IBPP2/443-165/09/ICz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w załączonym do pisma z dnia 12 lutego 2009 r. znak: GN-3024/40/09/RZB/MO (data wpływu 4 marca 2009 r.), wniosku (bez daty) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w kwestii określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu opłat za oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste w latach 2005 do 2008, które nadal nie wpłynęły - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 marca 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w kwestii określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu opłat za oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste w latach 2005 do 2008, które nadal nie wpłynęły.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Gmina oddaje grunty w użytkowanie wieczyste. Opłaty roczne za użytkowanie wieczyste należne od gruntów, które oddano w użytkowanie wieczyste przed dniem 1 maja 2004 r., zgodnie z uchwałą NSA z dnia 7 stycznia 2007 r., nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zgodnie z przepisami i wykładnią, podatnik w roku 2005, fakturował należności w następujący sposób: dla wpłat otrzymanych przed terminem płatności, w terminie 7 dni od daty wpłaty zaś dla pozostałych należności w terminie płatności (tj. 31 marca 2005 r.). Podatek odprowadzano w terminach i kwotach zgodnie z wystawionymi fakturami. W kolejnych latach (zgodnie z wykładnią zawartą w piśmie Min. Finansów z dnia 3 marca 2005 r.) należności fakturowano do 7 dni po zapłacie, podatek odprowadzano w terminach i kwotach zgodnie z wystawionymi fakturami.

Po ostatniej nowelizacji ustawy o podatku od towarów i usług, podatek winien być odprowadzany zgodnie z zasadami określonymi w dopisanym art. 19 ust. 16b tj. dla należności, dla których dokonano wpłaty przed terminem płatności, fakturowanie powinno nastąpić w terminie 7 dni od daty wpłaty zaś dla pozostałych należności najpóźniej w terminie płatności (tj. odpowiednio 31 marca danego roku).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jak odprowadzać podatek od opłat rocznych za użytkowanie wieczyste gruntu należne na podstawie umów, zawartych po dniu 1 maja 2004 r., dla których terminy płatności poszczególnych opłat upłynęły przed dniem wejścia w życie art. 19 ust. 16b (tj. odpowiednio 31 marca 2005 r., 31 marca 2006 r., 31 marca 2007 r., 31 marca 2008 r.) lecz wpłata nadal nie wpłynęła.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. (Dz. U. Nr 209, poz. 1320) o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych ustaw, dopisany tą nowelizacją do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług art. 19 ust. 16b wchodzi w życie z dniem 1 grudnia 2008 r.

W związku z powyższym uważa się, że art. 19 ust. 16b w brzmieniu dodanym ww. nowelizacją powinien być stosowany do należności, które staną się wymagalne po jego wejściu w życie a więc w przypadku opłaty rocznej za użytkowanie wieczyste, począwszy od należności za rok 2009.

Opłaty za lata 2005-2008, które do tej pory nie zostały wpłacone i zafakturowane powinny być rozliczane na dotychczasowych zasadach (tj. w terminie wynikającym z daty wpłaty).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Natomiast na podstawie art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również, w myśl obowiązującego od dnia 1 grudnia 2008 r. przepisu ust. 6 tego artykułu, oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste.

Należy w tym miejscu zauważyć, iż w stanie prawnym obowiązującym przed dniem 1 grudnia 2008 r. początkowo panował pogląd, że prawo użytkowania wieczystego to prawo rzeczowe, którego treść i granice określone zostały zasadniczo w przepisach Kodeksu cywilnego oraz w ustawie z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 z późn. zm.) i które nie mieści się w zakresie definicji dostawy towarów, zawartej w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Stąd też oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste uznano za świadczenie usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Jednak po uchwale podjętej przez skład siedmiu sędziów Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 stycznia 2007 r. sygn. akt I FPS 1/06 ukształtował się pogląd, iż użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, w ekonomicznym nie zaś cywilistycznym tego słowa znaczeniu. Konsekwencją powyższego jest uznanie, że oddanie w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, co później znalazło swoje odbicie we wprowadzonych od dnia 1 grudnia 2008 r. zmianach w przepisach dotyczących podatku od towarów i usług (m.in. art. 7 ust. 6 i ust. 7).

Z regulacji zawartych w art. 71 ust. 1-4 ww. ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami wynika, iż za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste pobiera się pierwszą opłatę i opłaty roczne. Pierwsza opłata za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu podlega zapłacie jednorazowo, nie później niż do dnia zawarcia umowy o oddanie tej nieruchomości w użytkowanie wieczyste. Natomiast w przypadku oddania nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze bezprzetargowej pierwszą opłatę można rozłożyć na oprocentowane raty. Opłaty roczne wnosi się przez cały okres użytkowania wieczystego, w terminie do dnia 31 marca każdego roku, z góry za dany rok. Opłaty rocznej nie pobiera się za rok, w którym zostało ustanowione prawo użytkowania wieczystego.

W myśl art. 27 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustanowienie użytkowania wieczystego następuje w momencie dokonania wpisu tego prawa do księgi wieczystej, na podstawie zawartej w formie aktu notarialnego umowy o jego ustanowieniu.

Kwestie dotyczące obowiązku podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług zostały uregulowane przepisami Działu IV ustawy o VAT.

W myśl ogólnej zasady zawartej w art. 19 ust. 1 ww. ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Przy czym jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą wówczas, zgodnie z ust. 4 tego artykułu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Ponadto przepis art. 19 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Natomiast zgodnie z, obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008 r., art. 19 ust. 16b ustawy o VAT, w przypadku oddania gruntu w wieczyste użytkowanie obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności poszczególnych opłat pobieranych z tego tytułu.

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320) przepis art. 19 ust. 16b ustawy zmienianej w art. 1 (tj. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług), w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do podatników, którzy oddali grunt w użytkowanie wieczyste po dniu 30 kwietnia 2004 r., z wyłączeniem podatników, którzy rozliczyli z tego tytułu podatek w całości przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy.

Jeżeli w związku z oddaniem w użytkowanie wieczyste gruntu po dniu 30 kwietnia 2004 r. podatek został rozliczony w całości przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, późniejsze podwyższenie podstawy opodatkowania, zgodnie z art. 8 ust. 2 ww. ustawy z dnia 7 listopada 2008 r., nie rodzi obowiązku dokonywania korekty podatku.

Z przywołanego wyżej przepisu art. 8 ust. 1 ww. ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw wynika zatem, iż przepis art. 19 ust. 16b ustawy o VAT, regulujący kwestię powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług w przypadku oddania gruntów w użytkowanie wieczyste, nie będzie miał zastosowania do podatników którzy:

* oddali grunt w użytkowanie wieczyste przed 1 maja 2004 r.,

* oddali grunt w użytkowanie wieczyste po 1 maja 2004 r., ale rozliczyli cały należny VAT przed dniem 1 grudnia 2008 r.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Gmina oddaje grunty w użytkowanie wieczyste. Opłaty roczne za użytkowanie wieczyste należne od gruntów, które oddano w użytkowanie wieczyste przed dniem 1 maja 2004 r., zgodnie z uchwałą NSA z dnia 7 stycznia 2007 r., nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zgodnie z przepisami i wykładnią, podatnik w roku 2005, fakturował należności w następujący sposób: dla wpłat otrzymanych przed terminem płatności, w terminie 7 dni od daty wpłaty zaś dla pozostałych należności w terminie płatności (tj. 31 marca 2005 r.). Podatek odprowadzano w terminach i kwotach zgodnie z wystawionymi fakturami. W kolejnych latach (zgodnie z wykładnią zawartą w piśmie Min. Finansów z dnia 3 marca 2005 r.) należności fakturowano do 7 dni po zapłacie, podatek odprowadzano w terminach i kwotach zgodnie z wystawionymi fakturami.

Natomiast pytanie Wnioskodawcy dotyczy kwestii prawidłowości odprowadzenia podatku od opłat rocznych za użytkowanie wieczyste gruntu należne na podstawie umów, zawartych po dniu 1 maja 2004 r., dla których terminy płatności poszczególnych opłat upłynęły przed dniem wejścia w życie art. 19 ust. 16b (tj. odpowiednio 31 marca 2005 r., 31 marca 2006 r., 31 marca 2007 r., 31 marca 2008 r.) lecz wpłata nadal nie wpłynęła.

W świetle przywołanych wyżej przepisów należy stwierdzić, iż w odniesieniu do czynności oddania gruntu w użytkowanie wieczyste dokonanej po dniu 30 kwietnia 2004 r. lecz przed dniem 1 grudnia 2008 r., obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług, co do zasady, powstał zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 19 ust. 1 ustawy o VAT.

Z uwagi jednak na, przywołany wcześniej, art. 8 ust. 1 ww. ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, rozciągający działanie przepisu art. 19 ust. 16b ustawy o VAT, na czynności oddania gruntu w wieczyste użytkowanie dokonane po dniu 30 kwietnia 2004 r. lecz przed dniem 1 grudnia 2008 r., z wyłączeniem podatników, którzy rozliczyli z tego tytułu podatek w całości przed dniem wejścia w życie tej ustawy, tj. przed dniem 1 grudnia 2008 r., w sytuacji gdy Wnioskodawca z tytułu czynności oddania gruntu w wieczyste użytkowanie dokonanych po dniu 30 kwietnia 2004 r. lecz przed dniem 1 grudnia 2008 r., nie rozliczył całości podatku, wówczas do nierozliczonej części podatku z tego tytułu, obowiązek podatkowy powstanie w trybie ww. art. 19 ust. 16b ustawy o VAT.

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż do opłat za użytkowanie wieczyste gruntu zawartych po dniu 1 maja 2004 r. dla których terminy płatności upłynęły odpowiednio 31 marca 2005 r., 31 marca 2006 r., 31 marca 2007 r., 31 marca 2008 r., które do tej pory nie zostały wpłacone i zafakturowane, będzie miał zastosowanie cyt. wyżej przepis art. 19 ust. 16b ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.