IBPP2/443-419/10/ICz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 marca 2010 r. (data wpływu do tut. organu 10 maja 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 lipca 2010 r. (data wpływu 12 lipca 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy syndyk masy upadłości jest zobowiązany do dokonania korekty zgodnie z artykułem 89b ust. 1 ustawy o VAT tj. do odpowiedniego pomniejszenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu lub w przypadku jego braku, do odpowiedniego powiększenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku wynikającą z nieuregulowanych faktur, poprzez korektę deklaracji za okres, w którym dłużnik dokonał odliczenia - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 maja 2010 r. wpłynął do Urzędu Skarbowego ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy syndyk masy upadłości jest zobowiązany do dokonania korekty zgodnie z artykułem 89b ust. 1 ustawy o VAT tj. do odpowiedniego pomniejszenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu lub w przypadku jego braku, do odpowiedniego powiększenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku wynikającą z nieuregulowanych faktur, poprzez korektę deklaracji za okres, w którym dłużnik dokonał odliczenia.

Pismem z dnia 5 maja 2010 r. znak:. Naczelnik Urzędu Skarbowego, działając na podstawie art. 14b § 1 i art. 170 Ordynacji podatkowej oraz § 5 cyt. wyżej rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego, przekazał przedmiotowy wniosek do Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, celem załatwienia zgodnie z właściwością. W związku bowiem ze zmianą przepisów w zakresie wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego, jaka nastąpiła z dniem 1 lipca 2007 r., wniosek ten podlega rozpatrzeniu przez, działającego w imieniu Ministra Finansów, Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, na podstawie przepisów Rozdziału 1a ww. ustawy - Ordynacja podatkowa.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem Wnioskodawcy z dnia 8 lipca 2010 r. (data wpływu do tut. organu 12 lipca 2010 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 30 czerwca 2010 r. znak: IBPP2/443-419/10/ICz.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wierzyciel wysłał zawiadomienie do syndyka masy upadłości przedsiębiorstwa będącego w upadłości likwidacyjnej o dokonaniu korekty podatku należnego. Podatek powstał w okresie gdy podmiot jeszcze nie był w upadłości. Wierzyciel powołał się na art. 89a ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT - "dostawa towaru lub świadczenie usług dokonane jest na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji...". Ponieważ w momencie wykonania usług upadłe przedsiębiorstwo nie było jeszcze w upadłości a minęło 180 dni od tego zdarzenia, wierzyciel korzystając z ust. 1a art. 89a ustawy o VAT uprawdopodobnił tą wierzytelność jako nieściągalną.

Nadto wierzyciel zgłosił tą wierzytelność razem z podatkiem VAT (o którym potrąceniu zawiadamia syndyka) do sędziego-komisarza w postępowaniu upadłościowym i została ona umieszczona na liście wierzytelności. Spełnione zostały warunki w myśl art. 89a ust. 2 ustawy. Po dokonaniu korekty deklaracji VAT wierzyciel przesłał do syndyka poprawione zgłoszenie wierzytelności pomniejszające zobowiązania masy upadłości do kwoty netto usługi/sprzedaży.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy syndyk masy upadłości ma dokonać korekty zgodnie z artykułem 89b ust. 1 ustawy o VAT tj. do odpowiedniego pomniejszenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu lub w przypadku jego braku, do odpowiedniego powiększenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku wynikającą z nieuregulowanych faktur, poprzez korektę deklaracji za okres, w którym dokonał odliczenia. Sytuacja ta będzie miała wpływ na ciągłe zgłaszanie wierzytelności przez Skarb Państwa Naczelnika Urzędu Skarbowego do sędziego-komisarza, gdyż korekty będą dotyczyły okresu sprzed ogłoszenia upadłości i jako takie będą podlegały procedurze prawa upadłościowego. Nadto będą to te same wierzytelności które już zgłosił wierzyciel występujący do syndyka z zawiadomieniem o dokonaniu korekty.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku ze zgłoszeniem wierzytelności w pełnej wysokości (łącznie z podatkiem VAT) wierzycielowi nie przysługuje korekta podatku sprzed upadłości zgłoszona po 180 dniach już wierzycielowi będącemu w upadłości.

Co do ponownego zgłoszenia wierzytelności pomniejszonej o podatek VAT który sobie skorygował w deklaracji, syndyk uważa, że również nie przysługuje ta korekta, gdyż zgodnie z prawem upadłościowym wierzyciel nie ma obowiązku zgłaszania wierzytelności w postępowaniu upadłościowym, jest to jego dobrowolne uczestnictwo w tym postępowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Wstępnie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach zauważa, iż w ww. piśmie z dnia 8 lipca 2010 r. Wnioskodawca sformułował własne stanowisko w sprawie a także powtórzył opis stanu faktycznego przedstawiony we wniosku z dnia 22 marca 2010 r. Jednocześnie jednak stwierdzając: "po dokonaniu korekty deklaracji VAT wierzyciel przesłał do syndyka poprawione zgłoszenie wierzytelności pomniejszające zobowiązania masy upadłości do kwoty netto usługi/sprzedaży", poszerzył opis stanu faktycznego przedstawiony w piśmie z dnia 22 marca 2010 r.

Ponieważ ww. pismo Wnioskodawcy z dnia 8 lipca 2010 r. było konsekwencją wezwania tut. organu z dnia 30 czerwca 2010 r. znak: IBPP2/443-419/10/ICz o przedstawienie własnego stanowiska, przyjęto, że informacje przedstawione w tym właśnie piśmie są ostateczne i w tej wersji zostały one przywołane powyżej. Podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie odnosi się do tej właśnie wersji zaistniałego stanu faktycznego i stanowiska własnego Wnioskodawcy.

Zgodnie art. 89a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, podatnik może skorygować podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, z zastrzeżeniem ust. 2-5. Korekta podatku dotyczy również kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności odpisanej jako nieściągalna lub której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Przy czym, nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana w ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze (art. 89a ust. 1a).

Należy zauważyć, iż możliwość skorzystania z tzw. "ulgi za złe długi" powstaje wówczas, gdy spełnione są warunki dotyczące zarówno samej wierzytelności, warunków jej powstania, jak i dłużnika i wierzyciela, określone w art. 89a ust. 2 ustawy, tj.:

Zgodnie z ust. 3 wskazanego artykułu, korekta podatku należnego może nastąpić w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym upłynął termin określony w ust. 2 pkt 6, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym wierzyciel uzyskał potwierdzenie odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa w ust. 2 pkt 6. Warunkiem dokonania korekty jest uzyskanie przez wierzyciela potwierdzenia odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa w ust. 2 pkt 6.

Z powołanego przepisu art. 89a ust. 3 ustawy o VAT wynika, że korekta podatku należnego może nastąpić w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym upłynął 14-dniowy termin na zapłatę wierzytelności przez dłużnika po otrzymaniu zawiadomienia o zamiarze skorzystania przez wierzyciela z ulgi na złe długi, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym wierzyciel uzyskał potwierdzenie odbioru ww. dokumentu przez dłużnika.

W myśl ust. 4 ww. artykułu, w przypadku gdy po dokonaniu korekty określonej w ust. 1 należność została uregulowana w jakiejkolwiek formie, podatnik, o którym mowa w ust. 1, obowiązany jest zwiększyć podatek należny w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek należny zwiększa się w odniesieniu do tej części.

Stosownie do ust. 5 ww. artykułu, podatnik obowiązany jest wraz z deklaracją podatkową, w której dokonuje korekty podatku należnego określonej w ust. 1, zawiadomić o korekcie, o której mowa w ust. 1, właściwy dla podatnika urząd skarbowy wraz z podaniem kwot korekty podatku należnego.

Zgodnie z ust. 6 ww. artykułu, podatnik w ciągu 7 dni od dnia dokonania korekty podatku należnego wymienionej w ust. 1 obowiązany jest również zawiadomić dłużnika o tej czynności. Kopia zawiadomienia jest przesyłana do właściwego dla podatnika urzędu skarbowego.

Należy zauważyć, że wskazany w art. 89a ust. 2 pkt 6 ustawy o VAT, warunek skorzystania z ulgi na złe długi ma charakter formalny. Bowiem wymogiem dokonania korekty jest uprzednie zawiadomienie dłużnika.

W myśl ust. 7 ww. artykułu przepisów ust. 1-6 nie stosuje się, jeżeli pomiędzy wierzycielem a dłużnikiem istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2-4.

Z powołanych przepisów wynika, że dłużnik, który otrzymał od wierzyciela zawiadomienie o zamiarze skorzystania przez niego "z ulgi na złe długi" ma 14 dni od dnia odebrania takiego zawiadomienia, na ewentualne uregulowanie należności. Dopiero po bezskutecznym upływie tego terminu wierzyciel stosuje "ulgę na złe długi".

Zgodnie z art. 89b ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku otrzymania zawiadomienia, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6, i nieuregulowania należności w terminie 14 dni od dnia otrzymania tego zawiadomienia, podatnik (dłużnik) jest obowiązany do odpowiedniego pomniejszenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu lub w przypadku jego braku, do odpowiedniego powiększenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku wynikającą z nieuregulowanych faktur, poprzez korektę deklaracji za okres, w którym dokonał odliczenia.

Na podstawie ust. 2 powyższego artykułu, w przypadku częściowego uregulowania należności przed upływem terminu, o którym mowa w ust. 1, korekta dotyczy podatku naliczonego przypadającego na nieuregulowaną część należności.

Zgodnie z ust. 3 wskazanego artykułu, do zaległości podatkowych wynikających z korekty podatku naliczonego, o którym mowa w ust. 1, mają zastosowanie odrębne przepisy o odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe podatnika.

W myśl ust. 4 ww. artykułu, w przypadku uregulowania należności po dokonaniu korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik ma prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym należność uregulowano, o kwotę podatku, o której mowa w ust. 1. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek naliczony może zostać zwiększony w odniesieniu do tej części.

Stosownie do ust. 5 ww. artykułu, do zawiadomienia, o którym mowa w ust. 1, stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej o doręczeniach.

Z powołanych przepisów wynika, iż na mocy art. 89b ust. 1 ustawy o VAT, dłużnik ma obowiązek odpowiedniego pomniejszenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu lub - w przypadku jego braku - do odpowiedniego powiększenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku wynikającą z nieuregulowanych faktur, poprzez korektę deklaracji za okres, w którym dokonał odliczenia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż wierzyciel wysłał zawiadomienie do syndyka masy upadłości przedsiębiorstwa będącego w upadłości likwidacyjnej o dokonaniu korekty podatku należnego. Podatek powstał w okresie gdy podmiot jeszcze nie był w upadłości. Wierzyciel powołał się na art. 89a ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT - "dostawa towaru lub świadczenie usług dokonane jest na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji...". Ponieważ w momencie wykonania usług upadłe przedsiębiorstwo nie było jeszcze w upadłości a minęło 180 dni od tego zdarzenia, wierzyciel korzystając z ust. 1a art. 89a ustawy o VAT uprawdopodobnił tą wierzytelność jako nieściągalną.

Nadto wierzyciel zgłosił tą wierzytelność razem z podatkiem VAT (o którym potrąceniu zawiadamia syndyka) do sędziego-komisarza w postępowaniu upadłościowym i została ona umieszczona na liście wierzytelności. Spełnione zostały warunki w myśl art. 89a ust. 2 ustawy. Po dokonaniu korekty deklaracji VAT wierzyciel przesłał do syndyka poprawione zgłoszenie wierzytelności pomniejszające zobowiązania masy upadłości do kwoty netto usługi/sprzedaży.

Uwzględniając powyższe, jak również przywołane przepisy prawne, wskazać należy w pierwszej kolejności, że w przypadku otrzymania zawiadomienia i nieuregulowania należności w terminie 14 dni od dnia jego otrzymania, dłużnik jest zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego. A zatem po upływie 14-dniowego terminu dłużnik jest obowiązany do odpowiedniego pomniejszenia podatku naliczonego wynikającego z nieuregulowanych faktur.

Należy również wyjaśnić, iż warunek aby dłużnik nie był w stanie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji należy odnosić wyłącznie do daty dostawy towaru lub świadczenia usługi, stosownie do art. 89a ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT.

Zatem, okoliczność, iż wobec Wnioskodawcy została ogłoszona upadłość nie zwalnia Wnioskodawcy z obowiązku określonego przepisem art. 89b ustawy o VAT.

Zauważa się, iż stosownie do art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, przez przepisy prawa podatkowego rozumie się przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polska umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Zgodnie z art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej przez ustawy podatkowe rozumie się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz nieopodatkowanych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Przepisy ustaw podatkowych nakładające na podatników obowiązki związane z rozliczaniem podatków nie odsyłają do przepisów innych ustaw (niepodatkowych).

Dlatego też przepisy Prawa upadłościowego i naprawczego nie mogą uchylić obowiązków jakie nałożone zostały na podatników przepisami ustawy o podatku VAT.

Mając na uwadze fakt, że stroną wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest Spółka w upadłości likwidacyjnej, zaznacza się, iż interpretacja nie ma mocy wiążącej dla wierzycieli. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy - Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowania dla tych podmiotów.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, iż w związku ze zgłoszeniem wierzytelności w pełnej wysokości (łącznie z podatkiem VAT) wierzycielowi nie przysługuje korekta podatku sprzed upadłości zgłoszona po 180 dniach już wierzycielowi będącemu w upadłości, należy uznać za nieprawidłowe.

Ponadto należy zauważyć, iż w niniejszej interpretacji nie dokonano oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie cyt. "Co do ponownego zgłoszenia wierzytelności pomniejszonej o podatek VAT który sobie skorygował w deklaracji, syndyk uważa, że również nie przysługuje ta korekta, gdyż zgodnie z prawem upadłościowym wierzyciel nie ma obowiązku zgłaszania wierzytelności w postępowaniu upadłościowym, jest to jego dobrowolne uczestnictwo w tym postępowaniu", bowiem poruszone zagadnienie nie jest uregulowane przepisami prawa podatkowego tylko przepisami Prawa upadłościowego i naprawczego. Oznacza to zatem, iż Minister Finansów nie jest organem właściwym do oceny przedstawionej kwestii.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że zgodnie z art. 14b § 3 ww. ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższych przepisów wynika zatem, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny załączonych do wniosku o interpretację dokumentów.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.