IBPP2/443-227/12/JJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 27 października 2010 r. Sygn. akt I SA/Kr 1473/10, uprawomocnionym w dniu 21 grudnia 2011 r. oraz wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 grudnia 2011 r. Sygn. akt I FSK 301/11, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 stycznia 2010 r. (data wpływu 8 lutego 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 kwietnia 2010 r. (data wpływu 10 maja 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki VAT dla opisanych we wniosku usług - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 lutego 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki VAT dla opisanych we wniosku usług.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia z dnia 28 kwietnia 2010 r. (data wpływu 10 maja 2010 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca (dalej: Spółka) świadczy m.in. następujące usługi o charakterze kompleksowym, tj.:

W zakresie powyższej usługi Spółka nadmienia, iż poza odstojnikami gnilnymi bezodpływowymi, pozostałe ww. elementy infrastruktury kanalizacyjnej mają charakter odpływowy. Uwaga ta dotyczy również części odstojników gnilnych, które konstrukcyjnie wyposażone zostały w odpływ.

Jak wynika z pisma Ośrodka Standardów Klasyfikacyjnych przy Urzędzie Statystycznym w Łodzi z dnia 21 października 2009 r. (nr.../2009), skierowanego do Spółki, ww. usługi zostały zaliczone - na gruncie PKWiU z 1997 r. - przez powyższy organ statystyczny do grupowania:

* PKWiU 90.0 "Usługi w zakresie gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów, usługi sanitarne i pokrewne" - jeżeli są one wykonywane przez podmiot będący właścicielem lub zarządzającym siecią kanalizacyjną

* PKWiU 45.21.41-00.20 "Roboty ogólnobudowlane związane z budową lokalnych rurociągów kanalizacyjnych (łącznie z pracami pomocniczymi)" - jeżeli są one wykonywane przez podmiot niebędący właścicielem lub zarządzającym siecią kanalizacyjną (inaczej: jeżeli są one wykonywane na zlecenie właściciela lub zarządzającego siecią kanalizacyjną).

Dotychczas (2009 r.) Spółka - kierując się symbolami PKWiU - stosowała odpowiednio: stawkę 7% (dla usług sklasyfikowanych w grupowaniu 90.0), oraz stawkę 22% (dla usług sklasyfikowanych w grupowaniu 45.21).

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wyjaśnił, iż co do charakteru stanu faktycznego wskazanego w złożonym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (cześć D1), zapytanie dotyczy zdarzenia przyszłego. Stąd też zaznaczenie w części D1 poz. 35 oraz 37 stanowi pomyłkę pisarską. W efekcie, zaznaczona winna była zostać wyłącznie poz. 36 oraz 38 (poprzez wpisanie cyfry 2 jako oznaczenia ilości zdarzeń przyszłych). Pozycje 35 i 37 powinny pozostać puste.

Wnioskodawca wskazał także, iż w zakresie symboli PKWiU w treści ww. wniosku należy zauważyć, iż odnoszą się one do usług wskazanych w stanie faktycznym w pkt 1-2. Różnica w symbolach PKWiU wynika - jak wskazano we wniosku - wyłącznie ze statusu ich usługodawcy, tj. podmiotu wykonującego owe usługi (a nie z zakresu czynności podejmowanych w ramach tychże usług). Innymi słowy, z powołanego we wniosku o interpretację pisma Ośrodka Standardów Klasyfikacyjnych przy Urzędzie Statystycznym w Łodzi z dnia 21 października 2009 r. (nr.../2009) wynika, iż w sytuacji, gdy:

* usługa wskazana w pkt 1 stanu faktycznego, bądź usługa wskazana w pkt 2 stanu faktycznego - jest wykonywana przez podmiot będący właścicielem lub zarządzającym siecią kanalizacyjną, wówczas właściwym jest symbol PKWiU 90.0;

* usługa wskazana w pkt 1 stanu faktycznego, bądź usługa wskazana w pkt 2 stanu faktycznego - jest wykonywana przez podmiot niebędący właścicielem lub zarządzającym siecią kanalizacyjną (inaczej: jeżeli jest wykonywana na zlecenie właściciela lub zarządzającego siecią kanalizacyjną), wówczas właściwym jest symbol PKWiU 45.21.41-00.20).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jaką stawkę podatku VAT należy zastosować względem usług wskazanych w pkt 1-2.

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi wskazane w pkt 1-2 stanu faktycznego określonego na wstępie niniejszego wniosku podlegają opodatkowaniu według stawki VAT 7%. Bez znaczenia dla zastosowania ww. stawki pozostaje klasyfikacja statystyczna (symbol PKWiU) powyższych usług oraz to czy są one wykonywane przez właściciela/zarządcę sieci (lub na ich rzecz), czy też nie.

Prezentując stanowisko Spółki odnośnie kwestii stanowiącej przedmiot niniejszego wniosku na wstępie Wnioskodawca podkreślił, iż istotą usług wymienionych w pkt 1-2 stanu faktycznego jest wywóz i utylizacja odpadów. Okoliczność tę potwierdza wskazane w stanie faktycznym pismo Ośrodka Standardów Klasyfikacyjnych przy Urzędzie Statystycznym w Łodzi, który różnicuje symbole PKWiU nie z uwagi na charakter wykonywanych usług, lecz wyłącznie ze względu na podmiot, który je realizuje (właściciel/zarządca siecią kanalizacyjną albo podmiot trzeci).

Stosownie do art. 8 ust. 3 ustawy o VAT, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Z kolei, zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z poz. 153 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT przy zastosowaniu stawki w wysokości 7% podlegają "usługi w zakresie gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów, usługi sanitarne i pokrewne", dla których w ww. załączniku wskazano symbol PKWiU 90.

Odczytując literalnie ww. przepisy należałoby stwierdzić, iż 7% stawkę VAT stosuje się względem usług w zakresie gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów, o ile podlegają one sklasyfikowaniu pod symbolem PKWiU 90.0.

W ocenie Spółki powyższe twierdzenie jest nieprawidłowe, gdyż w świetle prawa unijnego, usługi, o których mowa w poprzednim akapicie, do których zaliczają się m.in. usługi wskazane w stanie faktycznym, podlegają opodatkowaniu według stawki 7% bez względu na przypisywany im symbol PKWiU, co też wykazano poniżej.

W myśl obowiązującego od dnia przystąpienia Polski do UE (1 maja 2004 r.) art. 12 pkt 3 lit. a) VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG; dalej: VI Dyrektywa), państwa członkowskie mogły stosować jedną lub dwie stawki obniżone. Stawki te ustalane jako stopa procentowa podstawy opodatkowania, nie mogły być niższe niż 5%, i podlegały stosowaniu tylko do dostaw towarów i usług z kategorii wymienionych w załączniku H.

W poz. 17 załącznika H do VI Dyrektywy wymienione zostały: "Usługi świadczone w związku z oczyszczaniem ulic, zbiórką i zagospodarowaniem odpadów, z wyjątkiem usług świadczonych przez jednostki określone w art. 4 ust. 5." (art. 4 ust. 5 odnosi się do krajowych, regionalnych i lokalnych organów władzy i innych instytucji prawa publicznego).

Podobna regulacja prawa unijnego wynika z obecnie obowiązującej Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r., w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. Nr 384, poz. 92). W myśl bowiem art. 98 ust. 2 w zw. z poz. 18 załącznika nr 3 do ww. dyrektywy, państwa członkowskie mogą stosować obniżoną stawkę podatku względem usług w zakresie oczyszczania dróg publicznych, wywozu i utylizacji odpadów, z wyjątkiem takich usług świadczonych przez podmioty, o których mowa w art. 13 (art. 13 odnosi się do krajowych, regionalnych i lokalnych organów władzy i innych instytucji prawa publicznego).

Z przewidzianej przepisami wspólnotowymi opcji stosowania obniżonej stawki podatku VAT polski ustawodawca skorzystał wprowadzając do ustawy o VAT m.in. art. 41 ust. 2 oraz załącznik nr 3 do tej ustawy, w którym wymienione zostały towary i usługi podlegające opodatkowaniu według stawki 7%.

Co istotne, zamiarem ustawodawcy było, aby treść załącznika nr 3 do ustawy swoim zakresem w pełni odpowiadała treści załącznika H do VI Dyrektywy. Potwierdza to następujące sformułowanie zawarte w uzasadnieniu do ustawy o VAT: " (...) Obniżona stawka stosowana do niektórych towarów i usług będzie wynosić 7% i ma zastosowanie do towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, który jest odzwierciedleniem załącznika H do Szóstej Dyrektywy, zawierającego wykaz towarów i usług, do których można stosować stawkę obniżoną (...)".

Mając na względzie powyższy zamiar ustawodawcy zrealizowany poprzez ustanowienie załącznika nr 3 do ustawy o VAT, zwrócić trzeba w tym miejscu uwagę, że przepisy prawa unijnego w żaden sposób nie uprawniają państwa członkowskiego, które zdecydowało się wprowadzić w swoim systemie podatkowym obniżoną stawkę podatku VAT, do warunkowania możliwości stosowania tej stawki od odpowiedniej klasyfikacji usługi (towaru) według standardów klasyfikacyjnych obowiązujących w danym państwie. Innymi słowy, jeżeli państwo członkowskie zdecydowało się wprowadzić obniżoną stawkę podatku VAT dla określonych kategorii usług (towarów) wymienionych w załączniku H do VI Dyrektywy (obecnie załącznik III do Dyrektywy 112), to wówczas nie może ono uzależniać możliwości stosowania tej stawki od dodatkowych warunków (nieprzewidzianych w prawie unijnym). Odnosząc tę uwagę do polskiego ustawodawcy - skoro wprowadził on obniżoną stawkę podatku VAT dla usług polegających na gospodarowaniu ściekami, oraz wywozie i unieszkodliwianiu odpadów, to nie mógł on równocześnie ograniczać możliwości stosowania ww. stawki od odpowiedniej klasyfikacji tego rodzaju usług, a ściślej przypisania im symbolu PKWiU 90.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowym jest twierdzenie, że usługi świadczone przez Spółkę, które opisane zostały w stanie faktycznym przedmiotowego wniosku, a które odpowiadają usługom wywozu i unieszkodliwiania odpadów, podlegają opodatkowaniu według stawki 7% wprowadzonej mocą art. 41 ust. 2 w zw. z poz. 156 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

W ocenie Spółki, bez znaczenia pozostaje fakt, że ww. pozycja załącznika nr 3 do ustawy o VAT wskazuje jako symbol właściwy dla tego rodzaju usług symbol PKWiU 90. Co więcej, bez znaczenia pozostaje przy tym treść art. 8 ust. 3 tej ustawy, który nakazuje identyfikować usługi ujęte w klasyfikacjach statystycznych poprzez te klasyfikacje. Otóż zarówno przepisy VI Dyrektywy, jak i Dyrektywy nr 112 nie odwołują się w swej treści do klasyfikacji statystycznych obowiązujących w poszczególnych państwach członkowskich. Oznacza to, iż uwarunkowanie możliwości opodatkowania - według stawki 7% - usług wymienionych m.in. w poz. 156 załącznika nr 3 do ustawy o VAT od ich sklasyfikowania pod symbolem PKWiU 90 stanowi de facto zawężenie owej możliwości, co czyni je (tj. zawężenie) - w świetle prawa wspólnotowego - nieskutecznym. Jeżeli bowiem załącznik nr 3 do ustawy o VAT stanowi implementację załącznika H do VI Dyrektywy (obecnie: załącznik III do Dyrektywy 112) to jego zakres nie może zostać ani zawężony, ani też poszerzony względem zakresu wynikającego z regulacji unijnych.

Stanowisko przedstawione powyżej, zdaniem Wnioskodawcy, znajduje potwierdzenie zarówno w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, jak i orzecznictwie polskich sądów administracyjnych.

Odnośnie posługiwania się klasyfikacjami obowiązującymi w poszczególnych państwach członkowskich ETS uznał, że nie mają one znaczenia na gruncie podatku VAT. Tytułem przykładu, jak stwierdzono w wyroku z dnia 11 stycznia 2001 r. w sprawie Komisja przeciwko Republice Francuskiej (C-76/99): " (...) I'assujettissement a la TVA d'une operation determinee ou son exoneration ne sauraient dependre de sa qualification en droit national (...)".

Co więcej, różnicowanie opodatkowania usług świadczonych przez Spółkę, a opisanych w stanie faktycznym, od ich klasyfikacji PKWiU prowadzi do naruszenia zasady neutralności podatkowej. Otóż, według stanowiska Komisji WE, zaaprobowanego wyrokiem ETS z dnia 23 października 2003 r. Komisja WE przeciwko Republice Federalnej Niemiec (sygn. C-109/02): " (...) zasada neutralności podatkowej sprzeciwia się odmiennemu traktowaniu w zakresie podatku VAT podobnych towarów i usług, stanowiących dla siebie nawzajem konkurencję. Ta zasada obowiązuje również w odniesieniu do opodatkowania według stawki niższej niż standardowa. Również zasada obiektywności wymaga w odniesieniu do jednorodnych czynności podlegających opodatkowaniu zastosowania tych samych regulacji. Domniemanie jednorodności zachodzi, jeśli kwestionowane czynności stanowią różne warianty czynności, podlegających opodatkowaniu, z tej samej kategorii wymienionej w Załączniku H do Szóstej dyrektywy (...)".

Jak wskazano na wstępie niniejszego wniosku, przypisanie przez Ośrodek Standardów Klasyfikacyjnych przy Urzędzie Statystycznym w Łodzi różnych symboli PKWiU dla usług wskazanych w pkt 1-2 wyłącznie z uwagi na podmiot wykonujący te usługi (a nie istotę usług, która pozostaje niezmienna), czego zarazem swoistą konsekwencją jest (byłoby) stosowanie różnych stawek VAT, niewątpliwie prowadzi do naruszenia zasady neutralności podatkowej, o której mowa powyżej. Niczym nieuzasadnionym jest bowiem różne opodatkowanie jednorodnych czynności, jakimi są wywóz i unieszkodliwienie odpadów wykonywane przez właściciela/zarządcę sieci kanalizacyjnej oraz przez podmiot trzeci.

Z kolei, w kwestii relacji pomiędzy PKWiU oraz przepisami ustawy o VAT wypowiedziały się w szeregu orzeczeniach polskie sądy administracyjne stwierdzając m.in.:

* " (...) opodatkowanie lub zwolnienie z VAT konkretnej transakcji nie może zależeć od jej klasyfikacji w prawie krajowym (...)"- wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 16 listopada 2009 r. (sygn. I SA/Wr 1077/09);

* " (...) klasyfikacje statystyczne tworzone są w zupełnie innym - obcym dla systemu VAT- celu, są więc niekompatybilne z zasadami określonymi przez ETS. Oparcie na nich przepisów o VAT w oderwaniu od orzecznictwa ETS - jest ewidentnie błędne i niezgodne z VI Dyrektywą. (...) - wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 16 grudnia 2008 r. (sygn. I SA/Kr 507/08);

* " (...) Organ odwoławczy wydając zaskarżoną decyzję nie dokonał takich kwalifikacji z uwzględnieniem prawa wspólnotowego, a oparł się głównie na przepisach prawa krajowego ocenianego z punktu widzenia zasad klasyfikacji statystycznych (...) Należy wskazać, że VI Dyrektywa w przeciwieństwie do ustawy o VAT nie posługuje się klasyfikacjami statystycznymi ani tym bardziej do nich nie odsyła przy identyfikowaniu danych czynności (...)- wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 28 grudnia 2007 r. (sygn. I SA/Ke 527/07).

Należy podkreślić, iż wskazane powyżej orzecznictwo ETS oraz orzecznictwo sądów polskich tut. organ podatkowy obowiązany jest uwzględnić przy rozstrzyganiu niniejszego wniosku, co podkreśla się zresztą w judykaturze (por. m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 3 grudnia 2009 r., sygn. I SA/Wr 1435/09; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 października 2008 r., sygn. III SA/Wa 1193/08).

Reasumując, zdaniem Spółki usługi wskazane w pkt 1-2 stanu faktycznego określonego na wstępie niniejszego wniosku podlegają opodatkowaniu według stawki VAT 7%. Bez znaczenia dla zastosowania ww. stawki pozostaje klasyfikacja statystyczna (symbol PKWiU) powyższych usług oraz to, czy są one wykonywane przez właściciela/zarządcę sieci (lub na ich rzecz), czy też nie.

W interpretacji indywidualnej z dnia 7 maja 2010 r. znak: IBPP2/443-123/10/JJ w zakresie określenia stawki VAT dla usług zaliczonych do grupowania PKWiU 90.0 uznano stanowisko Spółki za prawidłowe.

Natomiast w interpretacji indywidualnej z dnia 7 maja 2010 r. znak: IBPP2/443-407/10/JJ w zakresie określenia stawki VAT dla usług zaliczonych do grupowania PKWiU 45.21.41-00.20 uznano stanowisko Spółki za nieprawidłowe.

Nie zgadzając się z treścią wydanych interpretacji, Spółka, po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, złożyła skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie połączył sprawy o sygn. akt: I SA/Kr 1473/10 i I SA/Kr 1474/10 do wspólnego rozpoznania i prowadzenia pod sygn. akt I SA/Kr 1473/10 a na rozprawie w dniu 27 października 2010 r., wyrokiem z dnia 27 października 2010 r. Sygn. akt I SA/Kr 1473/10, uprawomocnionym w dniu 21 grudnia 2011 r., uchylił ww. interpretacje indywidualne z dnia 7 maja 2010 r. znak: IBPP2/443-123/10/JJ i IBPP2/443-407/10/JJ.

W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, iż, organ interpretacyjny analizował relacje zachodzące pomiędzy klasyfikacją usług wg PKWiU a stawką podatku VAT jednakże zupełnie pominął kwestię uzależnienia wysokości stawki VAT od rodzaju podmiotu świadczącego usługi w zakresie gospodarki ściekami i wywozu odpadów. Rozważania Ministra Finansów nie skoncentrowały się wokół problemu wynikającego z wniosku o udzielenie interpretacji lecz zostały zawężone tylko do pewnego, ograniczonego aspektu prawnego przedstawionego we wniosku. Co więcej Minister Finansów rozdzielił kompleksową i całościową sytuację faktyczną co należy uznać za zabieg niepoprawny metodologicznie. Stwierdzenie bowiem, że stawka 7% dotyczy usług opisanych w pkt 1a stawka 22% usług opisanych w pkt 2 wniosku, o ile dokonana klasyfikacja jest prawidłowa, świadczy o niezrozumieniu stanu faktycznego opisanego jak zdarzenie przyszłe w przedmiotowym wniosku. Minister Finansów rozdzielił usługi z pkt 1 i 2 wskazując na klasyfikację statystyczną jako źródło przyporządkowania do nich właściwych stawek VAT a równocześnie pominął całkowicie fakt, iż klasyfikacja ta nie różnicowała tych usług w ten sposób lecz w zupełnie inny ze względu na kryterium podmiotowe.

Tym samym poprzez rozdzielenie spraw nie odpowiedziano na zasadnicze pytanie Skarżącej dlaczego te same usługi jeśliby przyjąć klasyfikację dokonaną przez Urząd Statystyczny za prawidłową, powinny być opodatkowane różną stawką w zależności od kryterium podmiotowego.

Sąd wskazał, że organ, ponownie udzielając indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego weźmie pod uwagę powyższe wskazania i dokona oceny stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny, przy uwzględnieniu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku oraz w jego uzupełnieniu, dokonanym na wezwanie organu.

Organ winien zatem odpowiedzieć na pytanie dlaczego te same usługi powinny być opodatkowane różną stawką w zależności od statusu usługodawcy a konkretnie stosunku prawnego łączącego go z daną siecią kanalizacyjną bądź elementem tej sieci, ewentualnie dlaczego nie powinny mimo opinii statystycznej, która na to wskazuje.

Na powyższy wyrok Minister Finansów wniósł skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 21 grudnia 2011 r. Sygn. akt I FSK 301/11 oddalił skargę kasacyjną.

Według Sądu dyrektywy co do zasady, w przeciwieństwie do rozporządzeń, nie zawierają przepisów prawa unijnego bezpośrednio obowiązującego w porządku prawnym państwa członkowskiego, lecz państwo takie ma obowiązek implementować przepisy dyrektywy do krajowego prawodawstwa w odniesieniu do rezultatu, który ma być osiągnięty przez dyrektywę. W tym znaczeniu jest ona źródłem prawa dla państw członkowskich, zobowiązując te państwa oraz ich organy do wdrożenia przepisów dyrektywy do ich porządków prawnych.

Wobec powyższego zdaniem Sądu na aprobatę zasługuje pogląd wyrażony w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 marca 2010 r. o sygn. akt I FSK 61/09 (publik. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/ - dalej w skrócie CBOSA), że "w świetle art. 91 ust. 3 Konstytucji, przy uwzględnieniu art. 53 i art. 54 Aktu z 16 kwietnia 2003 r. oraz art. 288 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej w brzmieniu i numeracji ustalonej przez art. 2 pkt 235 i art. 5 ust. 1 Traktatu z Lizbony zmieniającego Traktat o Unii Europejskiej i Traktat ustanawiający Wspólnotę Europejską (Dz. U.UE C07.306.1) z dniem 1 grudnia 2009 r. (poprzednio: art. 249 TWE) dyrektywa przyjęta przez Radę, jako organ organizacji międzynarodowej jaką jest Unia Europejska, jest źródłem prawa w rozumieniu art. 87 ust. 1 Konstytucji i powinna mieć - w przypadku kolizji-pierwszeństwo przed ustawami, w zakresie jednak tych tylko przepisów dyrektywy, które są wystarczająco jasne i bezwarunkowe, a więc sformułowanych w sposób pozwalający na ich bezpośrednie zastosowanie."

W powyższym wyroku I FSK 61/09, zawarta została również inna teza zgodnie z którą: " w pojęciu "przepisów prawa podatkowego" w rozumieniu art. 14b § 1 w zw. z art. 3 pkt 2 Op mieszczą się przepisy Dyrektywy Rady 2006/112/WE, co oznacza, że Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, jest obowiązany wydać, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację w zakresie przepisów tej dyrektywy oraz ich implementacji do krajowych aktów prawnych normujących podatek od towarów i usług".

Choć teza ta może w części budzić wątpliwości, ponieważ do dokonania wykładni normy prawa unijnego uprawniony jest wyłącznie Europejski Trybunał Sprawiedliwości (Obecnie Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej) (por. W. Postulski, Stosowanie prawa Unii Europejskiej przez sądy", pod redakcją Andrzeja Wróbla, s. 437), to jednak Sąd rozstrzygający przedmiotową sprawę podziela stanowisko, że Minister właściwy do spraw finansów publicznych w indywidualnej interpretacji powinien zbadać poprawność implementacji dyrektywy do krajowych aktów prawnych normujących podatek od towarów i usług.

Zatem według Sądu brak jest bezpośrednich podstaw do przyjęcia, że przepisy dyrektyw mogą być przedmiotem samodzielnej oderwanej od prawa krajowego interpretacji organu wydającego indywidualną interpretację.

Z drugiej jednak strony organ wydający indywidualną interpretację w zakresie prawa krajowego nie może pominąć przepisów dyrektyw, jeżeli zakres przedmiotowy tych norm się pokrywa.

W związku z tym Sąd stwierdził, że organ udzielający interpretacji w trybie art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), w odniesieniu do hipotetycznego stanu faktycznego, wynikającego z wniosku o interpretację, zobowiązany jest do wykładni przepisów ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) w świetle celów i brzmienia Dyrektywy Rady 2006/112/WE, jeżeli przepisy te odnoszą się do przedstawionego stanu faktycznego, a w przypadku stwierdzenia sprzeczności przepisów prawa krajowego z normami wynikającymi z tej Dyrektywy do odmowy zastosowania przepisów prawa krajowego.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego przedstawione powyżej wymogi, które interpretacja indywidualna powinna spełniać, w świetle wcześniejszych rozważań, nie zostały przez organ podatkowy w rozpoznawanej spraw zrealizowane. Tym samym należało podzielić stanowisko Sądu pierwszej instancji kwestii zgłoszonych zastrzeżeń, a wręcz nawet wzmocnić przedstawioną przez ten Sąd argumentację.

Z akt sprawy wynika bowiem, że spółka wystąpiła z zapytaniem o stawki podatku właściwe dla dwóch kategorii świadczeń. Do wniosku załączyła materiał do oceny organu podatkowego, na który składały się opinie Urzędu Statystycznego odnośnie grupowań tychże usług. W złożonym wniosku wyraziła również swoje zdanie na temat właściwych stawek podatkowych, które w jej ocenie powinny wynosić 7%. Ponadto skarżąca powołała się na regulacje wspólnotowe, oraz wyraziła wątpliwość w kwestii zgodności krajowych regulacji z prawem unijnym.

Dokonując analizy wydanej interpretacji przez pryzmat cytowanych wcześniej przepisów Op oraz obowiązku dokonania wykładni norm krajowych w świetle celów i brzmienia Dyrektyw unijnych Sąd zauważył, że organ podatkowy dopuścił się naruszenia prawa, które musiało skutkować wyeliminowaniem wydanej interpretacji z obrotu prawnego.

Według NSA w rozpoznawanej sprawie organ, pomijając kwestię zgodności regulacji krajowych z prawem wspólnotowym, nie zrealizował obowiązku, na który zwrócił uwagę chociażby Naczelny Sąd Administracyjny w powołanym wyroku I FSK 61/09, a zatem rację miał Sąd pierwszej instancji uznając, że działanie organu nie spełniało wymogów, o których mowa w art. 14c Op.

W świetle stanu prawnego obowiązującego w dniu 7 maja 2010 r., biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 27 października 2010 r. sygn. akt I SA/Kr 1473/10 uprawomocnionym w dniu 21 grudnia 2011 r. oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 grudnia 2011 r. sygn. akt I FSK 301/11 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny przedstawionego zdarzenia przyszłego, uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej również ustawą o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7

Przy czym, w myśl ust. 3 ww. art. 8 ustawy o VAT, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Klasyfikacją statystyczną dotyczącą towarów i usług, która ma zastosowanie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w stanie prawnym właściwym w przedmiotowej sprawie jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) - (Dz. U. Nr 42, poz. 264 z późn. zm.).

Co do zasady, stawka podatku od towarów i usług - na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy o VAT - wynosi 22%, jednakże w samej ustawie o podatku od towarów i usług ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

W myśl art. 41 ust. 2 ww. ustawy dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

W poz. 153 załącznika nr 3 do ustawy o VAT wymieniono, sklasyfikowane według PKWiU w grupowaniu 90.0, usługi w zakresie gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów, usługi sanitarne i pokrewne.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca (dalej: Spółka) świadczy m.in. następujące usługi o charakterze kompleksowym, tj.:

W zakresie powyższej usługi Spółka nadmienia, iż poza odstojnikami gnilnymi bezodpływowymi, pozostałe ww. elementy infrastruktury kanalizacyjnej mają charakter odpływowy. Uwaga ta dotyczy również części odstojników gnilnych, które konstrukcyjnie wyposażone zostały w odpływ.

Jak wynika z pisma Ośrodka Standardów Klasyfikacyjnych przy Urzędzie Statystycznym w Łodzi z dnia 21 października 2009 r. (nr.../2009), skierowanego do Spółki, ww. usługi zostały zaliczone - na gruncie PKWiU z 1997 r. - przez powyższy organ statystyczny do grupowania:

* PKWiU 90.0 "Usługi w zakresie gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów, usługi sanitarne i pokrewne" - jeżeli są one wykonywane przez podmiot będący właścicielem lub zarządzającym siecią kanalizacyjną

* PKWiU 45.21.41-00.20 "Roboty ogólnobudowlane związane z budową lokalnych rurociągów kanalizacyjnych (łącznie z pracami pomocniczymi)" - jeżeli są one wykonywane przez podmiot niebędący właścicielem lub zarządzającym siecią kanalizacyjną (inaczej: jeżeli są one wykonywane na zlecenie właściciela lub zarządzającego siecią kanalizacyjną).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą wysokości stawki podatku od towarów i usług, która winna mieć zastosowanie do opisanych we wniosku, a wykonywanych przez niego, usług.

Należy zauważyć, że obowiązujące w Polsce przepisy w zakresie podatku od towarów i usług przewidują opodatkowanie usług na terytorium kraju według stawki 22%, 7%, 3% a także zwolnienie od podatku. Jednocześnie, jak wynika to z przywołanego wcześniej art. 8 ust. 3 ustawy o VAT, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Wyjaśnić w tym miejscu należy, że zgodnie art. 25 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. Nr 88, poz. 439 z późn. zm.) do zadań Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego należy opracowywanie standardowych klasyfikacji, nomenklatur i definicji podstawowych kategorii, ustalanie wzajemnych relacji między nimi oraz ich interpretacja. Wydawanie interpretacji dotyczących standardowych klasyfikacji jest zatem ustawowym obowiązkiem urzędów statystycznych (art. 25 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej). Organy podatkowe nie są uprawnione do dokonywania klasyfikacji towarów i usług do właściwego grupowania PKWiU ani też weryfikacji klasyfikacji wskazanej przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11) przyjmuje się, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów. Komunikat ten przewiduje tryb, w którym podmioty mające problemy z właściwym klasyfikowaniem swych produktów mogą uzyskać pomoc organów statystycznych. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania wykonawca usługi może zwrócić się o klasyfikację do Ośrodka Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi, który udziela informacji (opinii) w zakresie stosowanych standardów klasyfikacyjnych.

Zatem zgodnie z tym Komunikatem zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej.

W związku z powyższym dla szczegółowego określenia zakresu przedmiotowego stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, w tym stawek podatkowych dla świadczonych usług, ustawodawca posłużył się odesłaniem do klasyfikacji statystycznych, poprzez zapis w art. 8 ust. 3 ustawy o VAT.

Ponadto, zgodnie z art. 96 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą VAT, państwa członkowskie stosują stawkę podstawową VAT, która jest określana przez każde państwo członkowskie jako procent podstawy opodatkowania i która jest jednakowa dla dostaw towarów i świadczenia usług.

Stosownie do art. 98 ww. Dyrektywy), państwa członkowskie mogą stosować jedną lub dwie stawki obniżone. Stawki obniżone mają zastosowanie wyłącznie do dostaw towarów i świadczenia usług, których kategorie są określone w Załączniku III. W pozycji 18 tego załącznika wymieniono świadczenie usług w zakresie oczyszczania dróg publicznych, wywozu i utylizacji odpadów, z wyjątkiem takich usług świadczonych przez podmioty, o których mowa w art. 13.

Stosownie do artykuł 13 ust. 1 ww. Dyrektywy, krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Wskazać należy, iż w systemie prawa wspólnotowego jednym ze źródeł prawa są Dyrektywy, które są aktami prawa wtórnego i wiążą co do zamierzonego celu każde państwo członkowskie do którego są kierowane, pozostawiając jednak władzom krajowym wybór form i środków ich wprowadzenia.

Dyrektywy nie określają w sposób pełny zagadnień będących ich przedmiotem i wymagają uściślenia lub uzupełnienia przez państwa członkowskie. Kraje członkowskie są zobowiązane do implementowania zapisów dyrektyw do prawa w wyznaczonych w dyrektywach terminach.

Zgodnie zaś z art. 288 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej - wersja skonsolidowana Traktatu o Unii Europejskiej i Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz. Urz. UE C 115 z 09.05.2008) ogólnie obowiązujący charakter posiadają tylko akty prawne w formie rozporządzenia. Tylko rozporządzenia są "we wszystkich swoich częściach wiążące i obowiązują bezpośrednio w każdym z państw członkowskich". Z dyrektywą Traktat takich skutków nie wiąże, wspominając w art. 288, że dyrektywa jest wiążąca dla każdego państwa członkowskiego, do którego została skierowana i to tylko ze względu na pozostający do osiągnięcia cel. Traktat pozostawia instytucjom każdego państwa członkowskiego wybór formy i środków odpowiednich dla osiągnięcia tego celu. A zatem z treści Traktatu nie można wywodzić, aby przepisy dyrektywy mogły być stosowane bezpośrednio i żeby miały korzystać z pierwszeństwa przed ustawami. Możliwość stosowania przepisów dyrektywy wynika przede wszystkim z orzecznictwa TSUE i podążającej za nim doktryny.

Orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej nie dopuszcza jednak bezpośredniego stosowania dyrektywy bezwarunkowo, uzależniając zastosowanie norm dyrektywy od spełnienia co najmniej dwóch przesłanek: po pierwsze dyrektywa, której normy mają być stosowane bezpośrednio, nie została - pomimo upływu terminu do implementacji - przetworzona do prawa krajowego, po drugie, normy te muszą być na tyle precyzyjne i bezwarunkowe, że nadają się do zastosowania w konkretnym przypadku.

Zgodnie z art. 98 Dyrektywy VAT państwa członkowskie mogą stosować jedną lub dwie stawki obniżone wyłącznie do dostaw towarów i świadczenia usług, których kategorie są określone w załączniku III do tej dyrektywy. Zatem załącznik nr III do dyrektywy jedynie informuje o grupach towarów i usług, dla których mogą mieć zastosowanie stawki obniżone. Z ust. 3 tego artykułu wynika, że przy stosowaniu stawek obniżonych państwa członkowskie mogą stosować nomenklaturę scaloną, aby precyzyjnie określić zakres danej kategorii. Z powyższego przepisu wynika zatem, że zarówno stosowanie stawek obniżonych, jak też posługiwanie się nomenklaturą scaloną ma charakter fakultatywny. Państwa członkowskie przy określaniu zakresu danej kategorii mogą się zatem posłużyć nomenklaturą scaloną, jednakże nie mają takiego obowiązku. Przepis te pozwala państwom członkowskim przyjęcie innego sposobu określania zakresu danej kategorii, przykładowo mogą posłużyć się klasyfikacją krajową (tak jak w przypadku przepisów ustawy o VAT). Przepis art. 98 ust. 3 Dyrektywy VAT nie nakłada na państwa członkowskie obowiązku stosowania wyłącznie jednej metody określania zakresu stosowania stawek obniżonych opartej wyłącznie na nomenklaturze scalonej lecz tylko przykładowo wskazuje państwom członkowskim możliwość zastosowania tej klasyfikacji. Konstrukcja przedmiotowego przepisu, jak i całego art. 98 Dyrektywy VAT wskazuje, że państwa członkowskie przede wszystkim mają obowiązek precyzyjnie określić zakresy stosowania stawek obniżonych i w tym celu powinny wykorzystać wszelkie posiadane możliwości. Nie wyklucza to możliwości zastosowania innych bardziej rozwiniętych, o większym stopniu szczegółowości, klasyfikacji. Właśnie z tego powodu w Polsce dla potrzeb rozliczeń podatku od towarów i usług, w obrocie krajowym, stosowana jest PKWiU.

Dodatkowo należy ponownie zwrócić uwagę na przewidzianą w przepisach wspólnotowych fakultatywność w zakresie stosowania stawek obniżonych przez państwa członkowskie. Przepisy te z założenia dopuszczają różnice w stosowaniu stawek obniżonych przez państwa członkowskie. Oznacza to, że w tym zakresie ustawodawca unijny nie wymaga pełnej harmonizacji przepisów wewnętrznych państw członkowskich z przepisami wspólnotowymi i dopuszcza sytuację, w której jeden i ten sam towar (usługa) opodatkowany będzie odmienną stawką w poszczególnych państwach członkowskich. Stwierdzić w konsekwencji należy, że ustawodawca unijny nie traktuje opodatkowania tych samych produktów różnymi stawkami, w zależności od tego, czy dane państwo skorzystało z możliwości zastosowania stawki obniżonej czy też nie, a jeżeli tak to w jakiej wysokości, jako naruszenia zasad konkurencji. Nie ma zatem przeszkód do stosowania klasyfikacji krajowych przy określaniu zakresu kategorii objętych stawkami obniżonymi.

Skoro więc, w świetle powyższych rozważań, dla potrzeb opodatkowania w kraju, dopuszczalnym jest zidentyfikowanie usług, których dotyczy zapytanie Wnioskodawcy, według krajowej klasyfikacji wyrobów i usług, jaką jest niewątpliwie PKWiU, zatem należy przypomnieć, że polski ustawodawca przewidział możliwość opodatkowania stawką podatku obniżoną do wysokości 7% usług w zakresie gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów, usług sanitarnych i pokrewnych, pod warunkiem, że będą one sklasyfikowane według PKWiU w grupowaniu 90.0.

Zasadą jest też, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach. Przy czym, w przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania wykonawca usługi może zwrócić się o klasyfikację do Ośrodka Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi, który udziela informacji (opinii) w zakresie stosowanych standardów klasyfikacyjnych.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca przedstawił zaklasyfikowanie, świadczonych przez niego usług, według PKWiU dokonane na jego wniosek przez Ośrodek Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi, z którego, jak wyjaśnił, wynika, iż:

* usługa wskazana w pkt 1 stanu faktycznego, bądź usługa wskazana w pkt 2 stanu faktycznego - jest wykonywana przez podmiot będący właścicielem lub zarządzającym siecią kanalizacyjną, wówczas właściwym jest symbol PKWiU 90.0;

* usługa wskazana w pkt 1 stanu faktycznego, bądź usługa wskazana w pkt 2 stanu faktycznego - jest wykonywana przez podmiot niebędący właścicielem lub zarządzającym siecią kanalizacyjną (inaczej: jeżeli jest wykonywana na zlecenie właściciela lub zarządzającego siecią kanalizacyjną), wówczas właściwym jest symbol PKWiU 45.21.41-00.20).

Mając zatem na względzie powołane przepisy prawa oraz opis zdarzenia przyszłego należy wyjaśnić, iż w celu określenia stawki podatku na usługi opisane we wniosku tut. organ kierować się może wyłącznie klasyfikacją wskazaną przez Wnioskodawcę. Mając bowiem na względzie powołane powyżej przepisy przypomnieć należy, iż organ podatkowy nie jest zobowiązany do oceny prawidłowości zaklasyfikowania przez Wnioskodawcę wykonywanych przez niego usług.

Skoro w powołanej przez Wnioskodawcę we wniosku klasyfikacji świadczonych przez niego usług i dokonanej na jego wniosek, organ uprawniony do dokonania takiej klasyfikacji zaklasyfikował te usługi z uwzględnieniem kryterium podmiotowego, to tut. organ nie posiadając uprawnień do weryfikacji i ewentualnego podważania takiej klasyfikacji, nie mógł pominąć jej przy wydawaniu niniejszej interpretacji.

W związku z powyższym w sytuacji gdy powyższe zaklasyfikowanie wskazanych we wniosku usług pod symbolem PKWiU 90.0 jest prawidłowe, podlegają one opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 7% na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, w związku z poz. 153 załącznika nr 3 do tej ustawy. Podkreślić przy tym należy, iż podstawę prawną zastosowania ww. obniżonej stawki stanowią wskazane powyżej przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług a nie, jak wskazał Wnioskodawca przepisy wspólnotowe.

Natomiast jeżeli usługi wskazane we wniosku prawidłowo zaklasyfikowano do grupowania PKWiU 45.21.41-00.20, to podlegają one opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 22%.

Odnosząc się do powołanych we wniosku rozstrzygnięć TSUE oraz sądów administracyjnych tj. WSA we Wrocławiu z dnia 16 listopada 2009 r. (sygn. I SA/Wr 1077/09), WSA w Krakowie z dnia 16 grudnia 2008 r. (sygn. I SA/Kr 507/08) oraz WSA w Kielcach z dnia 28 grudnia 2007 r. (sygn. I SA/Ke 527/07), należy stwierdzić, iż nie mogą one wpłynąć na podjęte w przedmiotowej sprawie rozstrzygnięcie. Co prawda kwestie na które zwrócił uwagę Wnioskodawca dotyczą problemu identyfikacji usług w oparciu o krajowe klasyfikacje statystyczne oraz wagi opinii statystycznych, nie mniej jednak należy zauważyć, że wszystkie te orzeczenia zapadły w sprawach w których organy podatkowe prowadziły postępowanie podatkowe a zatem mogły przyjąć opinię statystyczną jako jeden z dowodów w sprawie i dokonać jego oceny. W niniejszej sprawie organ wydający interpretację podatkową w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, nie prowadzi postępowania dowodowego, opierając się jedynie na informacjach wskazanych przez wnioskodawcę we wniosku, a ponadto nie jest uprawniony do weryfikacji poprawności przedstawionych we wniosku klasyfikacji. Ponadto należy też przywołać wyrok WSA w Warszawie z dnia 27 lipca 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 184/11 w którego wynika, iż ustawodawca unijny nie wymaga pełnej harmonizacji przepisów wewnętrznych państw członkowskich z przepisami wspólnotowymi i dopuszcza sytuację, w której jeden i ten sam towar (usługa) opodatkowany będzie odmienną stawką w poszczególnych państwach członkowskich. Stwierdzić w konsekwencji należy, że ustawodawca unijny nie traktuje opodatkowania tych samych produktów różnymi stawkami, w zależności od tego, czy dane państwo skorzystało z możliwości zastosowania stawki obniżonej czy też nie, a jeżeli tak to w jakiej wysokości, jako naruszenia zasad konkurencji. Nie ma zatem przeszkód do stosowania klasyfikacji krajowych przy określaniu zakresu kategorii objętych stawkami obniżonymi.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnych, uchylonych przez WSA w Krakowie wyrokiem z dnia 27 października 2010 r. Sygn. akt I SA/Kr 1473/10 tj. w dniu 7 maja 2010 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.