w pytaniu tym oprócz wątpliwości dotyczących przechowywania kopii faktur w formie elektronicznej, wnioskodawca odnosi się również do kwestii wystawiania kopii faktury w formie elektronicznej. Z zajętego przez organ stanowiska wynika, iż udziela on odpowiedzi na zadane pytanie tylko w części, ograniczając się do wątpliwości na tle przechowywania kopii faktur, faktur korygujących wystawionych wcześniej w formie drukowanej (materialnej), oraz stwierdzenia, iż istnieje możliwość wystawiania faktur w formie elektronicznej w oparciu o przepisy Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli Skarbowej tych faktur (Dz. U. Nr 133, poz. 1119). Zatem w opinii Sądu wydana interpretacja nie zawierała pełnej wyczerpującej odpowiedzi na zadane pytanie.

W związku z uchyleniem przez WSA w Opolu interpretacji indywidualnej z dnia 13 maja 2010 r. IBPP3/443-114/10/IK dotyczącej podatku od towarów i usług, tut. organ złożył skargę kasacyjną od ww. wyroku.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 21 grudnia 2010 r., sygn. akt I FSK 363/11 oddalił skargę kasacyjną Ministra Finansów, wniesioną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 16 grudnia 2010 r., sygn. akt I SA/Op 545/10 uchylającym interpretację indywidualną z dnia 13 maja 2010 r. nr IBPP3/443-114/10/IK dotyczącą podatku od towarów i usług.

W uzasadnieniu wyroku Naczelny Sąd Administracyjny w pełni podzielił stanowisko WSA w Opolu, a ponadto stwierdził, że Sąd pierwszej instancji nie miał podstaw by stwierdzić, iż zaskarżona interpretacja stanowiła niepełną odpowiedź na sformułowane we wniosku pytanie.

Mając na uwadze rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 21 grudnia 2010 r. sygn. akt I SA/Op 545/10 oraz stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 grudnia 2011 r., sygn. akt I FSK 363/11, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania uchylonej interpretacji z dnia 13 maja 2010 r. znak: IBPP3/443-114/10/IK (tj. w dniu 13 maja 2010 r.) gdyż we wniosku z dnia 15 lutego 2010 r. (data wpływu 19 lutego 2010 r.) Wnioskodawca wskazał, że sprawa dotyczy zdarzenia przyszłego, a niniejsza interpretacja została wydana w wyniku ponownego rozpatrzenia tej sprawy i zastępuje uchyloną interpretację.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 6.

Ponadto w art. 106 ust. 8 ustawodawca zawarł delegację dla Ministra Finansów do określenia zasad wystawiania i przechowywania faktur.

Minister Finansów wykonując wskazaną delegację, dnia 28 listopada 2008 r. wydał rozporządzenie w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.).

Zgodnie z dyspozycją zawartą w § 19 ust. 1 i 2 ww. rozporządzenia, faktury i faktury korygujące są wystawiane co najmniej w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał otrzymuje nabywca, a kopię zatrzymuje sprzedawca. Oryginał faktury i faktury korygującej powinien zawierać wyraz "ORYGINAŁ", a kopia faktury i faktury korygującej - wyraz "KOPIA".

W myśl § 21 ust. 1 ww. rozporządzenia, podatnicy są obowiązani przechowywać faktury oraz faktury korygujące do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Natomiast zgodnie z ust. 2 ww. przepisu, w którym wskazano, że dokumenty o których mowa w ust. 1 przechowuje się w oryginalnej postaci w podziale na okresy rozliczeniowe i w sposób pozwalający na ich łatwe odszukanie.

Zatem w ww. rozporządzeniu ustawodawca zastrzegając obowiązek przechowywania oryginałów i kopii faktur "w oryginalnej postaci", jednocześnie nie zastrzegł, że chodzi o postać, w jakiej dokumenty zostały przesłane lub udostępnione.

Powyższe oznacza, że dla odczytania normy prawnej wynikającej z krajowych przepisów nie jest wystarczające posłużenie się wykładnią językową i zachodzi potrzeba sięgnięcia do innych metod wykładni.

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 grudnia 2011 r. sygn. akt I FSK 363/11, Sąd zwrócił uwagę na brak normatywnych przeciwwskazań do istnienia "mieszanego" systemu wysyłania i przechowywania faktur, polegającego na wysyłaniu faktury w formie papierowej oraz przechowywaniu jej kopii w formie elektronicznej, z gotowością wydrukowania jej na każde żądanie uprawnionego organu. Za taką wykładnią przemawiają względy celowościowe, ekologiczne i ekonomiczne.

Zatem stwierdzić należy, że wymogiem przechowywania kopii faktury, jest zachowanie jej oryginalnej postaci, a ten warunek spełnia także przechowywanie faktury w formie elektronicznej tj. niemodyfikowanego pliku tekstowego, pozwalającego na każdorazowe odtworzenie formy papierowej na żądanie organu podatkowego, w jej oryginalnej postaci.

Mając na uwadze powołany stan prawny oraz przywołane orzeczenia sadu WSA w Opolu z dnia 16 grudnia 2010 r. sygn. akt I SA/Op 545/10 oraz NSA z dnia 21 grudnia 2011 r. sygn. akt I FSK 363/11 stwierdzić należy, iż dopuszczalne jest przechowywanie kopii wystawionych faktur VAT, czy faktur korygujących w formie elektronicznej w systemie księgowym, bez możliwości modyfikacji ich treści.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania zaskarżonej interpretacji indywidualnej tj. w dniu 13 maja 2010 r., która następnie została uchylona w postępowaniu sądowym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.