IBPP2/443-253/11/WN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 stycznia 2011 r. (data wpływu 17 lutego 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego dla dostawy budynku mieszkalnego, na poczet którego zapłata regulowana jest częściowo - jest prawidłowe.

W dniu 17 lutego 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego dla dostawy budynku mieszkalnego, na poczet którego zapłata regulowana jest częściowo.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką prowadzącą działalność deweloperską, w tym budowę osiedla mieszkaniowego. W dniu 12 lipca 2010 r. Wnioskodawca podpisał umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości, na której budował budynek mieszkaniowy jednorodzinny (lokal mieszkaniowy). Na mocy tej umowy, która była zawarta w formie aktu notarialnego, klienci zobowiązali się do zawarcia umowy przyrzeczonej w terminie do dnia 30 września 2010 r.

Płatności z tytułu umowy zostały uregulowane w ten sposób, że pierwsza płatność w formie zadatku miała zostać uiszczona do dnia 23 sierpnia 2010 r., druga płatność jako zaliczka również do dnia 23 sierpnia 2010 r. Kwoty te zostały uiszczone w terminie.

Reszta ceny nabycia nieruchomości miała zaś zostać uiszczona w ciągu 7 dni od dnia zawarcia umowy przyrzeczonej.

Wydanie budynku wg umowy przedwstępnej miało nastąpić w terminie do dnia poprzedzającego dzień zawarcia umowy przyrzeczonej, a jego odbiór miał zostać dokonany na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego.

Dnia 24 września 2010 r. strony zawarły w formie aktu notarialnego aneks do umowy przedwstępnej, na mocy którego przesunęły one termin zawarcia umowy przyrzeczonej do dnia 31 grudnia 2010 r. Umowa przyrzeczona została zawarta przez strony w formie aktu notarialnego dnia 30 grudnia 2010 r. Po tym terminie została uiszczona reszta ceny z tytułu zawartej umowy.

Wcześniej, tj. w dniu 30 listopada 2010 r. budynek mieszkalny został wydany kupującym, na mocy dokonanego przez strony protokołu zdawczo-odbiorczego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w zaistniałym stanie faktycznym, obowiązek zapłaty podatku od towarów i usług powstaje:

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 19 ust. 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy powstaje 30-tego dnia od dnia wydania budynku mieszkaniowego (w powyżej opisanym stanie faktycznym 30 grudnia 2010 r.) Art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że obowiązek podatkowy powstaje z chwi¬lą wydania towaru lub usługi. Reguły szczególne wprowadza jednak ust. 10 tego artykułu. Zgodnie z nim obowiązek podatkowy w przypadku dostawy budynku lub lokalu powstaje z chwilą całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30-tego dnia licząc od dnia wydania budynku lub lokalu. Sytuacja taka zachodzi w przedstawionym stanie faktycznym.

W stosunku do uiszczonych przez klientów płatności obowiązek podatkowy powstał z chwilą ich otrzymania przez Wnioskującego, zaś w stosunku do reszty ceny nie uiszczonej przed upływem 30-tego dnia od chwili wydania budynku, obowiązek podatkowy powstał w dniu 30 grudnia 2010 r. Wydanie budynku nastąpiło 30 listopada 2010 r., zatem od tego dnia należy liczyć 30-dniowy termin, o którym mowa w art. 19 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Pojęcie wydania budynku należy łączyć z przeniesieniem posiadania budynku mieszkaniowego na klientów Wnioskującego, które nastąpiło na mocy protokołu zdawczo-odbiorczego z dnia 30 listopada 2010 r.

Zatem ta data powinna stanowić początek terminu 30-dniowego, o którym mowa w cytowanej ustawie. Wydanie rzeczy stanowi czynność faktyczną, której nie należy utożsamiać z czynnością prawną, jaką jest przeniesienie własności w formie aktu notarialnego. Stanowisko takie jest zgodne z tezą nr 1 wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 4 lutego 2010 r. (I SA/Wr 1858/09), w którym sąd podkreślił, że dla celów określenia powstania obowiązku podatkowego w ustawie o podatku od towarów i usług, wydanie rzeczy może nastąpić w innym terminie niż sporządzenie aktu notarialnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Wstępnie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach zauważa, iż niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących do dnia 31 grudnia 2010 r., gdyż we wniosku z dnia 28 stycznia 2011 r. Wnioskodawca wskazał, że wniosek dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, a przedstawione zdarzenie, którego dotyczy zapytanie Wnioskodawcy, nastąpiło w 2010 r..

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej również ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z przepisu art. 19 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy o VAT).

Stosownie do art. 19 ust. 10 cyt. ustawy o VAT, w przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są lokale i budynki, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wydania, z zastrzeżeniem ust. 13 pkt 10 i 11.

Jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części (art. 19 ust. 11).

Stosownie do art. 19 ust. 15 cyt. ustawy o VAT, w przypadkach określonych w ust. 10, ust. 13 pkt 2-5 i 7-10 otrzymanie części zapłaty (ceny) lub części wkładu budowlanego i mieszkaniowego powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części.

Jak wynika z zawartego we wniosku opisu stanu faktycznego, Wnioskodawca jest spółką prowadzącą działalność deweloperską, w tym budowę osiedla mieszkaniowego. W dniu 12 lipca 2010 r. Wnioskodawca podpisał umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości, na której budował budynek mieszkaniowy jednorodzinny (lokal mieszkaniowy). Na mocy tej umowy, która była zawarta w formie aktu notarialnego, klienci zobowiązali się do zawarcia umowy przyrzeczonej w terminie do dnia 30 września 2010 r.

Płatności z tytułu umowy zostały uregulowane w ten sposób, że pierwsza płatność w formie zadatku miała zostać uiszczona do dnia 23 sierpnia 2010 r., druga płatność jako zaliczka również do dnia 23 sierpnia 2010 r. Kwoty to zostały uiszczone w terminie.

Reszta ceny nabycia nieruchomości miała zaś zostać uiszczona w ciągu 7 dni od dnia zawarcia umowy przyrzeczonej.

Wydanie budynku wg umowy przedwstępnej miało nastąpić w terminie do dnia poprzedzającego dzień zawarcia umowy przyrzeczonej, a jego odbiór miał zostać dokonany na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego.

Dnia 24 września 2010 r. strony zawarły w formie aktu notarialnego aneks do umowy przedwstępnej, na mocy którego przesunęły one termin zawarcia umowy przyrzeczonej do dnia 31 grudnia 2010 r. Umowa przyrzeczona została zawarta przez strony w formie aktu notarialnego dnia 30 grudnia 2010 r. Po tym terminie została uiszczona reszta ceny z tytułu zawartej umowy.

Wcześniej, tj. w dniu 30 listopada 2010 r. budynek mieszkalny został wydany kupującym, na mocy dokonanego przez strony protokołu zdawczo-odbiorczego.

Ustawodawca w ustawie o podatku od towarów i usług nie zdefiniował pojęcia protokół zdawczo-odbiorczy. Pojęcie "protokoły odbiorów częściowych i końcowych" występuje w art. 3 pkt 13 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 z późn. zm.), jako jeden z elementów "dokumentacji budowy". W praktyce terminem protokołu zdawczo-odbiorczego określa się dokument, który w istocie ma w założeniu wyrażać potwierdzenie i akceptację wykonanych prac, w tym ich zakres. Z protokołu winno zatem wynikać kto, kiedy i jakie prace wykonał oraz wskazanie, że określonego dnia zostały one przyjęte przez drugą stronę.

Dla określenia momentu powstania obowiązku podatkowego, o którym mowa w przytoczonych przepisach, konieczne jest ustalenie czy miała miejsce dostawa towaru, ustalenie terminu wydania przedmiotu umowy, ustalenie terminów otrzymania części zapłaty bądź jej całości, porównanie terminów otrzymania zapłaty oraz terminu wydania, zgodnie z treścią art. 19 ust. 10 i ust. 11 ustawy.

Wydanie towaru stanowi efekt zawarcia umowy sprzedaży. Obowiązek podatkowy z tytułu dostawy towarów, której przedmiotem są budynki powstanie w sposób określony w art. 19 ust. 10, z uwzględnieniem ust. 11 i ust. 15. Przy czym za dzień wydania nieruchomości dla której obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z przepisem art. 19 ust. 1 w zw. z ust. 4 i ust. 10 ustawy, rozumieć należy dzień faktycznego i ekonomicznego przeniesienia prawa do rozporządzania nieruchomością. Bowiem powyższe przepisy nie definiują pojęcia "dzień wydania". Dokonując jednak wykładni tych przepisów należy mieć na uwadze fakt, iż określony w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług zakres opodatkowania tym podatkiem to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Dostawa towarów zdefiniowana została w art. 7 ust. 1 ww. ustawy jako przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Należy podkreślić, że przepis ten nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży czy też przeniesienia prawa własności. W tym kontekście zdarzenia, w związku z wystąpieniem których należy wiązać moment powstania obowiązku podatkowego, winny mieć charakter faktyczny i ekonomiczny.

Z powyższego wynika, że określając moment powstania obowiązku podatkowego za "dzień wydania towaru" nie należy brać pod uwagę przejęcia towaru na podstawie aktu notarialnego, ale faktyczne i ekonomiczne przeniesienie własności.

Podkreślić ponadto należy, iż w prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo.

Kwestię zawierania umów reguluje cyt. wyżej ustawa - Kodeks cywilny. Stosownie do art. 353¹ ustawy - Kodeks cywilny, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Zatem należy zauważyć, że organy podatkowe nie mają prawa ingerować w treść zawieranych umów i przyjęty w nich sposób rozliczeń pomiędzy stronami, chyba że postanowienia umów naruszają przepisy podatkowe.

Zatem odnosząc treść przytoczonych przepisów do opisu stanu faktycznego stwierdzić należy, iż:

* obowiązek podatkowy z tytułu otrzymanych wpłat (tj. zadatku uiszczonego w dniu 23 sierpnia 2010 r. oraz zaliczki wpłaconej na rzecz Wnioskodawcy również w dniu 23 sierpnia 2010 r.) powstał w momencie ich otrzymania, o czym stanowi art. 19 ust. 15 w związku z art. 19 ust. 10 ustawy o VAT, natomiast

* obowiązek podatkowy z tytułu otrzymania pozostałej części należności pieniężnej dotyczącej przedmiotowej dostawy budynku mieszkaniowego w dniu 30 listopada 2010 r., powstał w dniu 30 grudnia 2010 r., zgodnie z przepisem art. 19 ust. 10 cyt. ustawy, tj. nie później niż 30. dnia od daty podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego, sporządzonego na okoliczność wydania budynku kupującemu.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, tj. w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2010 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.