IBPP2/443-343/09/WN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 5 maja 2009 r. (data wpływu 12 maja 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 lipca 2009 r. (data wpływu 7 lipca 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących nabycia materiałów, części oraz usług podwykonawców, które służą do przywrócenia towaru do stanu sprzed powstania szkody - jest prawidłowe.

W dniu 12 maja 2009 r. wpłynął ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 3 lipca 2009 r. (data wpływu 7 lipca 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących nabycia materiałów, części oraz usług podwykonawców, które służą do przywrócenia towaru do stanu sprzed powstania szkody.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej również Spółka) wykonuje usługę przewożenia samochodów na autotransporterach. Obok tego Spółka działa także jako spedytor, zlecając wykonanie tej usługi podwykonawcom. W trakcie wykonywania tych usług zdarza się nierzadko, iż przewożone na transporterze samochody ulegają drobnym uszkodzeniom, np. porysowanie lakieru, odpryski na lakierze etc. Szkody te powstają bez jakiejkolwiek winy kierowcy, gdyż często przyczyną są np. drobne kamyki, na które najeżdżają samochody na drogach, a które uderzają w przewożony ładunek. Kierowcy podatnika nie mają na to żadnego wpływu. Zdarzały się również duże uszkodzenia samochodów, spowodowane np. gradobiciem czyli czynnikiem w 100% losowym, niezależnym od kierowcy ani od Spółki. Kontrahenci odbierając od Spółki przewożony ładunek sprawdzają jego stan. W razie stwierdzenia jakichkolwiek uszkodzeń kontrahenci albo obciążają Spółkę notą za szkodę, albo wymagają naprawy przewożonego towaru. Obecnie zgłaszane szkody Wnioskodawca naprawia własnym sumptem lub wypłaca odszkodowania. Obciążenie odszkodowaniem wyliczane jest na podstawie kalkulacji kosztu naprawy wyrządzonej szkody. Obecnie tego typu sytuacje finansowane są z polisy OC przewoźnika.

Spółka zamierza jednak zrezygnować z polisy OC przewoźnika. Chciałaby utworzyć rezerwę finansową na potrzeby finansowania usuwania we własnym zakresie (lub z pomocą podwykonawców) szkód, których przewożone towary doznały w transporcie. Szkody byłyby likwidowane nie poprzez wypłatę odszkodowania ale wyłącznie poprzez naprawę uszkodzonych towarów własnym sumptem i na własny koszt. Taki sposób naprawienia szkody zostałby uzgodniony z kontrahentem.

Dodatkowo w piśmie z dnia 3 lipca 2009 r. Wnioskodawca wskazał, że zakupy związane z usuwaniem szkód mogą służyć działalności opodatkowanej i zwolnionej. W związku z powyższym zgodnie z art. 90-91 ustawy VAT dokonane zakupy zostaną rozliczone proporcjonalnie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy podatek VAT naliczony na fakturach dotyczących materiałów, części oraz usług podwykonawców, które służą do przywrócenia towaru do stanu poprzedniego jest podatkiem naliczonym do odliczenia.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana w zapytaniu sytuacja podlega regułom wynikającym z przepisów kodeksu cywilnego oraz z ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. - Prawo przewozowe (Dz. U. z 2000 r. Nr 50, poz. 601; ost. zm. w Dz. U. z 2006 r. Nr 133, poz. 935), jeżeli umowa międzynarodowa nie stanowi inaczej (np. konwencja CMR). W świetle tych reguł przedsiębiorca prowadzący działalność w zakresie usług transportowych ponosi odpowiedzialność za utratę, ubytek lub uszkodzenie przesyłki powstałe od przyjęcia jej do przewozu aż do jej wydania oraz za opóźnienie w przewozie przesyłki (art. 65 ust. 1 powołanej ustawy). Przedsiębiorca odpowiada za szkody również wtedy, gdy zleci wykonywanie usługi podwykonawcy, co wynika z art. 5 powołanej ustawy.

Naruszenie tych obowiązków traktowane jest jako nienależyte wykonania umowy, podlegające reżimowi odpowiedzialności kontraktowej. Zatem ten, kto poniósł szkodę w wyniku np. uszkodzenia towaru podczas transportu, może żądać od przewoźnika odszkodowania. Podobnie sprawę regulują przepisy kodeksu cywilnego dotyczące umowy spedycji. Zgodnie z art. 799 kodeksu cywilnego spedytor jest odpowiedzialny za przewoźników i dalszych spedytorów, którymi posługuje się przy wykonaniu zlecenia, chyba że nie ponosi winy w wyborze. Jedyna modyfikacja odpowiedzialności za podwykonawców w zakresie umowy spedycji polega na fakcie, iż odpowiedzialność spedytora za ich działania i zaniechania, rozpatrywana na podstawie art. 799 k.c., opiera się na domniemaniu winy w wyborze. A zatem ciężar udowodnienia braku tej winy i zachowania należytej staranności przy wyborze podwykonawcy spoczywa na spedytorze (art. 6 k.c.).

Nie wystarczy zatem zbadać tylko obowiązki "wynikające z umowy spedycji zawartej przez strony", ale także, a nawet przede wszystkim okoliczności, którymi kierował się spedytor przy wyborze przewoźnika. Sama okoliczność, że wybór padł na przewoźnika profesjonalnego nie jest równoznaczna z brakiem winy w wyborze. Należyta staranność spedytora w rozumieniu art. 355 k.c. jest zachowana, jeżeli wykaże, że powierzył określone usługi przewozowe przewoźnikowi, którego profesjonalizm i poziom świadczonych usług budził zaufanie. Zaufanie spedytora oparte musi być na jego wiedzy dotyczącej poziomu usług świadczonych przez wybranego przewoźnika. Jeżeli jednak Spółka - jako spedytor - posługuje się niewielkimi firmami spedycyjnymi o znacząco mniejszym potencjale i doświadczeniu, nie sposób zwolnić się z odpowiedzialności cywilnej i przerzucić ja na podwykonawcę. Innymi słowy - przewoźnik odpowiada zawsze za szkody wyrządzone przez podwykonawców. Spedytor również ponosi odpowiedzialność za szkody wyrządzone przez jego podwykonawców, z tym, że może się od takiej odpowiedzialności uwolnić, jeżeli wykaże, że nie ponosi winy w wyborze.

Zasadą jest więc, że bez względu na fakt, czy świadczenie usług następuje bezpośrednio przez Spółkę, czy też przez podwykonawców, to Spółka odpowiada wobec swojego kontrahenta, który poniósł szkodę w wyniku nienależytego wykonania umowy przez takiego podwykonawcę. Oczywiście Spółce przysługuje - jako poszkodowanemu - prawo do roszczenia regresowego względem podwykonawcy, z którego winy szkoda powstała.

Zgodnie z art. 363 kodeksu cywilnego naprawienie szkody - wg wyboru poszkodowanego - może się odbywać bądź to w naturze (poprzez przywrócenie stanu poprzedniego), bądź to w pieniądzu (poprzez wypłatę ekwiwalentu równowartego obniżeniu wartości oraz kosztów naprawy). Nic zatem nie stoi na przeszkodzie, ażeby umówić się z kontrahentem w ten sposób, że szkoda zawsze będzie usuwana poprzez przywrócenie przez podatnika towaru do stanu poprzedniego (poprzez naprawę siłami własnymi lub podwykonawców).

Z podatkowego punktu widzenia sprawa przedstawia się następująco:

Zaliczenie poniesionego wydatku do kosztów uzyskania przychodów, oraz uznanie, iż jest on pośrednio związany z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT, przesądza o tym, iż podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez zakład naprawczy, albo przez dostawcę części i materiałów służących do naprawy. Nie należy przy tym wystawiać faktury wewnętrznej ani też opodatkowywać podatkiem VAT pokrycia szkody.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl postanowień art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej również ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Treść tego przepisu wskazuje, iż:

* prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT czynnym,

* prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikowi "w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych."

Zatem odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza jednocześnie możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku świadczenia czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Ponadto z powyższego wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części (w takim zakresie), w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku, w jakiej te towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu.

Podatnik w momencie nabycia towarów lub usług powinien dokonać ich kwalifikacji do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi zakupy te są związane. Najistotniejszym bowiem warunkiem, umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Natomiast w przypadku wykonywania kilku rodzajów czynności, tj. sprzedaży opodatkowanej i zwolnionej od podatku, może istnieć kategoria zakupów, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży.

Zgodnie z dyspozycją art. 90 ust. 1 powołanej wyżej ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Natomiast w sytuacji gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, zastosowanie mają przepisy art. 90 ust. 2-10 ustawy o podatku od towarów i usług. I tak, stosownie do ust. 2 cytowanego wyżej artykułu, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca wykonuje usługę przewożenia samochodów na autotransporterach. Obok tego działa także jako spedytor, zlecając wykonanie tej usługi podwykonawcom. W trakcie wykonywania tych usług zdarza się nierzadko, iż przewożone na transporterze samochody ulegają drobnym uszkodzeniom, np. porysowanie lakieru, odpryski na lakierze etc. Szkody te powstają bez jakiejkolwiek winy kierowcy, gdyż często przyczyną są np. drobne kamyki, na które najeżdżają samochody na drogach, a które uderzają w przewożony ładunek. Kierowcy podatnika nie mają na to żadnego wpływu. Zdarzały się również duże uszkodzenia samochodów, spowodowane np. gradobiciem czyli czynnikiem w 100% losowym, niezależnym od kierowcy ani od Spółki. Kontrahenci odbierając od Spółki przewożony ładunek sprawdzają jego stan. W razie stwierdzenia jakichkolwiek uszkodzeń kontrahenci albo obciążają Spółkę notą za szkodę, albo wymagają naprawy przewożonego towaru. Obecnie zgłaszane szkody Wnioskodawca naprawia własnym sumptem lub wypłaca odszkodowania. Obciążenie odszkodowaniem wyliczane jest na podstawie kalkulacji kosztu naprawy wyrządzonej szkody. Obecnie tego typu sytuacje finansowane są z polisy OC przewoźnika.

Spółka zamierza jednak zrezygnować z polisy OC przewoźnika. Chciałaby utworzyć rezerwę finansową na potrzeby finansowania usuwania we własnym zakresie (lub z pomocą podwykonawców) szkód, których przewożone towary doznały w transporcie. Szkody byłyby likwidowane nie poprzez wypłatę odszkodowania ale wyłącznie poprzez naprawę uszkodzonych towarów własnym sumptem i na własny koszt. Taki sposób naprawienia szkody zostałby uzgodniony z kontrahentem.

Mając zatem na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołany powyżej stan prawny, należy stwierdzić, że o ile z umów, zawartych pomiędzy Wnioskodawcą a jego klientami, wynikać będzie, iż do usunięcia ewentualnych szkód, których przewożone przez Wnioskodawcę towary doznały w transporcie, zobowiązany jest właśnie Wnioskodawca, wówczas przysługiwać mu będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących nabycie materiałów, części oraz usług podwykonawców, które służą do przywrócenia towaru do stanu sprzed powstania szkody, jednakże przy zachowaniu wymagań wynikających z art. 86 oraz ewentualnie art. 90 ustawy o VAT.

Reasumując stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zauważa się, że w opisie własnego stanowiska Wnioskodawca wskazał, że dla przedstawionej sprawy nie należy wystawiać faktury wewnętrznej ani też opodatkowywać podatkiem VAT pokrycia szkody. Tut. organ nie odniósł się do tego elementu zdarzenia przyszłego, albowiem kwestia ta nie była przedmiotem wniesionego zapytania. Pytanie Wnioskodawcy przedstawione w pkt 51 wniosku ORD-IN dotyczyło wyłącznie prawa do odliczenia podatku VAT z faktur dotyczących nabycia materiałów, części oraz usług podwykonawców, które służą do przywrócenia towaru do stanu poprzedniego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach informuje, że w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.