IBPP2/443-338/08/WN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej G. K.., przedstawione we wniosku z dnia 21 marca 2008 r. (data wpływu 7 kwietnia 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie konsekwencji podatkowych w postaci korekty podatku VAT odliczonego od wnoszonych aportem składników majątkowych stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa - jest nieprawidłowe.

W dniu 7 kwietnia 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie konsekwencji podatkowych w postaci korekty podatku VAT odliczonego od wnoszonych aportem składników majątkowych stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca planuje wnieść aportem do innej spółki kapitałowej zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Zorganizowana część przedsiębiorstwa obejmuje jeden z wydziałów, który posiada własne służby handlowe, produkcyjne. Wydział ten jest wyodrębniony organizacyjnie, produkuje i sprzedaje wyroby w 100% podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Wydział ten nie jest jednak oddziałem samodzielnie sporządzającym bilans. Po wniesieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w postaci wspomnianego wydziału, wydział ten dalej będzie produkował i sprzedawał wyroby podlegające w 100% opodatkowaniu podatkiem VAT.Nie zmieni się więc przeznaczenie środków trwałych nadal będą służyć sprzedaży opodatkowanej lecz już prowadzonej przez spółkę do której został wniesiony aport w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wnoszone aportem w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa będą również zapasy w postaci surowców, półfabrykatów oraz wyrobów. Po wniesieniu aportu nie zmieni się jednak ich przeznaczenie, tj. zostaną sprzedane przez nową spółkę, a sprzedaż będzie opodatkowana podatkiem VAT. Środki trwałe stanowiące majątek wnoszonej aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostały nabyte zarówno przed wstąpieniem Polski do Unii Europejskiej jak i po wstąpieniu do Unii Europejskiej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku zajścia przedmiotowej transakcji konieczna będzie korekta odliczonego podatku VAT od wnoszonych aportem składników majątkowych stanowiących majątek zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tj. środków trwałych oraz zapasów.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym nie nastąpi konieczność korekty odliczonego podatku VAT zarówno od środków trwałych nabytych przed wstąpieniem do Unii Europejskiej jak i środków trwałych nabytych po wstąpieniu do Unii Europejskiej. Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, nie nastąpi również konieczność korekty odliczonego podatku VAT od wnoszonych aportem zapasów stanowiących majątek zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Powyższe wynika z faktu, iż nie zmienia się sposób wykorzystania zarówno środków trwałych jak i zapasów dla potrzeb podatku VAT, tzn. dalej będą służyć działalności w 100% opodatkowanej podatkiem VAT.Nie zajdą więc przesłanki powodujące obowiązek korekty odliczonego wcześniej przy zakupach podatku VAT. W przedstawionym stanie faktycznym nie znajdzie zastosowania art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, gdyż przepis ten dotyczy jedynie środków trwałych podlegających korekcie na podstawie art. 90 ust. 2 ustawy w związku z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT. Dotyczy to więc towarów które są wykorzystywane do działalności nie dającej prawa do odliczenia jak i działalności podlegającej opodatkowaniu. Środki trwałe które w momencie nabycia oraz w okresach późniejszych były wykorzystywane w 100% dla potrzeb działalności podlegającej opodatkowaniu nie podlegają obowiązkowi korekty, o której mowa w art. 90 ust. 2 w związku z czym nie ma do nich zastosowania art. 90 ust. 4 i 5 ustawy. Podobne stanowisko prezentuje również orzecznictwo sądów administracyjnych, np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 7 grudnia 2006 r., sygn. akt I SA/OL 528/06.Ponadto w zakresie zapasów ważny dla potrzeb odliczenia jest zamiar w jakim Spółka nabywała zapasy. Wszystkie zapasy były nabywane lub produkowane w celu sprzedaży opodatkowanej w 100% VAT. Późniejsze wniesienie aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, na którą składają się również zapasy nie zmienia nabytego prawa do odliczenia podatku VAT w momencie nabycia zapasów.Dla zapasów nie będzie miał również zastosowania art. 91 ust. 7 ustawy, gdyż dotyczy on jedynie towarów i usług wymienionych w art. 97 ust. 1-5 ustawy tj. wyłącznie środków trwałych służących działalności opodatkowanej oraz zwolnionej z VAT oraz towarów służących działalności opodatkowanej oraz zwolnionej z VAT, a contario nie dotyczy więc zapasów oraz środków trwałych służących działalności w 100% opodatkowanej podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Ilekroć w ustawie o podatku od towarów i usług jest mowa o sprzedaży należy przez to rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ww. ustawy). Pojęcie dostawy towarów ustawodawca zdefiniował w art. 7 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z tym przepisem pod pojęciem tym należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółek prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję dostawy towarów - następuje tutaj przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans.

Pojęcie "transakcji zbycia", należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawy towarów", w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Przepisy ustawy nie definiują terminu "przedsiębiorstwo". Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu pojęcia "przedsiębiorstwo" wykorzystuje się regulację zawartą w art. 55#185; ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

Zatem składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Jeżeli zatem warunki, o których mowa w art. 55#185; Kodeksu cywilnego, zostaną spełnione, to wniesienie aportem przedsiębiorstwa do nowego podmiotu (spółki prawa handlowego lub cywilnego) w zamian za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym, nie będzie podlegało przepisom ustawy.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują również pojęcia "zakładu (oddziału)". W celu jego określenia należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 155, poz. 1095 z późn. zm.). Art. 5 pkt 4 tej ustawy stanowi, że oddziałem (zakładem) jest wyodrębniona i samodzielna organizacyjnie część działalności gospodarczej wykonywana przez przedsiębiorcę poza głównym miejscem wykonywania działalności. Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.) - art. 11 ust. 2 i następne, jednostki posiadające oddziały (zakłady) mogą prowadzić księgi rachunkowe oddziałów (zakładów) w siedzibie jednostki lub oddziałów (zakładów).

W myśl art. 51 ust. 1 ww. ustawy jednostka, w skład której wchodzą jednostki organizacyjne sporządzające samodzielne sprawozdania finansowe, sporządza łączne sprawozdanie finansowe, będące sumą sprawozdania finansowego jednostki i wszystkich jej oddziałów (zakładów), wyłączając odpowiednio:

Zgodnie z art. 45 ust. 2 powołanej ustawy sprawozdanie finansowe składa się z:

Zatem w świetle powyższego stwierdzić należy, iż bilans, o którym mowa w art. 6 pkt 1 cyt. wyżej ustawy o podatku od towarów i usług jest bilansem sporządzanym zgodnie z przepisami ww. ustawy o rachunkowości i wchodzącym w skład sprawozdania finansowego sporządzanego przez jednostkę.

Zbycie zakładu (oddziału) nie podlega ustawie o VAT, jeśli samodzielnie sporządza on bilans (czyli podlega przepisom o rachunkowości).

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, iż planuje on przekazać zorganizowaną części przedsiębiorstwa do innej spółki kapitałowej. Jest to wydział, który posiada własne służby handlowe oraz produkcyjne. Wydział ten jest wyodrębniony organizacyjnie, produkuje i sprzedaje wyroby w 100% podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Wydział ten nie jest jednak oddziałem samodzielnie sporządzającym bilans.

Odnosząc zatem przedstawiony stan prawny do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż przedmiotem aportu jest majątek przedsiębiorstwa, a nie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) ani też zakład (oddział) samodzielnie sporządzający bilans.

Zatem czynność wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zwolnieniu od podatku VAT, na podstawie § 8 ust. 1 pkt 6 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.).

Należy zatem rozważyć zagadnienie, dotyczące obowiązku dokonania korekty odliczonego podatku naliczonego związanego z nabyciem przedmiotów stanowiących majątek przedsiębiorstwa. Powyższe regulują przepisy art. 86 ust. 1, art. 90 i art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług. Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Natomiast art. 90 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli natomiast nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ustawy o VAT), a sposób obliczenia proporcji regulują dalsze przepisy art. 90 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych. W myśl art. 91 ust. 2 w brzmieniu obowiązującym od 1 czerwca 2005 r. w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym, są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat a w przypadku nieruchomości - w ciągu 10 lat, licząc począwszy od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości - jednej dziesiątej, kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio (kwota 15.000 zł odnosi się do środków trwałych nabytych po dniu 31 maja 2005 r.; dla środków trwałych nabytych w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 31 maja 2005 r. kwota ta wynosi 3.500 zł). Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty (art. 91 ust. 3 ustawy). Zgodnie z art. 91 ust. 4 - 6 ustawy o VAT, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów, o których mowa w ust. 2, uważa się, że towary te są nadal używane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty. Korekta po sprzedaży, o której mowa w ust. 4, powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż.

W przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

Zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-5 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Zatem, w przypadku dokonania aportu środków trwałych (sprzedaży zwolnionej), o których mowa w ust. 2 tego artykułu, będą miały odpowiednio zastosowanie przepisy art. 91 ust. 4 i 5. Oznacza to, że Wnioskodawca obowiązany jest dokonać korekty podatku naliczonego odliczonego przy zakupie środków trwałych, zgodnie z art. 91 ust. 5 ustawy w rozliczeniu podatku od towarów i usług za miesiąc, w którym dokonywany jest aport towarów.

Odnosząc się natomiast do kwestii zapasów (towarów handlowych), należy zauważyć, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ww. ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jedynie w takim zakresie, w jakim towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych. Oznacza to, że prawo do odliczenia jest uzależnione od istnienia związku dokonanego zakupu ze sprzedażą opodatkowaną. Towary handlowe (u Wnioskodawcy zapasy) zakupione z przeznaczeniem do dalszej odsprzedaży opodatkowanej, których dostawa została później objęta zwolnieniem od podatku (podmiotowym lub przedmiotowym), w żadnym momencie działalności nie posłużyły wykonywaniu działalności opodatkowanej, a jedynie stają się przedmiotem czynności w stosunku do której nie przysługuje prawo odliczeń. Zatem warunek konieczny do uzyskania prawa do odliczenia, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy nie zostaje w rezultacie zrealizowany. W takim więc przypadku występuje obowiązek skorygowania wcześniej odliczonego podatku, bez względu na okres, w którym nastąpi zmiana prawa do odliczeń, wynikający z generalnej zasady, o której mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Powyższe dotyczy również surowców i materiałów przeznaczonych do wytworzenia towarów lub świadczenia usług, innych niż określone w art. 91 ust. 2 ustawy, które na dzień zmiany prawa do odliczeń, nie zostały wykorzystane do czynności opodatkowanych.

Mając na uwadze powyższe, w odniesieniu do przekazanych towarów handlowych, od których podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, występuje obowiązek skorygowania wcześniej odliczonego podatku, bez względu na okres, w którym nastąpi zmiana prawa do odliczeń.

Uwzględnić także należy art. 163 ust. 2 ustawy, zgodnie z którym obowiązek dokonywania ww. korekt odnosi się do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych po dniu 30 kwietnia 2004 r., czyli już pod rządami nowej ustawy i stosuje się go w okresie 5 lat (10 lat w przypadku nieruchomości) począwszy od roku, w którym środek trwały (wartość niematerialna i prawna, nieruchomość) zostały oddane do użytkowania. W stosunku do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych przed dniem 1 maja 2004 r. stosuje się przepis art. 20 ust. 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.). W przypadku zatem wniesienia do Spółki drogą aportu środka trwałego służącego uprzednio czynnościom opodatkowanym, nabytego przed dniem 1 maja 2004 r., Podatnik nie jest zobowiązany do korekty wcześniej odliczonego podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 6. ust. 1 ustawy z dnia 21 kwietnia 2005 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 90, poz. 756) przepis art. 1 pkt 25 lit. a) ma zastosowanie do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych od dnia wejścia w życie ustawy.Do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych po dniu 30 kwietnia 2004 r. lecz przed dniem wejścia w życie ustawy, mają zastosowanie przepisy art. 91 ust. 2 ustawy wymienionej w art. 1 w brzmieniu dotychczasowym. (art. 6 ust. 2 cyt. ustawy).

Zgodnie z art. 6 pkt 1 cytowanej ustawy o podatku od towarów i usług, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans.

Wnioskodawca obowiązany jest zatem dokonać korekty podatku naliczonego odliczonego przy zakupie, dokonanym po dniu 30 kwietnia 2004 r., składników majątku przekazanego następnie w formie aportu do spółki, zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy, stosując odpowiednio przepisy art. 91 ust. 1-5 ustawy. Obowiązek ten również istnieje w przypadku wniesienia aportem towarów handlowych, przy zakupie których odliczono podatek naliczony, gdyż należy uznać, iż w żadnym momencie działalności nie posłużyły one wykonywaniu działalności opodatkowanej, a jedynie stają się przedmiotem czynności w stosunku do której nie przysługuje prawo do odliczeń.

Odnosząc się natomiast do przywołanego przez Wnioskodawcę wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 7 grudnia 2006 r., sygn. akt I SA/OL 528/06 należy zaznaczyć, iż wyrok ten zapadł w indywidualnej sprawie i nie jest źródłem powszechnie obowiązującego prawa.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.