IBPP2/443-289/11/RSz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 17 lutego 2011 r., (data wpływu do tut. Biura 23 lutego 2011 r.), uzupełnionym w dniu 19 maja 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania preferencyjnej stawki VAT w wysokości 8% w odniesieniu do usług siłownia/fitness, solarium i masażu - jest nieprawidłowe.

W dniu 23 lutego 2011 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania preferencyjnej stawki VAT w wysokości 8% w odniesieniu do usług siłownia/fitness, solarium i masażu.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 12 maja 2011 r. Znak: IBPP2/443-289/11/RSz wezwano o ich uzupełnienie. Uzupełnienia wniosku dokonano w dniu 19 maja 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką z o.o. świadczącą usługi fitness głównie dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej w zakresie obejmującym: siłownię, solarium, aerobik, gimnastykę zbiorową, salon masażu. Usługi te związane są z poprawą kondycji fizycznej i mają na celu poprawę samopoczucia.

Usługi te klasyfikuje się pod symbolem PKWiU 93.13.10.0 jako "Usługi związane z działalnością obiektów służących poprawie kondycji fizycznej" oraz pod symbolem PKWiU 96.04.10.0 jako "Usługi związane z poprawą kondycji fizycznej".

Korzystanie z wyżej wymienionych usług odbywa się na zasadzie kupna karnetu (miesięczny, trzymiesięczny, roczny), jak również są wejścia jednodniowe za okazaniem ważnego paragonu.

W uzupełnieniu wniosku (pismo z dnia 19 maja 2011 r.) Spółka dodatkowo wyjaśniła, iż prowadzi następujący zakres usług:

w przyszłości:

* usługi masażu (poprawiającego kondycję) sklasyfikowane jak wyżej pod symbolem PKWiU 96.04.10.0 jako "Usługi związane z poprawą kondycji fizycznej".

Usługi siłownia/fitness - są realizowane jako karnety miesięczne, 3-miesięczne lub roczne. Klient opłaca składkę abonamentu i korzysta z pełnego zakresu usług oferowanych przez klub. Może korzystać z porady instruktora, zajęć grupowych (aerobik, pilates, yoga, spinning i inne zajęcia grupowe) lub dostępnych urządzeń. Sam decyduje w jaki sposób realizuje czas spędzony w klubie. Uprawnieniem do wejścia jest aktywna karta członkowska klubu.

Można też korzystać z jednorazowego wejścia. W tym przypadku uprawnieniem jest paragon fiskalny, który uprawnia do wejścia przez 24 godziny od momentu zakupu.

Usługi solarium - klient płaci z góry za konkretną usługę, czyli płaci za ilość minut opalania. Paragon fiskalny jest biletem wstępu.

W przyszłości Spółka planuje karnety na konkretną ilość minut, do wykorzystania w określonym czasie bądź bezterminowo w zależności od ceny.

Usługi masażu - będą realizowane w przyszłości. Planowo klient będzie kupował karnet na konkretną ilość masażów, do wykorzystania w określonym czasie bądź bezterminowo w zależności od ceny.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

W uzupełnieniu wniosku (pismo z dnia 19 maja 2011 r.) Wnioskodawca doprecyzował, że pytanie drugie dotyczy udokumentowania korekty stawki sprzedaży z 23% na 8% począwszy od miesiąca stycznia 2011 r. tylko wyłącznie sprzedaży na rzecz osób nieprowadzących działalności gospodarczej ewidencjonowanej paragonami fiskalnymi za pomocą drukarek fiskalnych, z uwagi na brak uregulowań prawnych w tym zakresie.

Spółka sporadycznie wystawiamy faktury VAT, ale w tym przypadku nie ma wątpliwości z uwagi na uregulowania prawne w tym zakresie ("Faktury korygujące").

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w stanie faktycznym - dwie usługi (siłownia/fitness, solarium), jak i przyszłym - jedna usługa (masażu) mieszczą się merytorycznie pod nazwą" Pozostałe usługi związane z rekreacją".

Natomiast ustawodawca w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy VAT (Wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%) wymienia "Pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu". Dodatkowo należy podkreślić, że ustawodawca przy tej pozycji wskazał "bez względu na symbol PKWiU". Nigdzie nie został zdefiniowany termin "w zakresie wstępu". Zdaniem Spółki, wyżej wymienione usługi mieszczą się merytorycznie (rodzaj usługi) i spełniają warunek w zakresie wstępu (karnety bądź paragony).

W związku z powyższym Spółka może stosować 8% stawkę VAT na wszystkie wymienione usługi dotyczące stanu faktycznego, jak również zdarzenia przyszłego.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, może dokonać stosownej korekty podatku VAT. Pytanie to dotyczy udokumentowania korekty stawki sprzedaży z 23% na 8% począwszy od miesiąca stycznia 2011 r. tylko wyłącznie sprzedaży na rzecz osób nieprowadzących działalności gospodarczej ewidencjonowanej paragonami fiskalnymi za pomocą drukarek fiskalnych, z uwagi na brak uregulowań prawnych w tym zakresie.

Zdaniem Spółki, korekta dotyczyłaby tylko stawki VAT (z 23% na 8%) oraz ceny netto bez zmiany ceny brutto wyżej wymienionych usług.

Należałoby dokonać zestawienia wartościowe tych usług w układzie miesięcznym (miesięczna deklaracja VAT-7) z uwzględnieniem wartości netto, podatku VAT i wartości brutto jako pozycja "przed korektą". Następnie dokonać przeliczenia wartości netto (wartość brutto/1.08) oraz VAT przy nie zmienionej wartości brutto jako pozycja "po korekcie". Różnica tych pozycji byłaby korektą (zmniejszeniem) podatku VAT. Z uwagi na to, że korekta ta dotyczyłaby błędnych stawek VAT to wiązałoby się z skorygowaniem deklaracji VAT-7 za poszczególne miesiące tego roku począwszy od miesiąca stycznia 2011 r., których to dotyczy (mimo zmniejszenia).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą o VAT", opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Na mocy art. 5a ustawy o VAT, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r., towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W art. 41 ust. 1 ustawy o VAT postanowiono, iż stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy o VAT, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a ustawy o VAT, wprowadzonym przez art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578) oraz zmienionym przez art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726) i obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. - w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

W załączniku nr 3 do ustawy o VAT pod poz. 186, bez względu na symbol PKWiU, wymieniono pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu.

Zawarte w załączniku objaśnienie 1) wskazuje, iż wykaz nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik.

Z powyższym przepisów wynika zatem, iż od dnia 1 stycznia 2011 r. stawką podatku obniżoną do wysokości 8% objęte zostały m.in. usługi związane z rekreacją, jednakże wyłącznie w zakresie wstępu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi:

Usługi siłownia/fitness są realizowane jako karnety miesięczne, 3-miesięczne lub roczne. Klient opłaca składkę abonamentu i korzysta z pełnego zakresu usług oferowanych przez klub. Może korzystać z porady instruktora, zajęć grupowych (aerobik pilates, yoga, spinning i inne zajęcia grupowe) lub dostępnych urządzeń. Sam decyduje w jaki sposób realizuje czas spędzony w klubie. Uprawnieniem do wejścia jest aktywna karta członkowska klubu. Można też korzystać z jednorazowego wejścia. W tym przypadku uprawnieniem jest paragon fiskalny, który uprawnia do wejścia przez 24 godziny od momentu zakupu.

Usługi solarium - klient płaci z góry za konkretną usługę, czyli płaci za ilość minut opalania. Paragon fiskalny jest biletem wstępu. W przyszłości Spółka planuje karnety na konkretną ilość minut, do wykorzystania w określonym czasie bądź bezterminowo w zależności od ceny.

Usługi masażu - będą realizowane w przyszłości. Planowo klient będzie kupował karnet na konkretną ilość masażów, do wykorzystania w określonym czasie bądź bezterminowo w zależności od ceny.

Należy zauważyć, że pojęcie wstępu nie zostało zdefiniowane w ustawie o VAT, jednakże rozumiane jak "prawo wejścia" wiąże się zazwyczaj z nabyciem biletu, karnetu itp. uprawniającego do wejścia do danego obiektu lub na daną imprezę. W sytuacji gdy opłata w formie karnetu okresowego pobierana jest za udział w konkretnych zajęciach nie może być utożsamiana z "opłatą za wstęp".

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi siłownia/fitness dostępne są po nabyciu karnetu miesięcznego, 3-miesięcznego lub rocznego, który uprawnia nie tylko do wejścia do danego obiektu służącego poprawie kondycji fizycznej i korzystania z dostępnych tam urządzeń, ale również stanowi opłatę za możliwość udziału w oferowanych przez Wnioskodawcę zajęciach. Opłata za karnet stanowi zatem wynagrodzenie za kompleksowo świadczone usługi, w skład których wchodzi zarówno udostępnienie urządzeń służących poprawie kondycji fizycznej, jak również umożliwienie udziału w różnorodnych zajęciach według wyboru klienta. Opłata ta uprawnia zatem do korzystania z szerszego zakresu usług niż sam wstęp. Należy przy tym zauważyć, że uprawnieniem do wejścia do obiektu prowadzonego przez Wnioskodawcę jest aktywna karta członkowska klubu.

Do korzystania z takiego zakresu usług uprawnia również paragon fiskalny, po okazaniu którego klienta może wejść do obiektu przez 24 godziny od momentu zakupu i korzystać z zakresu oferowanych tam usług, które jak wskazano wyżej mają charakter kompleksowy.

Wskazać w tym miejscu należy, iż zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2011 r., podstawę opodatkowania tym podatkiem stanowi obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostawczych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Natomiast zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2011 r., podstawę opodatkowania tym podatkiem stanowi obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostawczych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W świetle powyższego dla kompleksowej usługi siłownia/fitness należy zastosować jednolitą stawkę podatku VAT.

Ze względów wskazanych wyżej opłaty za uczestnictwo w postaci karnetu miesięcznego, 3-miesięcznego lub rocznego, gdy klient opłaca składkę abonamentu i korzysta z pełnego zakresu usług siłownia/fitness, czy też udokumentowane paragonem fiskalnym uprawniającym do korzystania z ww. usług w okresie 24 godzin od momentu zakupu nie mogą zostać uznane za opłaty za wstęp, a zatem Wnioskodawcy nie przysługuje uprawnienie do stosowania preferencyjnej 8% stawki podatku od towarów i usług na mocy poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy.

Również należność za solarium pobierana z góry za ilość minut opalania, jak też należność za usługi masażu uzależniona od ilości wykonanych masażów, pomimo że usługi te realizowane są na podstawie okazanego karnetu (paragonu fiskalnego) nie stanowi opłaty za wstęp. W tym przypadku Wnioskodawca wykonuje dla klienta konkretne świadczenie w określonym czasie lub o określonej ilości, co nie jest tożsame z pojęciem wstępu.

Mając powyższe na uwadze, usługi siłownia/fitness, solarium i masaż świadczonej przez Wnioskodawcę nie będą podlegały opodatkowaniu według stawki podatku obniżonej do wysokości 8%, tylko podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23%.

Stanowisko Wnioskodawca w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 jest zatem nieprawidłowe.

W związku z uznaniem stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 za nieprawidłowe, bezprzedmiotowa staje się ocena stanowiska w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 dotyczącego ustalenia, czy na podstawie potwierdzenia indywidualnej interpretacji Spółka może dokonać korekt podatku należnego ze stawki 23% na 8% za odpowiednie miesiące danego roku począwszy od miesiąca stycznia 2011 r.

Zaznaczyć należy, że tut. Organ dokonując niniejszego rozstrzygnięcia skupił się ściśle na odpowiedzi na sformułowane we wniosku pytanie, w którym Wnioskodawca poddał w wątpliwość możliwość zastosowania obniżonej stawki od podatku od towarów i usług w kontekście konkretnej normy prawnej tj. art. 41 ust. 2, w związku z poz. 186 załącznika Nr 3 do ustawy o VAT. Także przedmiotowa interpretacja zawęża się jedynie do udzielenia odpowiedzi na pytanie, nie wychodząc poza jego ramy, poprzez dokonanie oceny sytuacji prawnopodatkowej Wnioskodawcy w oparciu o inne niż wskazane w zapytaniu regulacje prawne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.