IBPP2/443-366/14/IK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 kwietnia 2014 r. (data wpływu 14 kwietnia 2014 r.), uzupełnionym pismem z 1 lipca 2014 r. (data wpływu 4 lipca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy gruntu zabudowanego przez inny podmiot - jest prawidłowe.

W dniu 14 kwietnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy gruntu zabudowanego przez inny podmiot.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 1 lipca 2014 r. (data wpływu 4 lipca 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 23 czerwca 2014 r. znak: IBPP2/443-366/14/IK.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina B. posiada osobowość prawną i jest podatnikiem w zakresie podatku od towarów i usług. W 2011 r. Gmina B. podpisała ugodę z K. SA o naprawie szkody spowodowanej ruchem zakładu górniczego w rejonie ul. H. w B. gdzie wykształciła się bezodpływowa niecka obniżeniowa, na której zlokalizowane są nieruchomości - budynki, budowle będące własnością lub współwłasnością gminy B. Przedsiębiorca oświadczył, że teren ten podlegać będzie dalszym wpływom eksploatacji górniczej powodującej wzrost zagrożenia powodziowego na nieruchomościach tam położonych. Opisane okoliczności rodzą odpowiedzialność Przedsiębiorcy z art. 144 ust. 1 i 150 ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. - Prawo geologiczne i górnicze (Dz. U. z 2011 r. Nr 163, poz. 981 z późn. zm.). W związku z czym Przedsiębiorca i gmina B.

(jako poszkodowana) ustaliła, że naprawienie szkody i jej zapobieżenie polegać będzie na dostarczeniu nieruchomości tego samego rodzaju w zamian za nabycie przez Przedsiębiorcę prawa własności nieruchomości gminy B., na których występują zagrożenia o których mowa powyżej. Dostarczenie nieruchomości tego samego rodzaju będzie polegało na przeniesieniu na rzecz Gminy B. - poszkodowanego prawa własności do 17 lokali mieszkalnych, położonych w budynku wielorodzinnym przy ul. H. w B., 1 garażu, udziału w części wspólnej budynku i działce gruntu, na którym został wybudowany przez Przedsiębiorcę budynek wielorodzinny oraz udziału w infrastrukturze towarzyszącej budynkowi wielorodzinnemu.

Gmina B. oświadczyła, że jest właścicielem nieruchomości gruntowej położonej przy ul. H. w B. dla której Sąd Rejonowy w T. prowadzi księgę wieczystą i upoważniła Przedsiębiorcę do dysponowania niezbędną częścią nieruchomości w związku z realizacją przez Przedsiębiorcę budynku mieszkalnego wielorodzinnego i innych obiektów związanych z jego funkcjonowaniem. Ponadto ustalono, że po zatwierdzeniu projektu budowlanego nowych obiektów budowlanych przez właściwy organ zostanie przeprowadzony podział geodezyjny nieruchomości gruntowej, w celu wydzielenia powierzchni gruntu niezbędnej do prawidłowego funkcjonowania budynku mieszkalnego wielorodzinnego, garaży i infrastruktury towarzyszącej. Następnie po podziale geodezyjnym nieruchomości gruntowej strony dokonają zamiany nieruchomości powstałej z podziału działek gruntu położonych przy ul. H. na nieruchomości oferowane przez Przedsiębiorcę. Do zamiany nieruchomości będą miały zastosowanie przepisy art. 603 i 604 ustawy - Kodeks cywilny. Warunkiem zamiany będzie zgoda Rady Miejskiej w B. wyrażona w formie stosownej uchwały.

W uzupełnieniu do wniosku, Wnioskodawca udzielił odpowiedzi na zadane przez organ następujące pytania:

Pytanie 1. Jeżeli grunt stanowi własność gminy, a budynek mieszkalny wielorodzinny i inne obiekty związane z jego funkcjonowaniem wybuduje Przedsiębiorca to należy wskazać, kto będzie posiadał prawa do rozporządzania ww. obiektami jak właściciel.

Odp. Gmina B. jest właścicielem działek gruntu numer 2444/49 i 1000/47 w obrębie których staraniem i na koszt K. S.A. (Przedsiębiorcy) został wybudowany na podstawie pozwolenia na budowę budynek mieszkalny wielorodzinny i budynek garażowy wraz z infrastrukturą towarzyszącą. W dniu 4 kwietnia 2014 r. została wydana przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w B. decyzja o pozwoleniu na użytkowanie wskazanych obiektów. K. S.A. będzie rozporządzać wskazanymi obiektami jak właściciel po dokonanej zamianie.

Pytanie 2. Kogo składnik majątku będą stanowić ww. obiekty.

Odp. Wskazane obiekty stanowią składnik majątku K. S.A. i jako nakłady inwestycyjne są ujęte w księgach handlowych Przedsiębiorcy.

Pytanie 3. Jaki tytuł prawny będzie posiadał Przedsiębiorca wznosząc na gruncie gminy ww. obiekty.

Odp. Gmina B. udzieliła Przedsiębiorcy wstępnej zgody na dysponowanie nieruchomością na cele budowlane w ugodzie opisanej w pkt 68 cześć G wniosku i potwierdziła ten fakt w oświadczeniu Burmistrza Miasta B. stanowiącym załącznik do wniosku o wydanie pozwolenia na budowę.

Pytanie 4. Kto będzie wyłącznym właścicielem nakładów tj. budynku mieszkalnego i innych obiektów związanych z jego funkcjonowaniem.

Odp. Wyłącznym właścicielem nakładów jest K. S.A.

Pytanie 5. Czy pomiędzy gminą a Przedsiębiorcą dojdzie do rozliczenia nakładów, proszę wskazać kiedy (czy przed dokonaniem zamiany, w dniu zamiany, czy też nie dojdzie do rozliczenia nakładów) i w jaki sposób nakłady zostaną rozliczone pomiędzy stronami.

Odp. Przedmiotem zbycia na rzecz K. S.A. w drodze opisanej transakcji zamiany będzie nieruchomość obejmująca stanowiące własność gminy działki gruntu zabudowane budynkiem mieszkalnym wielorodzinnym i budynkiem garażowym wraz z infrastrukturą. Jednocześnie gmina B. uzna roszczenia Przedsiębiorcy poniesione na budowę wymienionych obiektów. W dacie zawarcia umowy notarialnej wierzytelność Gminy. wynikająca ze zbycia zabudowanej nieruchomości, będzie podlegać umorzeniu z wierzytelnością K. S.A. z tytułu roszczeń do nakładów poniesionych na budowę ww. obiektów.

Pytanie 6. Doprecyzowanie pytania, proszę jednoznacznie wskazać czy pytanie dotyczy nieruchomości gruntowej przy ul. H. w B....

Odp. Na dzień złożenia wniosku pytanie dotyczyło nieruchomości przy ul. H. w B. Natomiast na dzień złożenia informacji uzupełniającej przedmiotowa nieruchomość znajduje się przy ul. M. (konsekwencja nadania przez Radę Miejską w B. nazwy ulicy).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy transakcja sprzedaży nieruchomości przez gminę B. na rzecz Przedsiębiorcy - K. SA będzie stanowić dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) w zakresie tylko wartości gruntu, czy wartości gruntu wraz z budynkiem.

Stanowisko Wnioskodawcy.

Naszym zdaniem przeniesienie na rzecz Przedsiębiorcy prawa własności gruntu oraz budynku, który został wybudowany ze środków własnych Przedsiębiorcy i za naszą zgodą, stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług tylko w odniesieniu do gruntu. Transakcję taką należy traktować odmiennie niż wynikałoby to z przepisów prawa cywilnego - ustawy - Kodeks cywilny. Właściciel zarówno gruntu jak i budynku przenieść może całość własności, tj. gruntu wraz z budynkiem. Gmina bowiem zgodnie z zasadą superficies solo cedit jest właścicielem gruntu oraz budynku. Jednakże na gruncie ustawy o VAT, gmina nie przenosi na Przedsiębiorcę własności budynku, który został za jej zgodą wybudowany. Zgodnie z istotą prawa podatkowego ważne jest kto poniósł ciężar finansowy wybudowania przedmiotowego budynku dla uznania go na podstawie tych przepisów za właściciela. Inaczej mówiąc przeniesienie własności gruntu spowoduje przeniesienie na nowego właściciela także własności posadowionego na nim budynku, jako części składowej gruntu, to bynajmniej nie jest oczywiste, że tym samym dojdzie do dostawy towarów, jakim jest niewątpliwie budynek w rozumieniu ustawy o VAT. Dostawca, czyli Gmina zamierza przenieść na Przedsiębiorcę własność gruntu i budynku, uznając że wybudowany przez Przedsiębiorcę z własnych środków budynek wielorodzinny nie jest przedmiotem dostawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach zaznacza, że niniejsza interpretacja w związku ze złożonym uzupełnieniem wniosku dotyczy opodatkowania transakcji zbycia nieruchomości zabudowanej przez nabywcę. Z okoliczności przedstawionych w uzupełnieniu do przedstawionego opisu zdarzenia wynika, że transakcja pomiędzy Wnioskodawcą a K.S.A. dotycząca nieruchomości położonej w B. przy ul. H. (sprzedaż, której dotyczy pytanie) nie stanowi transakcji zamiany nieruchomości, lecz stanowi transakcję zbycia przez Wnioskodawcę na rzecz K. nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkami, wybudowanymi za zgodą Wnioskodawcy na tym gruncie przez nabywcę z jego środków. Tym samym w interpretacji tut. organ odniósł się do transakcji zbycia nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkami przez nabywcę, nie zaś do czynności zamiany, która w opisanej transakcji nie ma miejsca.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 5 ust. 2 ustawy o VAT, opodatkowanie podatkiem od towarów i usług następuje niezależnie od tego czy czynności podlegające opodatkowaniu zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. Czynności opodatkowane na gruncie VAT zostały bowiem oderwane od ważności i skuteczności tych czynności na gruncie prawa cywilnego. Decydujące znaczenie ma bowiem nie prawny (na gruncie prawa cywilnego), lecz ekonomiczny aspekt transakcji.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z cyt. wyżej przepisu wynika, że istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W treści tego artykułu, mowa jest bowiem o tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do rozporządzania nią jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności. Zwrotu "prawo do rozporządzania jak właściciel" nie można interpretować jako "prawo własności" lecz jako własność ekonomiczną.

W tym znaczeniu własność ekonomiczna to sytuacja, w której - z punktu widzenia aspektów ekonomicznych oraz w rozumieniu potocznym - należałoby uznać kogoś za właściciela rzeczy, np. posiadacza nieruchomości, której wydaniu nie towarzyszyło przeniesienie własności w formie aktu notarialnego. W każdym razie w przypadku przejścia własności ekonomicznej ma miejsce dostawa towarów. Czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym. Dostawa towarów nie ogranicza się więc wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów, wystarczy że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną tzn. będzie miał możliwość dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem. Przykładowo dostawą towarów będzie faktyczne rozporządzanie nieruchomością nawet bez zachowania formy aktu notarialnego, sprzedaż rzeczy znalezionej, której własności znalazca jeszcze nie nabył.

Zatem zawartego w przytoczonym przepisie wyrażenia "przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel" nie wolno utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej przy definiowaniu wyrażenia "dostawa towarów" akcentuje "własność ekonomiczną" funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financien v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE wyraził pogląd, że "wyrażenie »dostawa towarów« w rozumieniu artykułu 5 (1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel nawet, jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym" (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że "zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5 (1) VI Dyrektywy, miało miejsce" (pkt 2).

Powyższe wskazuje jednoznacznie, że rozważając skutki podatkowe planowanej przez Wnioskodawcę transakcji należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy o VAT.

Należy zauważyć, że nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Artykuł 15 ust. 1 ustawy stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - (Dz.Urz.UE.L Nr 347 s. 1 z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Gmina dokonuje dostawy gruntu na rzecz K., na którym wzniesiony jest budynek mieszkalny wielorodzinny i inne obiekty związane z jego funkcjonowaniem. Nakłady na wybudowanie ww. obiektów poniosła K. Ww. obiekty stanowią składnik majątku nabywcy nieruchomości

Budynek mieszkalny stanowi składnik majątku nabywcy nieruchomości. Gmina uzna nakłady poniesione przez nabywcę na wybudowanie ww. obiektów na nieruchomości gminnej i rozliczy je w dniu zawarcia umowy zamiany - poprzez czynność potrącenia.

O ile jest oczywiste, że przeniesienie własności gruntu spowoduje przeniesienie na nowego właściciela także własności posadowionych na nim budowli, jako części składowych gruntu, to bynajmniej nie jest oczywiste, że tym samym dojdzie do dostawy towarów w rozumieniu ustawy o VAT, jakim jest niewątpliwie budynek. Dostawca zamierza bowiem przenieść na nabywcę własność nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym wraz z infrastrukturą wskazując jednocześnie, że obiekty zostały wybudowany przez inny podmiot tj. nabywcę gruntu. Przedmiotowe obiekty nie stanowią zatem majątku Wnioskodawcy. Nakłady na wybudowanie obiektów znajdujących się na gruncie Wnioskodawcy poniósł nabywca gruntu. Przed zbyciem nieruchomości zamiany nie nastąpi rozliczenie nakładów poniesionych na budowę obiektów.

Stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntów.

Z cytowanego przepisu wynika wprost, że ustawa o podatku od towarów i usług przyjmuje regułę odwrotną niż zasada superficies solo cedit, wynika z niego bowiem, że grunt podziela los budynku lub budowli (w tym sensie, że przy dostawie budynków i budowli nie wyodrębnia się do podstawy opodatkowania wartości gruntu). Oczywisty jest więc brak nawiązania w ustawie o VAT do uregulowań kodeksu cywilnego.

Skoro nabywca nieruchomości wytworzył towar, jakim niewątpliwie jest budynek mieszkalny wielorodzinny wraz z obiektami związanymi z jego funkcjonowaniem i uczynił to z własnych środków bez udziału właściciela gruntu, to nie ma podstaw do przyjęcia, że Wnioskodawca dokona dostawy przedmiotowego budynku mieszkalnego wraz z obiektami służącymi jego funkcjonowaniu, chociaż przeniesie jego własność - dokonując dostawy gruntu. Z punktu widzenia prawa cywilnego, na nabywcę gruntu formalnie przejdzie prawo własności budynku z wszystkimi cywilistycznymi konsekwencjami tego faktu, a jednocześnie, biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o VAT, nie wystąpi dostawa towaru, jakim jest budynek.

Oceniając konsekwencje prawne przedstawionej przez Wnioskodawcę sytuacji, stwierdzić należy, że ekonomiczne władanie rzeczą tj. budynkiem wraz z obiektami, należy do nabywcy nieruchomości który jest wyłącznym właścicielem nakładów. Skoro zatem art. 7 ust. 1 mówi o czynności, w wyniku której nabywca otrzyma prawo rozporządzania rzeczą jak właściciel, to niewątpliwie transakcja zbycia nieruchomości - w części obejmującej zabudowania - nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Uniezależnienie treści dostawy towarów od treści cywilnoprawnej sprzedaży pozwala bowiem na tego rodzaju wydzielenie z całości czynności prawnej tej jej części, która może być uznana za dostawę dokonaną przez podatnika.

Zatem w niniejszej sprawie, tylko część transakcji cywilnoprawnej może być potraktowana jako dostawa towarów.

W tym stanie rzeczy uzasadnione jest twierdzenie, że dostawa na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 7 ust. 1, obejmować będzie wyłącznie sam grunt.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zmiana któregokolwiek z elementów opisu zdarzenia przyszłego lub zmiana stanu prawnego powoduje, że interpretacja traci swoją ważność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszynskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.