IBPP2/443-327/14/ICz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 marca 2014 r. (data wpływu 1 kwietnia 2014 r.), uzupełnionym pismami, które wpłynęły do tut. organu 25 czerwca 2014 r. oraz 26 czerwca 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czy z tytułu uczestnictwa w przedstawionym Systemie, Spółka będzie podatnikiem podatku od towarów i usług - jest prawidłowe.

W dniu 1 kwietnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek, uzupełniony pismami, które wpłynęły do tut. organu 25 czerwca 2014 r. oraz 26 czerwca 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie uznania czy z tytułu uczestnictwa w przedstawionym Systemie, Spółka będzie podatnikiem podatku od towarów i usług.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

...Sp. z o.o. będąca polskim rezydentem podatkowym (dalej "Spółka" lub "Wnioskodawca"), zamierza zawrzeć z bankiem mającym siedzibę na terytorium Polski (dalej "Bank"), Umowę Systemu Zarządzania Środkami Pieniężnymi w Grupie Rachunków (dalej "Umowa"), w celu korzystania ze świadczonej przez Bank usługi zarządzania środkami pieniężnymi (dalej "System"). Podobna umowa zostanie również zawarta z bankiem z siedzibą w Niemczech (dalej odpowiednio również jako "Umowa", "Bank" i "System"). System będzie miał charakter systemu zero-balance cash management, co oznacza, że będzie polegać na faktycznych dziennych przepływach środków pieniężnych. System zarządzania środkami pieniężnymi (znany również pod nazwą cash pooling) jest usługą polegającą na umożliwieniu przez Bank bardziej efektywnego, codziennego zarządzania środkami pieniężnymi i limitami zadłużenia oraz korzystania przez poszczególne podmioty ze wspólnej płynności finansowej.

Stroną Umowy będzie z jednej strony Spółka oraz podmiot należący do tej samej grupy kapitałowej (dalej łącznie "Uczestnicy", a osobno "Uczestnik"), zaś z drugiej Bank. Podmiotem, który razem z Wnioskodawcą będzie stroną Umowy z Bankiem, będzie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będąca rezydentem podatkowym Wielkiej Brytanii, która w ramach Systemu będzie pełnić dodatkowo funkcje podmiotu koordynującego (dalej "Koordynujący"). Spółka i Koordynujący są ze sobą powiązane kapitałowo za pośrednictwem innego podmiotu z siedzibą w Wielkiej Brytanii. Podmiot ten jest bezpośrednim i jedynym udziałowcem Koordynującego oraz, za pośrednictwem innych podmiotów z tej samej grupy kapitałowej, posiada 100% udziałów Wnioskodawcy (pośredni udział kapitałowy). Koordynujący nie ma i nie będzie miał w Polsce tzw. zakładu w rozumieniu przepisów prawa podatkowego.

W związku z powyższym, Wnioskodawca oraz Koordynujący są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm. - dalej "ustawa o p.d.o.p."). W przyszłości możliwe jest przystąpienie do Umowy po stronie Uczestników również innych podmiotów z tej samej grupy kapitałowej (zarówno polskich rezydentów, jak i podmiotów będących nierezydentami). Jednak ani obecni Uczestnicy Systemu, ani podmioty, które ewentualnie dołączą do Systemu w przyszłości nie będą podmiotami powiązanymi z Bankiem w rozumieniu ustawy o p.d.o.p.

Przed rozpoczęciem korzystania z Systemu każdy Uczestnik zawrze z Bankiem umowę prowadzenia rachunku bankowego (dalej osobno "Rachunek Główny" i łącznie "Rachunki Główne"). Koordynujący, oprócz Rachunku Głównego, będzie posiadać dodatkowy rachunek, na którym na koniec każdego dnia roboczego wykazywane będzie saldo wszystkich rachunków Grupy (dalej "Rachunek Pomocniczy Koordynującego"). Systemem zarządzania środkami pieniężnymi objęte zostaną rachunki prowadzone w tej samej walucie. Oznacza to, że jednym Systemem objęte zostaną rachunki Uczestników prowadzone w PLN, a osobnym Systemem rachunki Uczestników prowadzone w EUR.

Uczestnicy Systemu będą mogli dysponować środkami pieniężnymi zgromadzonymi na Rachunkach Głównych zgodnie z zasadami określonymi w Umowie oraz w umowach rachunków bankowych.

Na podstawie Umowy, Bank włączy Rachunki Główne Uczestników oraz Rachunek Pomocniczy Koordynującego do Systemu. Ponadto, na podstawie Umowy, Bank udostępni każdemu Uczestnikowi limit zadłużenia w Rachunku Głównym (dalej "Limit Zadłużenia"). Limit Zadłużenia będzie mógł być wykorzystywany przez Uczestnika na prowadzenie bieżącej działalności (tekst jedn.: realizację zleceń płatniczych składanych Bankowi), których wysokość przekracza saldo dostępne na jego Rachunku Głównym oraz w celu spłaty zadłużenia innego Uczestnika wobec Banku. Uczestnik Systemu wykorzystujący Limit Zadłużenia będzie obowiązany do spłaty całości wykorzystanego Limitu Zadłużenia, do końca dnia roboczego, w którym został on wykorzystany (w zależności od stopnia wykorzystania - w całości lub w części).

System będzie oparty o mechanizm prawny zdefiniowany w prawie cywilnym jako wstąpienie w prawa zaspokojonego wierzyciela poprzez spłacenie cudzego długu za zgodą wyrażoną przez spłacanego dłużnika (subrogacja, zgodnie z art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego z dnia 23 kwietnia 1964 r. - tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121, zezm. - dalej "Kodeks Cywilny"). Umowa zakłada bowiem, że spłata wykorzystanego Limitu Zadłużenia może zostać dokonana przez innego Uczestnika Systemu.

W ramach Systemu, na koniec każdego dnia roboczego będzie dokonywane bilansowanie (tekst jedn.: zerowanie) sald na prowadzonych przez Bank Rachunkach Głównych, a wynikające z przeprowadzonego bilansowania saldo końcowe zostanie wykazane na Rachunku Pomocniczym Koordynującego. Przy wykorzystaniu wskazanego powyżej mechanizmu konwersji długu, Koordynujący będzie dokonywać spłaty wobec Banku zadłużenia Wnioskodawcy z tytułu wykorzystania przez niego Limitu Zadłużenia (jeśli Wnioskodawca będzie wykazywać saldo ujemne, a Koordynujący będzie dysponować środkami umożliwiającymi spłatę salda ujemnego Wnioskodawcy) lub Wnioskodawca będzie spłacać zadłużenie Koordynującego wobec Banku z tytułu wykorzystania Limitu Zadłużenia przyznanego Koordynującemu (jeśli Koordynujący będzie wykazywać saldo ujemne, a Wnioskodawca będzie dysponować środkami umożliwiającymi spłatę salda ujemnego Koordynującego).

Aby konwersja długu w drodze subrogacji była skuteczna, każdy Uczestnik Systemu w Umowie nieodwołalnie wyrazi zgodę na to, aby na koniec każdego dnia roboczego inny Uczestnik, w celu wstąpienia w prawa wierzyciela, spłacił jego zadłużenie wobec Banku z tytułu wykorzystanego i niespłaconego przez niego Limitu Zadłużenia. Ponadto, każdy Uczestnik Systemu nieodwołalnie upoważni Bank do obciążania jego Rachunku Głównego kwotami wykorzystanymi przez Uczestników Systemu w ramach Limitów Zadłużenia, które nie zostały spłacone Bankowi przez Uczestnika, który skorzystał z Limitu Zadłużenia. Jednocześnie, w Umowie strony ustalą, że Bank będzie drugą stroną czynności prawnej dokonanej na podstawie tego upoważnienia.

W wyniku spłaty Limitu Zadłużenia Uczestnika, który na koniec dnia ma saldo ujemne na Rachunku Głównym przez innego Uczestnika nastąpi zmiana wierzyciela. Oznacza to, że w miejsce Banku jako wierzyciela Uczestnika, który na zakończenie dnia roboczego nie spłacił wykorzystanego Limitu Zadłużenia wejdzie Uczestnik, który dokonał spłaty tego wykorzystanego Limitu Zadłużenia. Zatem z chwilą obciążenia któregokolwiek z Rachunków Głównych, Uczestnik wstępujący w prawa wierzyciela, którego środki pieniężne zostały wykorzystane na spłatę wykorzystanego Limitu Zadłużenia innego Uczestnika, nabędzie wierzytelność Banku wobec Uczestnika Systemu, którego wykorzystany Limit Zadłużenia został spłacony. Kwota tej wierzytelności będzie odpowiadać wysokości dokonanej spłaty. Z chwilą nabycia wierzytelności. Uczestnik Systemu którego środki pieniężne zostały wykorzystane do spłaty Limitu Zadłużenia innego Uczestnika, nabywa wobec spłaconego Uczestnika roszczenie do spłaty świadczenia wynikającego z nabycia wierzytelności wraz z należnymi odsetkami z tego tytułu (dalej "Roszczenie"). Kwota Roszczenia odpowiada kwocie nabytej wierzytelności i ulega zmianie o kwotę kolejnej nabytej wierzytelności. W wyniku tej zmiany powstaje bieżąca kwota Roszczenia, od której naliczane będą odsetki. Odsetki będą naliczane i płatne według oprocentowania i zgodnie z zasadami określonymi między Uczestnikami.

Spółka będzie spłacała odsetki należne Uczestnikowi z tytułu nabytych przez niego w drodze subrogacji wierzytelności bezpośrednio na rachunek Uczestnika.

Zgodnie z Umową, Bank będzie pobierać od każdego z Uczestników opłatę miesięczną za uczestnictwo w Systemie.

Na podstawie Umowy, Uczestnicy Systemu upoważniają Koordynującego do wykonywania w ich imieniu następujących czynności o charakterze koordynującym, w tym, między innymi:

Spółka będzie dysponowała ważnym certyfikatem rezydencji Uczestnika (Koordynującego) z siedzibą w Wielkiej Brytanii potwierdzającym rezydencję podatkową w Wielkiej Brytanii.

W pismach uzupełniających Wnioskodawca doprecyzował opis zdarzenia przyszłego i poinformował, że Uczestnicy programu przedstawionego we wniosku (według definicji zawartej we wniosku) nie będą uzyskiwać wynagrodzenia z tytułu uczestnictwa w programie poza odsetkami od kwot sald dodatnich. Bank z siedzibą z siedzibą w Niemczech nie ma i nie będzie miał siedziby w Polsce ani stałego miejsca prowadzenia działalności.

W związku z powyższym w zakresie podatku od towarów o usług zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 4):

Czy z tytułu uczestnictwa w przedstawionym Systemie, Spółka będzie podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stanowisko Wnioskodawcy:

W ocenie Spółki, w związku z realizacją postanowień Umowy Spółka nie będzie wykonywała czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej "VAT"). Wszystkie czynności wykonywane w ramach Umowy polegające na zarządzaniu płynnością finansową będą składały się na kompleksową usługę, świadczoną w całości i wyłącznie przez Bank na rzecz poszczególnych Uczestników (w tym, na rzecz Wnioskodawcy oraz na rzecz Koordynującego).

Ponadto zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie w jakim umowa będzie zawarta przez Bank z siedzibą w Niemczach i w zakresie wynagrodzenia pobieranego przez Bank z siedziba w Niemczech Wnioskodawca będzie podatnikiem od towarów i usług z tytułu nabycia usług świadczonych na rzecz Wnioskodawcy przez Bank (stanowisko przedstawione w piśmie, które wpłynęło do tut. organu 26 czerwca 2014 r.).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm. - dalej "ustawa o VAT"), opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Stosownie do art. 8 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Przedmiotem niniejszego wniosku jest usługa cash poolingu. Wskazać przy tym należy, iż zgodnie z Umową, Bank będzie wykonywał na rzecz Uczestników szereg czynności składających się łącznie na jedną usługę w postaci kompleksowej usługi zarządzania płynnością finansową (cash pooling). Wszystkie działania Banku podejmowane będą w celu realizacji podstawowej funkcji Umowy, jaką jest zarządzanie płynnością finansową Uczestników.

W tym miejscu, Spółka pragnie podnieść, iż cash pooling, będąc usługą finansową oferowaną przez banki, nie doczekał się w Polsce kompleksowego uregulowania prawnego. Istnieje co prawda przepis art. 93a Prawo bankowego, który odnosi się do oferowanych przez banki podatkowym grupom kapitałowym umów o skonsolidowane oprocentowanie.

Przepis ten ma jednak bardzo ograniczony zakres zastosowania, gdyż dotyczy wyłącznie:

* tzw. cash poolingu wirtualnego (notional), w którym nie dochodzi do rzeczywistych przepływów środków pomiędzy Rachunkami Uczestników a rachunkiem Pool Leadera;

* podatkowych grup kapitałowych.

Taki stan rzeczy powoduje, iż w przypadku cash poolingu tzw. rzeczywistego (a więc takiego, który jest przedmiotem niniejszego wniosku), należy posiłkować się przepisami ogólnymi prawa cywilnego, bankowego i dewizowego, a więc w szczególności przepisami o rachunkach bankowych, przelewach, subrogacji i tajemnicy bankowej.

Brak uregulowania instytucji cash poolingu w prawie polskim powoduje konieczność kształtowania jej w oparciu o treść art. 3531 Kodeksu Cywilnego. Przepis ten statuuje zasadę swobody umów zwaną zasadą swobody kontraktowania. Zgodnie z tą zasadą, strony mogą ukształtować treść umowy, a także wybrać kontrahenta według swego uznania, byleby treść stosunku prawnego lub jego cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, zasadom współżycia społecznego, ani przepisom ustawy o charakterze bezwzględnie wiążącym.

Jak wskazane zostało powyżej, usługa cash poolingu będąca przedmiotem niniejszego wniosku nie doczekała się kompleksowego uregulowania prawnego. Należy jednak podnieść, iż była ona wielokrotnie przedmiotem opinii wydawanych przez organy statystyczne. W opiniach tych konsekwentnie podnoszone było, iż w przypadku czynności wykonywanych w ramach cash poolingu, usługa świadczona jest przez ten podmiot, który organizuje operacje przepływów środków pieniężnych, zaś pozostałe podmioty uczestniczące w dokonywanych operacjach finansowych za pośrednictwem podmiotu organizującego przepływy, są jedynie odbiorcami usługi.

Należy zaznaczyć, że czynności Uczestników Systemu nie mogą być uznane za podlegającą opodatkowaniu VAT usługę. W rzeczywistości bowiem Uczestnicy Systemu, w tym Koordynujący, nie świadczą żadnej usługi ani sobie nawzajem ani Bankowi, a jedynie korzystają z usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową świadczonej przez Bank. Kwalifikacji tej nie zmienia fakt, że w ramach korzystania z tej usługi, dokonywane są przez Bank przelewy sald dodatnich i sald ujemnych z Rachunków Głównych na Rachunek Pomocniczy Koordynującego. Dokonywanie takich przelewów jest warunkiem koniecznym do funkcjonowania Systemu opartego na przelewach rzeczywistych - wykonywane są one pomocniczo, w ramach i w celu świadczenia przez Bank usługi zarządzania płynnością finansową Uczestników Systemu, w tym Koordynującego. Nie oznacza to jednak, że Uczestnicy Systemu albo Koordynujący stają się usługodawcami.

Co więcej, z tytułu świadczenia usług w zakresie kompleksowego zarządzania płynnością finansową w ramach przedstawionego Systemu, Bank będzie pobierał od każdego z Uczestników (w tym, od Koordynującego) określone w Umowie opłaty (wynagrodzenie Banku) związane z usługami świadczonymi przez Bank na rzecz każdego z Uczestników Systemu.

Powyższe stanowisko, zgodnie z którym, w ramach cash poolingu to wyłącznie bank jest usługodawcą, zaś pozostali uczestnicy, są jedynie usługobiorcami, znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 7 września 2009 r. (sygn. IPPP1/443-676/09-2/AW) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie. W innej interpretacji z dnia 13 września 2011 r. (sygn. IPPP3/443-883/11-5/JF) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził: "Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka wraz z innymi uczestnikami, zamierza skorzystać z usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową (cash pooling) obsługiwanej przez bank. Z tytułu świadczenia wskazanej usługi bank będzie otrzymywać od uczestników systemu Cash poolingu wynagrodzenie. Biorąc pod uwagę cechy charakterystyczne zaprezentowanej umowy cash-poolingu należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie w roli usługodawcy będzie występował bank, który wykonywał będzie wszystkie czynności wchodzące w skład kompleksowej usługi bankowej, jaką jest Cash pooling i z tytułu wykonywania tej usługi będzie otrzymywał wynagrodzenie".

Takie samo stanowisko znajdujemy również w innych interpretacjach wydawanych przez Dyrektorów Izb Skarbowych, działających z upoważnienia Ministra Finansów. Przykładowo wskazać tu można na interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 4 października 2013 r. (sygn. ILPP4/443-352/13-2/ISN) oraz z dnia 5 lipca 2013 r. (sygn. ILPP1/443-305/13-2/AWa), przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 października 2011 r. (sygn. IPPP3/443-1046/11-7/JF), z dnia 28 czerwca 2011 r. (sygn. IPPP1-443-603/11-4/EK) oraz z dnia 6 kwietnia 2011 r. (sygn. IPPP1/443-33/11-2/BS), przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 7 lipca 2011 r. (sygn. ITPP2/443-604a/11/RS), czy też interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 11 stycznia 2011 r. (sygn. ILPP1 /443-1103/10-2/AW).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, ze z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca będzie Uczestnikiem Systemu Zarządzania Środkami Pieniężnymi w Grupie Rachunków (cash pooling) na podstawie umowy zawartej z Bankiem mającym siedzibę na terytorium Polski oraz z Bankiem mającym siedzibę na terytorium Niemiec.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

* w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

* świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana czynność (dostawa towarów czy też usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Umowa "cash poolingu" jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej, lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów, z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash pooling i zarządzający systemem. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników to na jego rachunek trafiają środki finansowe.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca, zamierza zawrzeć z bankiem mającym siedzibę na terytorium Polski, Umowę Systemu Zarządzania Środkami Pieniężnymi w Grupie Rachunków, w celu korzystania ze świadczonej przez Bank usługi zarządzania środkami pieniężnymi. System będzie miał charakter systemu zero-balance cash management, co oznacza, że będzie polegać na faktycznych dziennych przepływach środków pieniężnych. System zarządzania środkami pieniężnymi (znany również pod nazwą cash pooling) jest usługą polegającą na umożliwieniu przez Bank bardziej efektywnego, codziennego zarządzania środkami pieniężnymi i limitami zadłużenia oraz korzystania przez poszczególne podmioty ze wspólnej płynności finansowej.

Stroną Umowy będzie z jednej strony Spółka oraz podmiot należący do tej samej grupy kapitałowej, zaś z drugiej Bank. Podmiotem, który razem z Wnioskodawcą będzie stroną Umowy z Bankiem, będzie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będąca rezydentem podatkowym Wielkiej Brytanii, która w ramach Systemu będzie pełnić dodatkowo funkcje podmiotu koordynującego.

Przed rozpoczęciem korzystania z Systemu każdy Uczestnik zawrze z Bankiem umowę prowadzenia rachunku bankowego: "Rachunek Główny" i "Rachunki Główne". Koordynujący, oprócz Rachunku Głównego, będzie posiadać dodatkowy rachunek, na którym na koniec każdego dnia roboczego wykazywane będzie saldo wszystkich rachunków Grupy (dalej "Rachunek Pomocniczy Koordynującego"). Systemem zarządzania środkami pieniężnymi objęte zostaną rachunki prowadzone w tej samej walucie. Oznacza to, że jednym Systemem objęte zostaną rachunki Uczestników prowadzone w PLN, a osobnym Systemem rachunki Uczestników prowadzone w EUR.

Uczestnicy Systemu będą mogli dysponować środkami pieniężnymi zgromadzonymi na Rachunkach Głównych zgodnie z zasadami określonymi w Umowie oraz w umowach rachunków bankowych.

Na podstawie Umowy, Bank włączy Rachunki Główne Uczestników oraz Rachunek Pomocniczy Koordynującego do Systemu. Ponadto, na podstawie Umowy, Bank udostępni każdemu Uczestnikowi limit zadłużenia w Rachunku Głównym (dalej "Limit Zadłużenia"). Limit Zadłużenia będzie mógł być wykorzystywany przez Uczestnika na prowadzenie bieżącej działalności (tekst jedn.: realizację zleceń płatniczych składanych Bankowi), których wysokość przekracza saldo dostępne na jego Rachunku Głównym oraz w celu spłaty zadłużenia innego Uczestnika wobec Banku. Uczestnik Systemu wykorzystujący Limit Zadłużenia będzie obowiązany do spłaty całości wykorzystanego Limitu Zadłużenia, do końca dnia roboczego, w którym został on wykorzystany (w zależności od stopnia wykorzystania - w całości lub w części).

System będzie oparty o mechanizm prawny zdefiniowany w prawie cywilnym jako wstąpienie w prawa zaspokojonego wierzyciela poprzez spłacenie cudzego długu za zgodą wyrażoną przez spłacanego dłużnika (subrogacja, zgodnie z art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego. Umowa zakłada bowiem, że spłata wykorzystanego Limitu Zadłużenia może zostać dokonana przez innego Uczestnika Systemu.

Jak wynika z opisu sprawy w rzeczywistości bowiem Uczestnicy Systemu, w tym Koordynujący, nie świadczą żadnej usługi ani sobie nawzajem ani Bankowi, a jedynie korzystają z usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową świadczonej przez Bank. Kwalifikacji tej nie zmienia fakt, że w ramach korzystania z tej usługi, dokonywane są przez Bank przelewy sald dodatnich i sald ujemnych z Rachunków Głównych na Rachunek Pomocniczy Koordynującego. Dokonywanie takich przelewów jest warunkiem koniecznym do funkcjonowania Systemu opartego na przelewach rzeczywistych - wykonywane są one pomocniczo, w ramach i w celu świadczenia przez Bank usługi zarządzania płynnością finansową Uczestników Systemu, w tym Koordynującego. Nie oznacza to jednak, że Uczestnicy Systemu albo Koordynujący stają się usługodawcami.

Co więcej, z tytułu świadczenia usług w zakresie kompleksowego zarządzania płynnością finansową w ramach przedstawionego Systemu, Bank będzie pobierał od każdego z Uczestników (w tym, od Koordynującego) określone w Umowie opłaty (wynagrodzenie Banku) związane z usługami świadczonymi przez Bank na rzecz każdego z Uczestników Systemu. Uczestnicy programu przedstawionego we wniosku nie będą uzyskiwać wynagrodzenia z tytułu uczestnictwa w programie poza odsetkami od kwot sald dodatnich.

Wstąpienie w prawa wierzyciela, określone jako subrogacja ustawowa, uregulowane zostało w art. 518 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121). Zgodnie z art. 518 § 1 Kodeksu cywilnego, osoba trzecia, która spłaca wierzyciela, nabywa spłaconą wierzytelność do wysokości zapłaty:

Subrogacja służy zabezpieczeniu interesów osoby trzeciej, która dokonuje spłaty wierzyciela i w konsekwencji doprowadza do wygaśnięcia długu (do wysokości zapłaty).

Z treści opisanej umowy wynika, że jedynym podmiotem który będzie pobierał wynagrodzenie za uczestnictwo w Systemie cash poolingu będzie Bank. Natomiast Uczestnicy programu przedstawionego we wniosku nie będą uzyskiwać wynagrodzenia z tytułu uczestnictwa w programie poza odsetkami od kwot sald dodatnich.

W przypadku nabycia wierzytelności należy badać, czy czynność taka została wykonana za wynagrodzeniem. W przypadku braku wynagrodzenia, wykonana czynność nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Na podstawie art. 8 ust. 2 ww. ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

W opisanej sytuacji Wnioskodawca nie będzie również wykonywał nieodpłatnego świadczenia usług zrównanego z odpłatnym świadczeniem, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, bowiem treść wniosku nie wskazuje, by nabywane wierzytelności miały służyć do celów innych niż działalność gospodarcza.

Zatem odnosząc się do kwestii opodatkowania czynności wykonywanych w ramach Umowy Systemu Zarządzania Środkami Pieniężnymi w Grupie Rachunków (umowa cash poolingu), gdzie Wnioskodawca występuje w ramach struktury jako "uczestnik", a w konsekwencji uznania, bądź też nie, Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług w związku z jego uczestnictwem w przedmiotowym systemie, należy stwierdzić, że przedstawiony mechanizm zarządzania płynnością finansową jest administrowany i zarządzany przez Bank z siedziba na terytorium Polski. System nie wymaga żadnego dodatkowego zaangażowania Wnioskodawcy. W ramach przedstawionej we wniosku Struktury cash poolingu, wszystkie czynności wchodzące w skład kompleksowej usługi zarządzania płynnością finansową są wykonywane przez Bank w zamian za wynagrodzenie określone w umowie, w postaci opłat miesięcznych.

Biorąc pod uwagę cechy charakterystyczne zaprezentowanej umowy cash poolingu, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie czynności wykonywane przez Wnioskodawcę jako uczestnika na podstawie opisanej umowy, umożliwiające Bankowi z siedzibą na terytorium Polski dokonywanie odpowiednich transferów środków finansowych w ramach struktury cash pooling, nie stanowią odrębnego (odpłatnego) świadczenia przez Wnioskodawcę usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Zatem mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że w ww. sytuacji, Wnioskodawca z tytułu wykonywania tych czynności nie będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Ponadto jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca będzie Uczestnikiem Systemu Zarządzania Środkami Pieniężnymi w Grupie Rachunków (cash pooling) na podstawie umowy zawartej z Bankiem mającym na terytorium Niemiec.

Wobec powyższego Wnioskodawca winien mieć na uwadze cytowane niżej przepisy:

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi.

Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Stosownie do art. 28a, będącego częścią Rozdziału 3 - Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług - ustawy o VAT, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ww. ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Należy zauważyć, że co do zasady, w stosunku do usług świadczonych na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT, miejsce świadczenia usług przenosi się do miejsca, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, chyba, że usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej - wówczas miejscem świadczenia jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 28b ust. 2).

Po dokonaniu analizy informacji zawartych we wniosku, że Bank z siedzibą w Niemczech nie ma i nie będzie miał siedziby w Polsce ani stałego miejsca prowadzenia działalności, zatem stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie, wskazane w art. 28b ust. 1 ustawy, zastrzeżenia nie będą miały zastosowania, zatem miejsce świadczenia usług będących przedmiotem pytania, ustalane będzie na podstawie zasady ogólnej wyrażonej w tym przepisie.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy stwierdzić należy, że Bank niemiecki posiadający siedzibę poza terytorium kraju RP, świadczył będzie usługi w ramach umowy dotyczącej zarządzania płynnością finansową na rzecz Wnioskodawcy mającego siedzibę w Polsce. Zatem, miejscem świadczenia a tym samym miejscem opodatkowania usług świadczonych przez Bank niemiecki w ramach umowy na rzecz Wnioskodawcy, będzie Polska.

Stosownie do art. 2 pkt 9 ustawy, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.

Przy czym, w myśl art. 17 ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 pkt 4 stosuje się, jeżeli usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, również osoba prawna niebędąca takim podatnikiem, zarejestrowana jako podatnik VAT UE, zgodnie z art. 97.

Analiza okoliczności faktycznych sprawy prowadzi do stwierdzenia, że skoro Wnioskodawca, jako nabywca usług zarządzania płynnością finansową (tzw. cash poolingu), jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy, miejscem świadczenia i opodatkowania tych usług - zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy - będzie terytorium kraju, w którym usługobiorca (Wnioskodawca) posiada siedzibę (tekst jedn.: Polska). W konsekwencji Wnioskodawca, w sytuacji gdy zagraniczny usługodawca (Bank niemiecki) nie posiada siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, będzie zobowiązany do rozpoznania importu usług w rozumieniu art. 2 pkt 9 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.