IBPP2/443-263/12/BW

Na podstawie 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 marca 2012 r. (data wpływu 16 marca 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 czerwca 2012 r. (data wpływu 12 czerwca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 8% do sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z ułamkową częścią lokalu garażowego lub wyłącznym prawem do korzystania z konkretnego miejsca postojowego jest:

* prawidłowe w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1,

* nieprawidłowe w zakresie pytania oznaczonego nr 2.

W dniu 16 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 8% do sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z ułamkową częścią lokalu garażowego lub wyłącznym prawem do korzystania z konkretnego miejsca postojowego.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 6 czerwca 2012 r. (data wpływu 12 czerwca 2012 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 31 maja 2012 r. znak: IBPP2/443-263/12/BW.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą prowadzącym działalnością gospodarczą w zakresie szeroko rozumianej budowy i sprzedaży mieszkań, tj. działalności deweloperskiej. Buduje budynki mieszkalne wraz z infrastrukturą, w których znajdują się lokale mieszkalne na sprzedaż.

W ramach wykonywanej działalności gospodarczej ma zamiar zawierać umowy sprzedaży. Mocą przedmiotowych umów sprzedaży, sprzedający czyli Wnioskodawca będzie sprzedawał wyodrębnione lokale mieszkalne wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej obliczonym zgodnie z ustawą o własności lokali, a także prawem do miejsca postojowego w wielostanowiskowym garażu, którego własność będzie przenoszona na nabywcę w dwojaki sposób.

W ramach części umów Wnioskodawca będzie wydzielał wyodrębniony lokal garażowy w postaci wielostanowiskowego garażu i przenosił na Nabywcę prawo własności ułamkowej części do przedmiotowego lokalu garażowego. W ramach pozostałej części umów wielostanowiskowy garaż nie będzie wyodrębniany jako samodzielny lokal, ale stanowił będzie część wspólną nieruchomości, nabywca w ramach podziału do korzystania (quod ad usum) będzie uzyskiwał wyłączne prawo do korzystania z konkretnego miejsca postojowego.

Przeniesienie własności lokalu mieszkalnego wraz z ułamkową częścią lokalu garażowego lub wyłącznym prawem do korzystania z konkretnego miejsca postojowego będzie miało miejsce w jednym akcie notarialnym.

Wnioskodawca wystawiając faktury na nabywcę lokalu mieszkalnego wraz z pomieszczeniem przynależnym i ułamkową częścią lokalu garażowego lub wyłącznym prawem do korzystania z konkretnego miejsca postojowego stoi na stanowisku, iż jest uprawniony do stosowania 8% stawki podatku od towarów i usług, gdyż w każdym z wariantów prawo własności do stanowiska postojowego w wielostanowiskowym garażu podziemnym jest prawem związanym z prawem własności lokalu mieszkalnego i nie stanowi osobnej transakcji sprzedaży.

Natomiast w piśmie z dnia 6 czerwca 2012 r. Wnioskodawca wyjaśnił, że:

* Miejsca postojowe (garażowe) oraz lokale garażowe w postaci wielostanowiskowego garażu, będące przedmiotem zapytań będą mieściły się w bryle budynku, będąc zlokalizowanymi bezpośrednio pod nim. Jednocześnie klient nabywając lokal mieszkalny będzie mógł nabyć prawo do miejsca postojowego lub lokalu garażowego znajdującego się w tym samym budynku, co lokal mieszkalny.

* zgodnie z pozwoleniem na budowę (decyzja 486/2008 - nr sprawy UA.MST-7353-1-129/2008 z dnia 28 kwietnia 2008 r.) symbol w zakresie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych to 1122.

* Lokale mieszkalne, których dotyczy wniosek spełniają warunki budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, tj. ich powierzchnia użytkowa nie przekracza powierzchni 150 m².

* Dostawa miejsc postojowych (garażowych), będących przedmiotem zapytań, będzie miała miejsce równocześnie z dostawą lokalu mieszkalnego w ramach tej samej umowy sprzedaży. Klient będzie miał również możliwość nabycia prawa do więcej niż jednego miejsca postojowego (garażowego) w ramach zawieranej umowy. Jednocześnie Wnioskodawca nie ma zamiaru oferować nabycia tylko prawa do miejsca postojowego (garażowego), do których odnoszą się zapytania Wnioskodawcy, w drodze odrębnej umowy sprzedaży, która nie byłaby połączona z transakcją nabycia lokalu mieszkalnego.

* W zakresie w jakim zdarzenie przyszłe dotyczy dostawy lokalu mieszkalnego wraz z przynależnym miejscem postojowym (garażowym) stanowiącym nieruchomość wspólną wyodrębnioną do wyłącznego korzystania zarówno lokal mieszkalny, jak i miejsce postojowe (garażowe) stanowiące nieruchomość wspólna objęte będą jedną księga wieczystą. W zakresie w jaki zdarzenie przyszłe dotyczy dostawy lokalu mieszkalnego wraz z przynależnym miejscem postojowym (garażowym stanowiącym ułamkową część samodzielnego lokalu użytkowego w postaci wielostanowiskowego garażu, lokal mieszkalny będzie objęty inną księgą wieczystą aniżeli ułamkowa część samodzielnego lokalu użytkowego w postaci garażu wielostanowiskowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

W piśmie z dnia 6 czerwca 2012 r. Wnioskodawca wskazał, iż prostuje oczywistą omyłkę w treści zadanych pytań, w ten sposób, że powołaną w treści pytań podstawę prawną dla zastosowania stawki podatku VAT 8% powinna być oczywiście regulacja art. 41 ust. 2 w związku z art. 41 ust. 12 oraz w związku z art. 146a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, która została wskazana w pozycji 61 złożonego wniosku o wydanie interpretacji.

Zdaniem Wnioskodawcy, w obu przypadkach istotą umowy sprzedaży jest zbycie prawa własności do lokalu mieszkalnego, co stanowi wystarczającą podstawę do uznania, że całość transakcji winna zostać opodatkowana stawką 8% podatku od towarów i usług, z całą pewnością właściwą dla dostawy lokalu mieszkalnego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w świetle art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 19 pkt 5 ustawy o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej, oraz art. 9 pkt 1 ustawy o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw, od dnia 1 stycznia 2011 r. dodano do ustawy przepis art. 146a ustawy, zgodnie z którym w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. stawka podatku od towarów i usług wynosi 23%, z zastrzeżeniem regulacji wynikającym z ustawy o VAT.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

I tak, w myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 2 w zw. z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r. do dostawy, budowy, remontu i modernizacji, termomodemizacji lub przebudowy obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym stosuje się 8% stawkę podatku.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, w myśl ust. 12a powołanego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Artykuł 41 ust. 12b ustawy stanowi natomiast że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²; lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

Zgodnie z ust. 12c cyt. artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Artykuł 2 pkt 12 ustawy, zawiera definicję obiektów budownictwa mieszkaniowego, zgodnie z którą obiektami takimi są budynki mieszkalne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

W celu zastosowania prawidłowej stawki niezbędnym jest zatem określenie, czy dany obiekt jest obiektem wymienionym w art. 2 pkt 12 ustawy i jakie spełnia funkcje. Z uwagi na fakt, iż ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niniejszej ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy o własności lokali.

I tak, samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Stosownie natomiast do dalszych regulacji ustawy o własności lokali, do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej "pomieszczeniami przynależnymi".

Ustawa o własności lokali wprowadza również pojęcie nieruchomości wspólnej, określa warunki, jakim obwarowane jest jej powstanie i zasady obliczania w niej udziału. Według art. 3 ust. 1 powyższej ustawy, w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali. Jednakże stosownie do ust. 2 ww. artykułu nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli.

Ponadto należy wskazać, że zgodnie z art. 50 ustawy - Kodeks cywilny, za część składową nieruchomości uważa się także prawa związane z jej własnością. Z kolei art. 47 § 1 k.c. stanowi, że część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

W świetle powyższego wskazać należy, że nie ma możliwości nabycia jak i zbycia lokalu mieszkalnego bez prawa do udziału w nieruchomości wspólnej, którą stanowi prawo własności gruntu oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali mieszkalnych. Udział w nieruchomości wspólnej nie może pozostawać odrębnym przedmiotem własności, nie może też być przedmiotem odrębnego obrotu. Oznacza to, że sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z pomieszczeniami przynależnymi i prawem do nieruchomości wspólnej podlegać będzie jednej stawce podatku VAT właściwej dla lokalu mieszkalnego.

Ponadto Spółka w akcie notarialnym przeniesie na kupującego prawo własności lokalu mieszkalnego z pomieszczeniem przynależnym oraz udziałem w nieruchomości wspólnej pozwalającym na wyłączne korzystanie z miejsca postojowego w garażu lub jako prawo własności ułamkowej części do przedmiotowego lokalu garażowego.

Stanowisko garażowe nie będzie przedmiotem odrębnej umowy sprzedaży.

W obu wariantach umów Nabywcy zostanie przydzielone prawo do korzystania z określonego miejsca postojowego na zasadzie wyłączności.

Odnosząc zatem powołane wyżej przepisy prawa do przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż jeżeli w ramach jednej nieruchomości następuje sprzedaż na odrębną własność lokalu mieszkalnego wraz z pomieszczeniem przynależnym oraz udziałem w nieruchomości wspólnej (tekst jedn.: stanowiska garażowego), które są integralnie związane z prawem własności lokalu mieszkalnego, to sprzedaż ta ma charakter jednej transakcji i podlega opodatkowaniu 8% stawką podatku VAT.

W drugim przypadku przedmiotem sprzedaży będzie oprócz sprzedaży odrębnej własności lokalu mieszkalnego wraz z pomieszczeniem przynależnym oraz udziałem w nieruchomości wspólnej nabycie ułamkowo określonego prawa własności lokalu garażowego związanego z zakupionym stanowiskiem garażowym w garażu wielostanowiskowym. W tym miejscu wskazania wymaga, że lokal mieszkalny można nabyć bądź z, bądź bez stanowiska postojowego. Jednakże w sytuacji nabycia wraz ze stanowiskiem postojowym, zdaniem Wnioskodawcy niezależnie od formy objęcia tytułu prawnego do przedmiotowego stanowiska, jest ono nierozerwalnie związane z nabyciem lokalu mieszkalnego i jako takie winno podlegać takiej samej stawce podatku od towarów i usług. Wskazania wymaga bowiem że w doktrynie prawa podatkowego przyjmuje się, że zestaw składający się z dwóch produktów, z których jeden - określany jako wiodący - opodatkowany jest inną stawką podatkową, niż drugi produkt stanowiący dodatek, choć powinien podlegać opodatkowaniu jak dwa oddzielnie sprzedawane produkty to może być jednak również tak, że będzie opodatkowany jedną stawką, a to z uwagi na fakt, że dostawa dwóch bądź więcej towarów, ewentualnie dostawa towarów połączona ze świadczeniem usług, stanowić będzie dla klienta jedną ekonomiczną całość. Może to mieć miejsce zwłaszcza wówczas, gdy pewne świadczenia mają charakter pomocniczy względem świadczenia głównego i służą tylko i wyłącznie lepszemu wykorzystaniu świadczenia głównego, oddzielnie nie mają zaś żadnego sensu i znaczenia dla klienta. Wówczas taką czynność potraktować należy jako jedną dostawę i opodatkować stawką właściwą dla tej czynności (rodzaju towaru), która ma charakter dominiujący. Nie ulega wątpliwości, że dominujący charakter ma dostawa lokalu mieszkalnego, a nabywca nie dokonywałby nabycia ułamkowej części prawa własności do lokalu garażowego, gdyby nie nabywał jednocześnie lokalu mieszkalnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

* prawidłowe w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1,

* nieprawidłowe w zakresie pytania oznaczonego nr 2.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast pod pojęciem towarów rozumieć należy, stosownie do art. 2 pkt 6 tej ustawy, rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Artykuł 41 ust. 1 ww. ustawy o VAT określa, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 wskazanej ustawy o VAT, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 i 2 ww. ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

* stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,

* stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 stosuje się - w myśl art. 41 ust. 12 ww. ustawy o VAT - do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W myśl art. 41 ust. 12a ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Natomiast, w myśl ust. 12b ww. art. 41, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się:

Stosownie do art. 41 ust. 12c ww. ustawy, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Przez obiekty budownictwa mieszkaniowego, w myśl art. 2 pkt 12 cyt. ustawy, rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych. Zatem, dla celów VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.), stanowiącej usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Wskazać należy także, iż zgodnie z objaśnieniami wstępnymi Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Ponadto, dział PKOB 11 obejmuje budynki mieszkalne jednorodzinne - 111, budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe - 112, w tym: budynki o trzech i więcej mieszkaniach (PKOB 1122), budynki zbiorowego zamieszkania - 113. W dziale 12 usystematyzowano natomiast budynki niemieszkalne.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest przedsiębiorcą prowadzącym działalnością gospodarczą w zakresie szeroko rozumianej budowy i sprzedaży mieszkań, tj. działalności deweloperskiej. Buduje budynki mieszkalne wraz z infrastrukturą, w których znajdują się lokale mieszkalne na sprzedaż.

W ramach wykonywanej działalności gospodarczej ma zamiar zawierać umowy sprzedaży. Mocą przedmiotowych umów sprzedaży, sprzedający czyli Wnioskodawca będzie sprzedawał wyodrębnione lokale mieszkalne wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej obliczonym zgodnie z ustawą o własności lokali, a także prawem do miejsca postojowego w wielostanowiskowym garażu, którego własność będzie przenoszona na nabywcę w dwojaki sposób.

W ramach części umów Wnioskodawca będzie wydzielał wyodrębniony lokal garażowy w postaci wielostanowiskowego garażu i przenosił na Nabywcę prawo własności ułamkowej części do przedmiotowego lokalu garażowego.

W ramach pozostałej części umów wielostanowiskowy garaż nie będzie wyodrębniany jako samodzielny lokal, ale stanowił będzie część wspólną nieruchomości, nabywca w ramach podziału do korzystania (quod ad usum) będzie uzyskiwał wyłączne prawo do korzystania z konkretnego miejsca postojowego.

Przeniesienie własności lokalu mieszkalnego wraz z ułamkową częścią lokalu garażowego lub wyłącznym prawem do korzystania z konkretnego miejsca postojowego będzie miało miejsce w jednym akcie notarialnym.

Dostawa miejsc postojowych (garażowych), będących przedmiotem zapytań, będzie miała miejsce równocześnie z dostawą lokalu mieszkalnego w ramach tej samej umowy sprzedaży. Klient będzie miał również możliwość nabycia prawa do więcej niż jednego miejsca postojowego (garażowego) w ramach zawieranej umowy. Jednocześnie Wnioskodawca nie ma zamiaru oferować nabycia tylko prawa do miejsca postojowego (garażowego), do których odnoszą się zapytania Wnioskodawcy, w drodze odrębnej umowy sprzedaży, która nie byłaby połączona z transakcją nabycia lokalu mieszkalnego.

W zakresie w jakim zdarzenie przyszłe dotyczy dostawy lokalu mieszkalnego wraz z przynależnym miejscem postojowym (garażowym) stanowiącym nieruchomość wspólną wyodrębnioną do wyłącznego korzystania zarówno lokal mieszkalny, jak i miejsce postojowe (garażowe) stanowiące nieruchomość wspólna objęte będą jedną księga wieczystą. W zakresie w jaki zdarzenie przyszłe dotyczy dostawy lokalu mieszkalnego wraz z przynależnym miejscem postojowym (garażowym stanowiącym ułamkową część samodzielnego lokalu użytkowego w postaci wielostanowiskowego garażu, lokal mieszkalny będzie objęty inną księgą wieczystą aniżeli ułamkowa część samodzielnego lokalu użytkowego w postaci garażu wielostanowiskowego.

W przedmiotowej sprawie wyjaśnienia wymaga kwestia możliwości zastosowania stawki podatku VAT 8% dla sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z ułamkową częścią lokalu garażowego lub wyłącznym prawem do korzystania z konkretnego miejsca postojowego.

Odnosząc się do powyższej kwestii należy wskazać, iż ustalenie właściwej stawki podatku VAT dla zbycia przedmiotowej sprzedaży, wymaga analizy okoliczności, w których dochodzi do tego zbycia. Istotne znaczenie dla ustalenia właściwej stawki VAT ma sposób sprzedaży prawa do korzystania z konkretnego miejsca postojowego i przynależność do lokalu mieszkalnego. Analizie poddać należy okoliczność, czy miejsce postojowe jest, czy też nie może być przedmiotem odrębnej własności, a przez to czy może stanowić przedmiot samodzielnego obrotu, a więc czy miejsca takie mogą być sprzedawane i nabywane tylko i wyłącznie z lokalem mieszkalnym, do którego zostały przypisane, czy też odrębnie.

Należy wskazać, iż zasadniczo każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być uznawane za odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną czynność (usługę lub dostawę) to nie powinna ona być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Jeżeli zatem dwa lub więcej niż dwa świadczenia dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem, w sytuacji gdy umowa dotyczy dwóch odrębnych przedmiotów tj. lokalu mieszkalnego oraz ułamkowej części lokalu użytkowego (garażu), dla których ustanawiana jest odrębna księga wieczysta, to nawet jeżeli Wnioskodawca zawiera transakcję w ramach jednego aktu notarialnego, to ułamkowa część garażu wielostanowiskowego może być przedmiotem odrębnej własności, a przez to może stanowić przedmiot samodzielnego obrotu, a więc może być sprzedawana i nabywana z lokalem mieszkalnym, do którego została przypisana, bądź też odrębnie.

Zauważa się, iż prawidłowość powyższego postępowania znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 6 lipca 2006 r. wydanym w sprawie C-251/05 TSUE stwierdza, iż: "Jedna dostawa towarów, co do zasady, podlega jednej stawce podatku VAT. Jednakże możliwe jest również oddzielne opodatkowanie określonych składników tej dostawy, jeżeli z przepisów wyraźnie wynika taka ewentualność i taka konieczność. Oznacza to, że okoliczność, iż określone towary stanowią przedmiot jednej dostawy, która z jednej strony obejmuje towar główny objęty preferencją podatkową w podatku VAT oraz z drugiej strony towary wyłączone z tej preferencji, nie stoi na przeszkodzie temu, aby od dostawy towarów wyłączonych z preferencji podatek VAT był pobierany według stawki podstawowej".

W sytuacji gdy ustawodawca nakazuje odrębne traktowanie dostaw lokali mieszkalnych oraz użytkowych, należy dokonać oddzielnego opodatkowania dostawy lokalu mieszkalnego i sprzedaży udziału w lokalu użytkowym (por. wyrok TSUE z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawie C- 251/05 Talacre Beach Caravan Sales Ltd.), gdyż wówczas nie występuje jednolite świadczenie, składające się z kilku czynności, tworzących w aspekcie gospodarczym jedną całość, którego rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.

Można w tym miejscu przywołać pogląd wyrażony przez NSA w wyroku z dnia 21 czerwca 2011 r. sygn. akt I FSK 1051/10 gdzie, rozpatrując kwestię opodatkowania dostawy mieszkań wraz z miejscami postojowymi stanowiącymi część nieruchomości wspólnej, dla których założona zostanie jedna księga wieczysta, Sąd wskazał, że "...przedmiotem sprzedaży obok własności lokalu mieszkalnego jest nie garaż, czy samo miejsce postojowe, ale prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego o konkretnej powierzchni, znajdującego się w hali garażowej dla samochodu osobowego, które jest integralnie związane z prawem własności do lokalu mieszkalnego. Wyodrębnione miejsca postojowe nie mogą być przedmiotem odrębnej umowy sprzedaży, gdyż nie stanowią samodzielnych lokali użytkowych, ze względu na fakt, że nie stanowią wydzielonych trwałymi ścianami izb w obrębie budynku.

Godzi się zauważyć, iż zgodnie z art. 50 Kodeksu cywilnego za części składowe nieruchomości uważa się także prawa związane z jej własnością. Z kolei art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi, że część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Wobec tego sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z wydzielonych miejsc postojowych, znajdujących się w tym samym budynku, podlegać będzie jednej stawce podatku od towarów i usług właściwej dla lokalu mieszkalnego. Nie można dzielić przedmiotu sprzedaży na poszczególne składniki tylko i wyłącznie z przyczyn leżących po stronie przepisów podatkowych (możliwość zastosowania różnych stawek podatku), skoro przepisy cywilnoprawne traktują taki przypadek nie tylko jako jeden przedmiot sprzedaży, ale i nie dopuszczają możliwości odrębnego obrotu prawem do miejsca postojowego jako udziałem w częściach wspólnych budynku nierozerwalnie związanym z prawem własności lokalu mieszkalnego...".

Podobnie w wyroku z dnia 11 maja 2011 r. sygn. akt I SA/Gd 307/11 WSA w Gdańsku w sprawie gdzie dla lokalu mieszkalnego i miejsca parkingowego będzie założona jedna księga wieczysta, bez możliwości rozdzielenia na dwie niezależne od siebie nieruchomości, wskazał, że podziemna część budynku, w którym ulokowane mają zostać miejsca postojowe opisana we wniosku. nie jest odrębnym lokalem, nie posiada osobnej księgi wieczystej, nie jest również możliwe nabycie któregokolwiek miejsca postojowego w oderwaniu od lokalu mieszkalnego.

Przywołane przykładowo ww. wyroki sądów administracyjnych pozwalają przyjąć za uzasadnione stwierdzenie, że w sytuacji gdy przedmiotem sprzedaży jest lokal mieszkalny wraz z miejscem postojowym stanowiącym nieruchomość wspólną wyodrębnioną do wyłącznego korzystania i ten przedmiot sprzedaży objęty jest jedną księgą wieczystą, to jego dostawa objęta będzie stawką podatku właściwą dla lokalu mieszkalnego. Powyższe prowadzi również do wniosku, że w sytuacji gdy sprzedawany lokal mieszkalny oraz przynależne miejsce postojowe (garażowe) stanowiące ułamkową część samodzielnego lokalu użytkowego w postaci wielostanowiskowego garażu, będzie objęta odrębnymi księgami wieczystymi, to należy uznać je za odrębne nieruchomości, które należy opodatkować odrębnie według właściwych stawek podatku.

Z okoliczności sprawy wynika, że dostawa lokalu mieszkalnego wraz z przynależnym miejscem postojowym (garażowym) stanowiącym nieruchomość wspólną wyodrębnioną do wyłącznego korzystania objęta będzie jedną księgą wieczystą. Natomiast dostawa lokalu mieszkalnego wraz z przynależnym miejscem postojowym (garażowym) stanowiącym ułamkową część samodzielnego lokalu użytkowego w postaci wielostanowiskowego garażu, będzie objęta odrębnymi księgami wieczystymi (dla lokalu mieszkalnego inną księgą wieczystą aniżeli ułamkowa część samodzielnego lokalu użytkowego w postaci garażu wielostanowiskowego).

Odnosząc zatem powołane wyżej przepisy prawa do przedstawionego opisu sprawy stwierdzić należy, iż w sytuacji gdy w ramach jednego aktu notarialnego następuje dostawa lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z konkretnego miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym w tym samym budynku (PKOB 1122), które objęte będą jedną księgą wieczystą to dostawa ta będzie podlegała opodatkowaniu 8% stawką podatku VAT.

Natomiast w sytuacji sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z ułamkową częścią lokalu użytkowego w postaci wielostanowiskowego garażu, gdzie lokal mieszkalny będzie objęty inną księgą wieczystą aniżeli ułamkowa część lokalu garażowego, to sprzedaż ułamkowej części garażu, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT podlega opodatkowaniu stawką podatku VAT 23%.

Jednocześnie fakt, iż transakcja dokonywana jest w ramach jednego aktu notarialnego pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie przedmiotowej kwestii.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, odnoszące się do pytania oznaczonego we wniosku nr 1, należało uznać za prawidłowe.

Natomiast stanowisko Wnioskodawcy, odnoszące się do pytania oznaczonego we wniosku nr 2, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.