IBPP2/443-170/14/ICz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 lutego 2014 r. (data wpływu 21 lutego 2014 r.), uzupełnionym pismem z 13 maja 2014 r. (data wpływu 19 maja 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych w ramach umowy o zarządzanie - jest prawidłowe.

W dniu 21 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych w ramach umowy o zarządzanie.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 13 maja 2014 r. (data wpływu 19 maja 2014 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 7 maja 2014 r. znak: IBPP2/443-170/14/ICz.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej wpisanej do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej zawarł umowę o świadczenie usług w zakresie zarządzania (dalej: "Umowa", "Umowa o zarządzanie").

Wnioskodawca jest członkiem zarządu Spółki.

Na podstawie Umowy Wnioskodawca zobowiązuje się do osobistego świadczenia na rzecz H. S.A. (dalej "Spółka") usług polegających na:

w zakresie przedmiotowym określonym w przepisach prawa, statucie Spółki oraz Regulaminie Organizacyjnym Spółki.

Spółka jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT, który w szczególności produkuje wyroby walcowane oraz świadczy usługi związane z przetwórstwem blach.

Umowa reguluje warunki wykonywania zleconych czynności, kwestie wynagrodzenia z tytułu ich wykonania, oraz zakres odpowiedzialności Wnioskodawcy wobec osób trzecich z tytułu wykonania czynności objętych Umową.

Zgodnie z Umową: "Zarządzający ponosi odpowiedzialność wobec Spółki i osób trzecich za szkodę wyrządzoną przez niego w związku z wykonywaniem Umowy, będącą następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania Usług i Zarządczych".

Wnioskodawca zawarł umowę ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej powstałej w związku ze świadczeniem usług w zakresie zarządzania.

Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie poinformować, że również Spółka składa wniosek o interpretację w kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Zarządzającego a dokumentującej świadczenie usług zarządczych.

W piśmie uzupełniającym z 13 maja 2014 r. Wnioskodawca doprecyzował zdarzenie przyszłe i wyjaśnił, że:

Wnioskodawca dokonał rejestracji na podatek VAT od września 2013 r.

W związku z tym na moment wykonywania usług na podstawie Umowy, Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT z tytułu świadczenia usług.

Przedmiotem działalności gospodarczej Zarządzających jest m.in. doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania.

Artykuł 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) stanowi o przychodach z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy oraz z tytułu członkostwa w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną.

W związku z tym Wnioskodawca w ramach umowy nie wykonuje czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.).

Umowa o świadczenie usług w zakresie zarządzania obejmuje czynności z tytułu, których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca wykonuje czynności uregulowane Umową o zarządzanie jedynie na rzecz zleceniodawcy (Spółki).

Wnioskodawca dysponuje niezależnością i samodzielnością w działaniu, które pozwala na uznanie, że jest on profesjonalnym podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą.

Zgodnie z Umową Zarządzający kształtuje sposób wykonywania Usług Zarządczych samodzielnie tak, aby mogły one być wykonane należycie, w czasie oraz zakresie ilościowym odpowiednim do potrzeb Spółki.

Umowa nie stanowi o konieczności wykonywania/świadczenia usługi we wskazanym miejscu. Nie przewiduje również ograniczeń w zakresie czasu wykonywania świadczenia. Z Umowy nie wynika kierownictwo i nadzór Spółki nad Wnioskodawcą. Wnioskodawca w ramach świadczonych przez siebie usług nie podlega kierownictwu innych podmiotów. Zarządzający (Wnioskodawca) powinien jedynie współdziałać z pozostałymi członkami zarządu oraz organami Spółki.

Postanowienia Umowy o świadczenie usług nie pozostawiają wątpliwości, że Wnioskodawca nie jest związany ze Spółką relacją pracodawca-pracownik, nie korzysta z szeregu uregulowań prawa pracy charakterystycznych dla stosunku pracy.

Wnioskodawca zgodnie Umową o świadczenie usług w zakresie zarządzania zobowiązuje się do osobistego świadczenia m.in. usług w zakresie kierowania Spółką oraz zarządzania majątkiem Spółki.

Zaangażowanie zasobów jest każdorazowo wynikiem bieżących potrzeb związanych z należytym wykonaniem usług na rzecz Spółki. W związku z powyższym Wnioskodawca może wykonywać usługi w zakresie zarządzania również przy użyciu własnych środków i narzędzi (m.in. komputer, materiały biurowe, środki łączności i transportu).

Zgodnie z Umową o świadczenie usług w zakresie zarządzania Zarządzający zobowiązują się do osobistego świadczenia na rzecz Spółki usług polegających na:

W związku z tym, Wnioskodawca wyraża oświadczenie woli w imieniu i na rzecz Spółki m.in. w zakresie, w jakim świadczone usługi polegają na reprezentowaniu Spółki wobec organów państwowych, organów samorządu terytorialnego, innych podmiotów i osób trzecich.

Wnioskodawca wykonuje swoje obowiązki zgodnie z Umową, obowiązującym prawem, Statutem oraz uchwałami podjętymi przez organy Spółki, w związku z powyższym w tym zakresie może również działać w imieniu i na rzecz Spółki.

Na podstawie zawartej Umowy w celu zapewnienia prawidłowego wykonywania Umowy Spółka stawia do dyspozycji Wnioskodawcy powierzchnię biurową z wyposażeniem niezbędnym dla wykonania Usług Zarządczych.

Zgodnie z postanowieniami Umowy Zarządzający kształtuje sposób wykonywania Usług Zarządczych samodzielnie tak, aby mogły one być wykonane należycie, w czasie oraz zakresie ilościowym odpowiednim do potrzeb Spółki. Wnioskodawca nie ma obowiązku wykonywać swoich czynności w siedzibie Spółki ani w godzinach pracy jej biura. Należyte wykonywanie usług w zakresie zarządzania na rzecz Spółki wiązać się może niejednokrotnie z koniecznością korzystania z pomieszczeń udostępnionych przez Spółkę np. w celu odbycia narad, spotkań. Udostępnienie Wnioskodawcy infrastruktury Spółki uzasadnione jest interesem i odpowiednią potrzebą samej Spółki.

Nie zmienia to faktu, że Wnioskodawca wykonywać może usługi w zakresie zarządzania również przy użyciu własnych środków i narzędzi, jak również we własnych pomieszczeniach.

Wnioskodawca dysponuje odpowiednią wiedzą, doświadczeniem, kwalifikacjami oraz specjalizacją niezbędnymi do należytego świadczenia Usług Zarządczych.

Wiedza, doświadczenie i kwalifikacje, jakimi dysponuje pozwala należycie sprawować nie tylko funkcje wykonywane w ramach organu Spółki (Zarządu), ale także należycie wykonywać obowiązki wynikające z Umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania. Wiedza ta przydatna jest w obszarze działalności gospodarczej Spółki.

Jeżeli uczestniczenie w konferencjach/seminariach/szkoleniach wiązałoby się, że świadczeniem przez Wnioskodawcę Usług zarządczych na rzecz Spółki (tekst jedn.: wynikałoby to z obowiązków umownych), a tym samym realizowało interesy Spółki, obowiązkiem Spółki byłoby pokrycie/zwrócenie kosztów z tym związanych.

Jednocześnie z Umowy nie wynika obowiązek uczestniczenia przez Wnioskodawcę w konferencjach/seminariach i szkoleniach.

Sposób wynagradzania Wnioskodawcy określony jest w Umowie.

I tak w myśl Umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania z tytułu wykonywania Usług Zarządczych Zarządzającemu przysługuje miesięczne wynagrodzenie we wskazanej w Umowie wysokości.

Jednocześnie Umowa przewiduje wypłatę premii rocznej. Premia ta zależna jest od spełnienia określonych wskaźników i realizacji określonych planów Spółki. W rezultacie na wysokość premii wpływa sposób kierowania Spółką oraz zarządzanie majątkiem Spółki przez Wnioskodawcę.

Część wynagrodzenia Wnioskodawcy, tj. premia roczna jest zależna od osiągnięcia przez Wnioskodawcę określonych celów Spółki.

Wnioskodawca uprawniony jest do premii rocznej przyznawanej przez Radę Nadzorczą w oparciu o wysokość zrealizowanych przez Spółkę - w stosunku do planu rocznego - w danym roku obrotowym, następujących wskaźników: i) zysk netto, ii) EBITDA, iii) przychody ze sprzedaży. Każdemu ze wskaźników przypisuje się określoną wagę.

Co do zasady, premia może stanowić maksymalnie 40% przysługującego Wnioskodawcy całkowitego rocznego wynagrodzenia (rozumianego, jako suma wynagrodzenia miesięcznego i premii rocznej) i będzie wynosić 60% rocznego wynagrodzenia (części ustalonej w stałej wysokości).

Dodatkowo, Umowa przewiduje, że Rada Nadzorcza może wyznaczyć Zarządzającemu dodatkowy cel związany z procesami inwestycyjnymi lub restrukturyzacyjnymi - za realizację którego Zarządzający będzie uprawniony do dodatkowej premii określonej procentowo w stosunku do rocznego wynagrodzenia stałego.

Wnioskodawca, na podstawie Umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania kształtuje sposób wykonywania usług zarządczych samodzielnie tak, aby mogły one być wykonane należycie w czasie oraz w zakresie ilościowym odpowiednim do potrzeb Spółki.

Czynności związane z zawartą Umową wykonywane są w siedzibie Spółki w Gliwicach, oraz w każdym innym miejscu, w którym okaże się to wskazane z uwagi na interes Spółki. Usługi te zatem (w zależności od potrzeb) mogą być wykonywane w każdym miejscu w Polsce i zagranicą.

Jak wynika z zawartej Umowy odpowiedzialność wobec Spółki i osób trzecich za szkodę wyrządzoną w związku z wykonywaniem Umowy, będącą następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania Usług Zarządczych ponosi Zarządzający.

W związku z tym Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze za czynności wykonywane w ramach wykonywanej Umowy.

Umowa zobowiązuje Wnioskodawcę do ubezpieczenia się od odpowiedzialności cywilnej powstałej w związku ze świadczeniem usług zarządczych na sumę określoną w Umowie.

Wnioskodawca zawarł umowę ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej z tytułu roszczeń powstałych w związku z niewykonaniem lub nienależytym wykonaniem Umowy na ustaloną sumę ubezpieczenia.

Zgodnie z zawartą umową ubezpieczenia zarówno ubezpieczającym jak i ubezpieczonym jest Wnioskodawca.

Ogólne warunki ubezpieczenia, które mają zastosowanie stanowią ogólne warunki ubezpieczenia szkód powstałych w następstwie roszczeń z tytułu odpowiedzialności zawodowej managerów.

zgodnie z Ogólnymi Warunkami Ubezpieczenia Ubezpieczyciel pokryje Szkodę poniesioną przez Ubezpieczonego wynikającą z jakiegokolwiek Roszczenia podniesionego po raz pierwszy wobec Ubezpieczonego w Okresie ubezpieczenia lub Okresie dodatkowym i zgłoszonego na piśmie Ubezpieczycielowi zgodnie z warunkami i postanowieniami Ogólnych warunków zarzucającego dopuszczenie się przez Ubezpieczonego Nieprawidłowego działania zawodowego, które miało miejsce po Dniu obowiązywania Polisy lecz nie później niż przed końcem Okresu ubezpieczenia.

Ogólne Warunki Ubezpieczenia zawierają ponadto wyłączenia np. Ubezpieczyciel nie jest zobowiązany do pokrycia Szkody ani pokrycia Kosztów obrony, opłat i wydatków wynikających z Roszczenia wniesionego przez klienta Zleceniodawcy opartego na wykonaniu, nienależytym wykonaniu lub niewykonaniu usług świadczonych bezpośrednio na rzecz klienta Zleceniodawcy przez Ubezpieczającego lub Ubezpieczonego na warunkach zawartego kontraktu menadżerskiego (lub innej umowy) zawartej pomiędzy Ubezpieczającym/Ubezpieczonym a Zleceniodawcą. Roszczenia regresowe Zleceniodawcy do Ubezpieczającego lub Ubezpieczonego związane z wykonywaniem usług przez Ubezpieczającego lub Ubezpieczonego na rzecz klienta Zleceniodawcy, o których mowa w zdaniu poprzednim, są również wyłączone z ochrony ubezpieczeniowej.

Zgodnie z Umową o świadczenie usług w zakresie zarządzania Zarządzający zobowiązują się do osobistego świadczenia na rzecz Spółki usług polegających na:

W związku z tym, Wnioskodawcy są i będą również powierzane czynności reprezentowania Spółki w stosunkach z innymi podmiotami.

Zgodnie z Umową odpowiedzialność wobec Spółki i osób trzecich za szkodę wyrządzoną w związku z wykonywaniem Umowy, będącą następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania Usług Zarządczych ponosi Zarządzający (Wnioskodawca).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy usługi w zakresie zarządzania świadczone przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie zgodnie z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności więzami prawnymi tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Do przychodów z działalności wykonywanej osobiście zalicza się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menadżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody zawierane w ramach tego rodzaju umów zawierane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (art. 13 pkt 9 ustawy o PIT) oraz przychody otrzymywane przez osoby niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządu, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych (art. 13 pkt 7 ustawy o PIT).

Działalność gospodarcza Wnioskodawcy nie będzie uznana za samodzielną, a tym samym on sam nie zostanie uznany za podatnika VAT, o ile z zawartego kontraktu wynikać będzie, że określone zostały warunki wykonywania czynność, kwestie wynagrodzenia oraz odpowiedzialność zlecającego (Spółki) wobec osób trzecich.

W związku z powyższym konieczne jest ustalenie, czy wszystkie warunki wskazane w art. 15 ust. 3 pkt 3 zostały spełnione

Zawarta Umowa zawiera regulacje dotyczące warunków wykonywania czynności i wynagrodzenia. Jednocześnie Umowa wprost stanowi o odpowiedzialności Zarządzającego. Zgodnie z Umową "Zarządzający ponosi odpowiedzialność wobec Spółki i osób trzecich za szkodę wyrządzoną przez niego w związku z wykonywaniem Umowy, będącą następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania Usług Zarządczych".

Na konieczność analizy wskazanych powyżej kwestii wskazują również organy podatkowe. W interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 29 marca 2012 r. (IPTPP1/443-1071/11-4/AK) stwierdzono, że: "w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wykonuje samodzielnie działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem nie zostały spełnione wszystkie przesłanki wynikające z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy. Zawarta umowa - kontrakt menadżerski - spowodował powstanie stosunku prawnego, w ramach którego Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność solidarną ze Spółką względem osób trzecich. Mając powyższe stwierdzić należy, iż usługi wykonywane przez Zainteresowanego na podstawie zawartego kontraktu menedżerskiego spełniają definicję samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT."

Podobnie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 27 marca 2012 r. (IBPP2/443-1372/11/ICz) wskazano: "Powyższe zapisy w umowie wskazują jednoznacznie, iż Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność solidarną łącznie ze Spółką za działanie (tekst jedn.: za niewykonanie lub nienależyte wykonanie umowy) wobec osób trzecich. Wobec powyższego należy przyjąć, iż odpowiedzialność solidarna łącznie ze Spółką, nie wyłącza odpowiedzialności Wnioskodawcy wobec osób trzecich. Z powyższego wynika zatem, że warunek odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności, który decyduje o nieuznaniu czynności za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 1 wyżej wymienionej ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest spełniony. Wobec powyższego należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem nie wystąpiły łącznie wszystkie przesłanki wynikające z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, co oznacza, że nie zostały spełnione kryteria wyłączające świadczenie usług, w ramach kontraktu menadżerskiego, z czynności podlegających tej ustawie. Zatem Wnioskodawca z tytułu zawartego kontraktu menedżerskiego będzie podatnikiem podatku od towarów i usług, tym samym wynagrodzenie uzyskane za wykonanie tych czynności podlegać będzie opodatkowaniu tym podatkiem."

Dodatkowo w ww. interpretacji wskazano: "(...) tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy. Tak bowiem rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności wskazuje, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku od towarów i usług) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich. O wyłączeniu opodatkowania podatkiem od towarów i usług można zatem mówić w przypadku, gdy zleceniobiorcę będą łączyć ze zleceniodawcą więzi analogiczne jak w przypadku stosunku pracy, jako że nie będzie on ponosił ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywaniem czynności, będących przedmiotem wskazanych umów, a odpowiedzialność za te czynności w stosunku do osób trzecich będzie bezwzględnie ponosił zlecający".

Również w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 czerwca 2012 r. (IPPP2/443-213/12-4/IG) wskazano, że " (...) jak wynika z wniosku - czynności realizowane na rzecz Spółki nie będą posiadały łącznie wszystkich 3 cech wymienionych powyżej. W opisanej sytuacji nie jest spełniony warunek odpowiedzialności spółki za wykonane przez Wnioskodawcę czynności wobec osób trzecich. Z opisu stanu faktycznego i zapisów zawartych w umowie o zarządzanie jednoznacznie wynika, że to Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich. Biorąc to pod uwagę należy stwierdzić, że w opisanej sytuacji nie znajdzie zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 15 ust. 3 ustawy. Wnioskodawca w związku z wykonywaniem usług zarządzania w ramach prowadzonej działalności oraz w związku z faktem zarejestrowania jako czynny podatnik VAT, powinien wystawić faktury VAT ze stawką podstawową".

Dodatkowo, warto również wspomnieć o interpretacji indywidualnej Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 marca 2013 r. (IBPP1/443-1237/12/LSz), gdzie wskazano, że: "Jak wyżej wykazano Umowa reguluje warunki wykonywania zleconych czynności, kwestie wynagrodzenia z tytułu ich wykonania, oraz zakres odpowiedzialności Wnioskodawcy wobec osób trzecich z tytułu wykonania czynności objętych Umową. Zawarta umowa jednoznacznie stanowi, że Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec spółki i osób trzecich za szkodę wyrządzoną przez niego w związku z wykonaniem umowy, będącą następstwem nie wykonania lub nienależytego wykonania usług zarządczych.

Z uwagi zatem na brak prawnej możliwości wyłączenia odpowiedzialności Wnioskodawcy za działanie wobec osób trzecich powoduje, iż czynności które wykonuje jako członek zarządu należy uznać jako działalność wykonywaną samodzielnie. Ponadto wynagrodzenie z tytułu umowy o zarządzanie stanowi przychód z działalności wykonywanej osobiście, zgodnie z art. 13 pkt 2-9 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca wskazał również, iż przedmiotem jego działalności jest doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania. Zatem należy wskazać, iż w przypadku gdy osoba, która jest zaangażowana w prowadzenie działalności gospodarczej objętej zakresem VAT, jest członkiem zarządu spółki ze względu na jej wiedzę, usługi świadczone w charakterze członka Zarządu należy uznać za działalność gospodarczą, objętą zakresem podatku VAT. Odnosząc zatem przedstawiony we wniosku opis sprawy do stanu prawnego należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nie zostały spełnione łącznie wszystkie warunki określone w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, co nie pozwala na wyłączenie wykonywanych czynności poza zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Co do spełnienia dwóch pozostałych warunków należy przyjąć, że zostały spełnione, bowiem Wnioskodawcę ze zlecającym wykonywanie czynności (Spółką) wiąże umowa w postaci kontraktu o zarządzanie, w której określono warunki wykonywania czynności oraz wynagrodzenia. Aby jednak czynności nie podlegały opodatkowaniu VAT w rozpatrywanej sprawie wymagane jest spełnienie łącznie wszystkich warunków, które przewidziane zostały przepisem art. 15 ust. 3 ustawy o VAT. W przedmiotowej sprawie nie został spełniony warunek dotyczący odpowiedzialności zlecającego wykonywanie czynności wobec osób trzecich. Wobec powyższego należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem nie wystąpiły wszystkie przesłanki wynikające z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, co oznacza, że nie zostały spełnione kryteria wyłączające świadczenie usług, w ramach umowy o zarządzanie, z czynności pod legających tej ustawie. Zatem Wnioskodawca z tytułu zawartej umowy o zarządzanie jest podatnikiem podatku od warów i usług, tym samym wynagrodzenie uzyskiwane za wykonanie tych czynności będzie podlegać opodatkowaniu tym podatkiem"

Podsumowując, usługi w zakresie zarządzania świadczone przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy o VAT, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ww. ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do ust. 2 ww. artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Nie wszystkie jednak czynności wykonywane przez osoby fizyczne traktuje się jako wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą.

W oparciu o art. 15 ust. 3 ww. ustawy o VAT za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

Z ww. przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym a wykonującym zlecane czynności co do warunków:

* wykonywania tych czynności,

* wynagrodzenia, oraz

* odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Odnośnie dwóch pierwszych warunków stwierdzić należy, że każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia. Jednakże nie w każdym stosunku cywilnoprawnym określony jest zakres odpowiedzialności zlecającego za wykonanie zlecanych czynności. Należy przy tym zauważyć, że sformułowanie art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, odnoszące się do odpowiedzialności należy rozumieć jako odpowiedzialność zleceniodawcy w stosunku do osób trzecich, za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania zlecenia. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy.

Tak rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności określa, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku od towarów i usług) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich.

Nie będzie więc podatnikiem w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług osoba, która w ramach podpisanej umowy tworzyć będzie ze zlecającym więzi analogiczne ze stosunkiem pracy, nie ponosząc tym samym ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywanymi czynnościami. Tylko spełnienie wymogów wyłączających samodzielność działania poprzez zawarcie więzi prawnej między zleceniodawcą a zleceniobiorcą co do warunków wykonywania zleconych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich, pozwala jednocześnie wyłączyć wykonywane czynności z opodatkowania podatkiem od towarów usług.

Pojęcie działalności gospodarczej zdefiniowane zostało również w drugim akapicie art. 9 (1) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, str. 1 z późn. zm.), zwanej dalej "Dyrektywą". W myśl tego artykułu działalnością gospodarczą jest wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów. Przepis ten stwierdza, że wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych w sposób ciągły, należy w szczególności uznać za działalność gospodarczą.

W akapicie pierwszym, artykuł 9 (1) określa osobę, która może stać się podatnikiem, jako każdą osobę, która niezależnie prowadzi w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Artykuł 10 wyjaśnia znaczenie terminu "samodzielnie" użytego w art. 9 (1). Stwierdza on, że warunek określony w art. 9 (1) stwierdza, że działalność gospodarcza prowadzona "samodzielnie" wyklucza pracowników i inne osoby z podatku VAT, o ile są one związane z pracodawcą przez umowę o pracę lub inny stosunek prawny tworzący relacje między pracodawcą a pracownikiem w zakresie warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniach sprecyzował, że za samodzielną nie będzie mogła być uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością (orzeczenia w sprawie C-202/90 Ayuntamiento de Sevilla a Recandadores de Tributos de las Zonas primera y Segunda, C-235/85 pomiędzy Komisją Europejską a Królestwem Holandii).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu odpłatnego świadczenia usług. Przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest m.in. doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania. Zarządzający w ramach umowy nie wykonuje czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Umowa o świadczenie usług w zakresie zarządzania obejmuje czynności z tytułu, których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zarządzający dysponuje niezależnością i samodzielnością w działaniu, które pozwalają na uznanie, że jest on profesjonalnym podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą. Zgodnie z Umową Zarządzający kształtuje sposób wykonywania Usług Zarządczych samodzielnie tak, aby mogły one być wykonane należycie, w czasie oraz zakresie ilościowym odpowiednim do potrzeb Spółki. Umowa nie stanowi o konieczność wykonywania/świadczenia usługi we wskazanym miejscu. Nie przewiduje również ograniczeń w zakresie czasu wykonywania świadczenia. Z Umowy nie wynika kierownictwo i nadzór Spółki nad Zarządzającym. Zarządzający w ramach świadczonych przez siebie usług nie podlega kierownictwu innych podmiotów. Zarządzający powinien jedynie współdziałać z pozostałymi członkami zarządu oraz organami Spółki. Zarządzający nie jest związany ze Spółką relacją pracodawca-pracownik, nie korzysta z szeregu uregulowań prawa pracy charakterystycznych dla stosunku pracy. Zarządzający zgodnie Umową o świadczenie usług w zakresie zarządzania zobowiązuje się do osobistego świadczenia m.in. usług w zakresie kierowania Spółką oraz zarządzania majątkiem Spółki. Zarządzający a nie Wnioskodawca decydują, jakie zasoby będą mobilizowane, ponieważ zgodnie z postanowieniami Umowy Zarządzający kształtuje sposób wykonywania Usług Zarządczych samodzielnie tak, aby mogły one być wykonane należycie.

Zgodnie z Umową o świadczenie usług w zakresie zarządzania Zarządzający zobowiązują się do osobistego świadczenia na rzecz Spółki usług polegających na: kierowaniu Spółką, zarządzaniu majątkiem Spółki oraz reprezentacji Spółki wobec organów państwowych, organów samorządu terytorialnego i innych podmiotów i osób trzecich. W związku z tym, Zarządzający wyraża oświadczenie woli w imieniu i na rzecz Spółki m.in. w zakresie, w jakim świadczone usługi polegają na reprezentowaniu Spółki wobec organów państwowych, organów samorządu terytorialnego, innych podmiotów i osób trzecich.

Na podstawie zawartej Umowy w celu zapewnienia prawidłowego wykonywania Umowy Spółka stawia do dyspozycji Zarządzającego powierzchnię biurową z wyposażeniem niezbędnym dla wykonania Usług Zarządczych. Zarządzający nie ma obowiązku wykonywać swoich czynności w siedzibie Spółki ani w godzinach pracy jej biura. Należyte wykonywanie usług w zakresie zarządzania na rzecz Spółki wiązać się może niejednokrotnie z koniecznością korzystania z pomieszczeń udostępnionych przez Spółkę np. w celu odbycia narad, spotkań. Udostępnienie Zarządzającemu infrastruktury Spółki uzasadnione jest interesem i odpowiednią potrzebą samej Spółki. Zarządzający może wykonywać usługi w zakresie zarządzania również przy użyciu własnych środków i narzędzi, jak również we własnych pomieszczeniach. Zarządzający dysponuje odpowiednią wiedzą, doświadczeniem, kwalifikacjami oraz specjalizacją niezbędnymi do należytego świadczenia Usług Zarządczych.

Sposób wynagradzania Zarządzającego określony jest w Umowie. I tak w myśl Umowy Zarządzającemu przysługuje miesięczne wynagrodzenie we wskazanej w Umowie wysokości. Jednocześnie Umowa przewiduje wypłatę premii rocznej. Premia ta zależna jest od spełnienia określonych wskaźników i realizacji określonych planów Spółki. W rezultacie na wysokość premii wpływa sposób kierowania Spółką oraz zarządzanie majątkiem Spółki przez Zarządzającego. Część wynagrodzenia, tj. premia roczna jest zależna od osiągnięcia przez Zarządzającego określonych celów Spółki. Zarządzający uprawniony jest do premii rocznej przyznawanej przez Radę Nadzorczą w oparciu o wysokość zrealizowanych przez Spółkę - w stosunku do planu rocznego - w danym roku obrotowym, następujących wskaźników: i) zysk netto, ii) EBITDA, iii) przychody ze sprzedaży. Obecnie, co do zasady, premia może stanowić maksymalnie 40% przysługującego Zarządzającemu całkowitego rocznego wynagrodzenia (rozumianego, jako suma wynagrodzenia miesięcznego i premii rocznej) i będzie wynosić 60% rocznego wynagrodzenia (części ustalonej w stałej wysokości). Dodatkowo, umowy przewidują, że Rada Nadzorcza może wyznaczyć Zarządzającemu dodatkowy cel związany z procesami inwestycyjnymi lub restrukturyzacyjnymi - za realizację którego, Zarządzający będzie uprawniony do dodatkowej premii określonej procentowo w stosunku do rocznego wynagrodzenia stałego.

Jak wynika z zawartych Umów odpowiedzialność wobec Spółki i osób trzecich za szkodę wyrządzoną w związku z wykonywaniem Umowy, będącą następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania Usług Zarządczych ponosi Zarządzający. W związku z tym Zarządzający ponoszą ryzyko gospodarcze za czynności wykonywane w ramach wykonywanych Umów. Umowa zobowiązuje Zarządzającego do ubezpieczenia się od odpowiedzialności cywilnej powstałej w związku ze świadczeniem usług zarządczych na sumę określoną w Umowie.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie wykonywanie czynności przez Zarządzającego w ramach umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania należy rozpatrywać w kontekście takim, że są one zawarte pomiędzy spółką a członkiem zarządu.

Należy wskazać, że każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia.

W okolicznościach sprawy, której dotyczy złożony wniosek, treść Umowy o zarządzanie dowodzi wprost, że nie stworzył on stosunku prawnego takiego jaki zachodzi pomiędzy pracodawcą a pracownikiem w przypadku zawarcia umowy o pracę. Spółka przedstawiając postanowienia kontraktu wskazała bowiem, że Zarządzający nie ma obowiązku wykonywać swoich czynności w siedzibie Spółki, ani w godzinach pracy jej biur. W ramach świadczonych przez siebie usług nie podlega kierownictwu innych osób, a Spółka nie ma prawa wskazywać w jaki sposób ma wykonywać swoje obowiązki. Zarządzający sam kształtuje sposób i miejsce wykonywania usług wynikających z Umowy o zarządzanie.

Zatem z powyższego jednoznacznie wynika, że Zarządzający może wykonywać w dowolnym miejscu i czasie czynności określone Umową. Oznacza to też, że przy wykonywaniu tych czynności Zarządzający nie musi wykorzystywać infrastruktury i organizacji wewnętrznej Spółki.

Zauważyć też należy, że sformułowanie cyt. art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT odnoszące się do odpowiedzialności, należy rozumieć jako odpowiedzialność zleceniodawcy, w stosunku do osób trzecich, za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania zlecenia. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy. Tak bowiem rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności wskazuje, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku od towarów i usług) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich.

O wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług można zatem mówić w przypadku, gdy zleceniobiorcę będą łączyć ze zleceniodawcą więzi analogiczne jak w przypadku stosunku pracy, jako że nie będzie on ponosił ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywaniem czynności, będących przedmiotem wskazanych umów, a odpowiedzialność za te czynności w stosunku do osób trzecich będzie bezwzględnie ponosił zlecający. Oznacza to, że z treści zawartych umów wynikać winno zobowiązanie, które w swej istocie kładzie na zlecającego odpowiedzialność, zamiast na zleceniobiorcę, podobnie jak ma to miejsce w przypadku stosunku pracy.

Zauważyć należy, że Umowa o świadczenie usług w zakresie zarządzania, na podstawie której Zarządzający świadczy usługi zarządzania Spółką, zawiera unormowanie dotyczące odpowiedzialności Zarządzającego wobec osób trzecich. Jak wskazano, Zarządzający ponosi odpowiedzialność wobec Spółki i osób trzecich za szkodę wyrządzoną w związku z wykonywaniem Umowy, będącą następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania usług zarządczych.

Z powyższego wynika zatem, że warunek odpowiedzialności za wykonanie czynności w ramach Umowy o zarządzanie, który decyduje o uznaniu czynności za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 1 wyżej wymienionej ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełniony.

Odnosząc zatem przedstawiony we wniosku opis sprawy do stanu prawnego należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie skoro Zarządzający ponosi odpowiedzialność wobec Spółki oraz osób trzecich za szkodę wynikłą z podejmowanych przez niego czynności przy wykonywaniu umowy i ponosi ryzyko gospodarcze podejmowanych decyzji, nie można uznać, że relacja łącząca Zarządzającego ze Spółką stanowi stosunek zobowiązaniowy podobny do tego, jaki łączy pracodawcę i pracownika. Świadczone przez Zarządzającego usługi zarządzania w ramach zawartej umowy należy uznać za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu powołanego wyżej art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

Tym samym usługi świadczone przez Wnioskodawcę w ramach Umowy o zarządzanie podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.