IBPP2/443-154/12/ICz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 lutego 2012 r. (data wpływu 17 lutego 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 maja 2012 r. (data wpływu 14 maja 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania obniżonej stawki podatku do sprzedaży, na stacjach benzynowych napojów kawowych, których zasadniczym składnikiem jest mleko, zaklasyfikowanych przez Wnioskodawcę do grupowania PKWiU z 2008 r. 11.07.19.0 - jest prawidłowe.

W dniu 17 lutego 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania obniżonej stawki podatku do sprzedaży, na stacjach benzynowych, napojów kawowych, których zasadniczym składnikiem jest mleko, zaklasyfikowanych przez Wnioskodawcę do grupowania PKWiU z 2008 r. 11.07.19.0.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 9 maja 2012 r. (data wpływu 14 maja 2012 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 4 maja 2012 r. znak: IBPP2/443-154/12/ICz.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Spółka, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej m.in. prowadzi ogólnopolską sieć stacji benzynowych zlokalizowanych na terytorium Polski. Oprócz paliw silnikowych, na stacjach sprzedawane są różnego rodzaju napoje kawowe, których zasadniczym składnikiem jest mleko tj. Caffe Latte, Cappuccino i Caffe Bianco (zwane dalej łącznie "napojami kawowymi z mlekiem" lub "napojami").

Sprzedaż powyższych napojów następuje za pomocą automatów samoobsługowych znajdujących się na terenie sklepu stacji benzynowej. Klient płaci za wybrany napój w kasie, a następnie samodzielnie obsługuje maszynę nalewającą napoje. Po przyciśnięciu przez klienta właściwego przycisku, automat nalewa gorący napój do kubka. Dozowanie wszystkich składników napoju odbywa się automatycznie, a ustawienia ilości poszczególnych składników są jednakowe we wszystkich punktach sprzedaży.

Skład poszczególnych napojów oferowanych przez Wnioskodawcę przedstawia się następująco:

* Caffe Latte (mleko i piana mleczna 91%, napar kawowy 9%),

* Cappuccino (mleko i piana mleczna 89%, napar kawowy 11%),

* Caffe Bianco (mleko 20%, napar kawowy 80%).

Na podstawie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 18 lipca 2008 r. o sygn. IBPP2/443-394/08/BW wydanej przez Ministra Finansów, do końca 2010 r. Spółka stosowała do sprzedaży napojów stawkę 7% VAT.

Na skutek zmiany przepisów ustawy o VAT, po 1 stycznia 2011 r. Spółka stosuje stawkę 8% VAT.

Spółka nie występowała do polskich organów statystycznych o opinię klasyfikacyjną dla ww. napojów kawowych z mlekiem, bowiem jak dowodzi praktyka, organy statystyczne klasyfikują sprzedaż na stacjach benzynowych tego typu produktów, dla celów statystyki, jako usługę gastronomiczną (ew. usługę sprzedaży detalicznej). W ocenie Wnioskodawcy, taka klasyfikacja dla celów opodatkowania świadczenia podatkiem VAT jest nieadekwatna, bowiem sprzedaż tych produktów na stacjach benzynowych powinna być dla celów VAT traktowana jako dostawa towarów, co Wnioskodawca wykaże w dalszej części wniosku.

W piśmie uzupełniającym z dnia 9 maja 2012 r. Wnioskodawca dokonał uzupełnienia stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, i wskazał, że nie występował do organów statystycznych o opinię klasyfikacyjną dla Produktów, bowiem jak dowodzi praktyka, organy statystyczne klasyfikują sprzedaż na stacjach benzynowych kaw oraz napojów kawowych, dla celów statystyki. jako usługę gastronomiczną (dział 56 PKWiU z 2008 r.). W ocenie Wnioskodawcy, taka klasyfikacja dla celów opodatkowania podatkiem VAT jest nieadekwatna, bowiem sprzedaż tych produktów na stacjach benzynowych powinna być dla celów VAT traktowana jako dostawa towarów, co Wnioskodawca wykazał w treści wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji.

W ocenie Wnioskodawcy, sprzedawane przez Wnioskodawcę Produkty na stacjach benzynowych powinny być klasyfikowane do grupowania 11.07.19.0 według PKWiU z 2008 r. "Pozostałe napoje bezalkoholowe".

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż napojów kawowych z mlekiem na stacjach benzynowych należy traktować dla potrzeb VAT jako świadczenie usługi gastronomicznej, czy też jako dostawę towarów w postaci napojów bezalkoholowych zawierających tłuszcz mlekowy, opodatkowaną 5% stawką podatku.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż na stacjach benzynowych przedstawionych powyżej produktów będących napojami kawowymi z mlekiem z automatów samoobsługowych, stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaną 5% stawką VAT począwszy od 1 stycznia 2011 r.

Na poprawność wskazanego stanowiska wskazuje w szczególności brzmienie przepisów ustawy o VAT, przepisów wspólnotowych oraz orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (zwanego dalej "TSUE" lub "Trybunałem").

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Uwagi ogólne.

W przypadku świadczenia w postaci sprzedaży napojów mamy do czynienia z połączeniem dostawy towarów (gorących napojów) oraz elementów usługowych o charakterze pomocniczym wykonywanych przez automat samoobsługowy (tekst jedn.: poddanie obróbce cieplnej składników napoju, mieszanie składników we właściwych proporcjach). Niemniej jednak, z perspektywy klienta stacji benzynowej Wnioskodawca zapewnia mu jedno kompleksowe świadczenie mające, w ocenie Wnioskodawcy, naturę i charakter dostawy towaru. Pozostałe czynności przygotowujące napój do właściwego podania klientowi są jedynie środkiem do realizacji celu gospodarczego transakcji jakim jest dostawa towaru. Potwierdzeniem integralności ekonomicznej powyższego świadczenia jest w szczególności fakt, że za całe świadczenie w postaci sprzedaży napoju ustalona jest jedna cena dla konsumenta.

W tym kontekście, ponad wszelką wątpliwość należy stwierdzić, że sprzedaż napojów kawowych z mlekiem stanowi jedno kompleksowe świadczenie dla celów VAT. Każda próba jego podzielenia miałaby charakter sztuczny i nieuzasadniony z punktu widzenia natury świadczenia.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą TSUE, jeżeli świadczenie kompleksowe stanowi integralną całość z ekonomicznego punktu widzenia (a tak jest w opisywanym przypadku), powinno ono w efekcie podlegać takim zasadom opodatkowania VAT, jakie dotyczą świadczenia głównego.

Pogląd taki został ukształtowany w orzeczeniu TSUE w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP), w którym TSUE stwierdził, że "Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną iub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny łub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej" (podobnie w orzeczeniu w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV).

Odnosząc powyższe konkluzje orzecznictwa do analizowanego stanu faktycznego należy stwierdzić, że w przypadku świadczenia w postaci sprzedaży gorącego napoju na stacji benzynowej mamy do czynienia zarówno z elementem towarowym tego świadczenia (tekst jedn.: wydanie klientowi towaru - napoju kawowego z mlekiem) jak i pewnymi elementami usługowymi (tekst jedn.: obróbka termiczna, mieszanie składników we właściwych proporcjach etc). Niemniej jednak, zarówno element towarowy jak i pomocnicze elementy usługowe stanowią pod względem ekonomicznym nierozerwalną całość i stąd, dla celów opodatkowania VAT, powinny być traktowane jako jedno świadczenie kompleksowe.

Nie ulega przy tym wątpliwości, że dominującym elementem przedmiotowego świadczenia jest element towarowy zarówno z perspektywy Spółki, jak i klienta stacji benzynowej. Świadczenie to bowiem wyczerpuje się w dostarczeniu klientowi napoju, który z natury rzeczy powinien być ciepły i przygotowany w sposób umożliwiający bezpośrednią konsumpcję. Elementy usługowe omawianego świadczenia mają natomiast jedynie charakter pomocniczy do elementu towarowego. Ich celem jest wyłącznie umożliwienie klientowi skorzystanie ze świadczenia głównego (dostarczenia towaru w postaci napoju) poprzez doprowadzenie towaru do postaci oczekiwanej przez klienta. Elementy usługowe świadczenia nie mają dla klienta żadnej wartości ekonomicznej w oderwaniu od elementu towarowego. Gdyby nie wola po stronie klienta nabycia gorącego napoju do świadczenia w ogóle by nie doszło.

W związku z powyższym, biorąc jednocześnie pod uwagę przedstawione tezy orzecznictwa, cała transakcja w ocenie Wnioskodawcy powinna stanowić jedno kompleksowe świadczenie - dostawę towaru dla celów VAT. Potraktowanie całości świadczenia jako usługi byłoby sprzeczne z ekonomicznym charakterem tej transakcji (z perspektywy klienta nabywa on napój - czyli towar) oraz nie uwzględniałoby jej zasadniczego elementu - wydania towaru. Z kolei próba podziału świadczenia na dostawę towaru i świadczenie usługi dla celów opodatkowania VAT byłaby działaniem sztucznym, sprzecznym z zasadami opodatkowania świadczeń kompleksowych wynikającymi z orzecznictwa TSUE, przytoczonego powyżej.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia szczegółową argumentację w zakresie uznania sprzedaży napojów kawowych z mlekiem jako dostawy towarów dla celów VAT.

Przepisy krajowe i wspólnotowe

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT ustawodawca zdefiniował co należy rozumieć przez "dostawę towarów", o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, a mianowicie jest to przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W Ustawie o VAT zdefiniowano również pojęcie "towarów" przez które to pojęcie należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT). W poszukiwaniu definicji legalnej pojęcia "rzeczy", należy posłużyć się przepisami Kodeksu cywilnego (zwanego dalej "k.c.") gdzie art. 45 stanowi, że "Rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne".

Mając na uwadze powyżej przytoczone przepisy, aby daną transakcję można było uznać za dostawę towarów na gruncie Ustawy o VAT niezbędnym jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek:

* przedmiotem danej transakcji musi być towar w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, a więc rzecz materialna w rozumieniu k.c. oraz

* musi dojść do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem (rzeczą) jak właściciel.

Powyżej powołane przepisy polskiej Ustawy o VAT nie odbiegają od regulacji przewidzianej w Dyrektywie 112.

Zgodnie bowiem z art. 2 ust. 1 Dyrektywy 112 opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze. Art. 14 ust. 1 Dyrektywy 112 z kolei wskazuje, że jako dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy krajowe jak i wspólnotowe, zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż na stacji benzynowej napojów kawowych z mlekiem z automatu samoobsługowego stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, W przedmiotowej transakcji są bowiem spełnione łącznie obydwie przesłanki, o których mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT tj. (i) przedmiotem transakcji jest towar w postaci napoju oraz (ii) dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym towarem (rzeczą) jak właściciel. Czynności o charakterze usługowym jakie pojawiają się przy dostawie napojów (automat samoobsługowy podgrzewający i mieszający składniki w odpowiednich proporcjach) są tylko elementami całej transakcji polegającej na dostawie towarów co zostanie wykazane poniżej.

Dodatkowo, Wnioskodawca zwraca uwagę, iż ustawodawca w art. 19 ust. 17 Ustawy o VAT, dotyczącym momentu powstania obowiązku podatkowego, przewidział, iż co do zasady sprzedaż towarów za pośrednictwem automatów stanowi dostawę towarów dla potrzeb VAT. Co prawda przepis ten dotyczy sytuacji, w której automat jednocześnie przyjmuje zapłatę za towar, niemniej jednak w ocenie Wnioskodawcy powyższy przepis stanowi wskazówkę interpretacyjną przemawiającą za uznaniem sprzedaży gorącego napoju kawowego z mlekiem z automatu samoobsługowego jako dostawy towarów dla celów VAT.

Istotne znaczenie dla zdefiniowania pojęcia "dostawy towarów" dla potrzeb VAT ma również definicja "świadczenia usługi", która jako druga główna czynność wymieniona w art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z brzmieniem art. 8 ust. 1 stawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Tym samym, poprzez użycie definicji negatywnej, ustawodawca zdecydował, iż jako świadczenie usług dla celów VAT powinno się rozumieć każdą transakcję, która nie może zostać uznana za dostawę towarów (pomijając oczywiście inne czynności opodatkowane VAT wymienione w dalszej części art. 5 ustawy o VAT).

Mając na względzie przytoczoną powyżej definicję świadczenia usług (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT), proces rozpatrywania, czy w danej sytuacji mamy do czynienia z dostawą towarów, czy świadczeniem usług powinien wyglądać następująco. W pierwszej kolejności proces ten należy zawsze rozpocząć od analizy czy dane świadczenie może zostać uznane za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Dopiero w sytuacji, w której dane świadczenie nie spełnia definicji dostawy towarów, wówczas należy rozważyć czy dane świadczenie powinno zostać uznane za usługę dla celów VAT. W sytuacji natomiast, w której zostanie rozstrzygnięte, że danemu świadczeniu należy przypisać atrybut dostawy towarów dla potrzeb VAT, w tym momencie proces się kończy. Nie jest bowiem uzasadnione dalsze rozpatrywanie czy dane świadczenie jest usługą dla celów VAT, jako że za usługę można uznać jedynie takie świadczenie, które nie jest dostawą towarów.

Warto zauważyć, iż przedstawiona powyżej argumentacja Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w praktyce polskich organów podatkowych, które potwierdzały, że sprzedaż na stacjach benzynowych napojów kawowych z mlekiem z automatów samoobsługowych stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, (tak m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 3 sierpnia 2011 r. o sygn. IPPP2/443-635/11-27/KOM wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 7 października 2011 r. o sygn. IPPP2/443-870/11-2/MM wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie - sprzedaż napojów kawowych z mlekiem na wynos.

Podsumowując powyższe, zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż na stacji benzynowej napojów kawowych z mlekiem z automatu samoobsługowego stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

W tym miejscu Wnioskodawca podkreśla, iż jego zdaniem sprzedawane przez Spółkę napoje kawowe z mlekiem powinny być klasyfikowane wg Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług z 2008 r. (zwanej dalej "PKWiU) do grupowania PKWiU 11.07.19.0 Pozostałe napoje bezalkoholowe.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia zwięzłą analizę klasyfikacyjną sprzedawanych napojów kawowych.

Zgodnie z zasadami metodycznymi PKWiU, klasyfikacja towarów na gruncie PKWiU powinna być dokonywana w ścisłym związku z klasyfikacją towarową która to z kolei powinna opierać się na ogólnych regułach interpretacji obowiązujących w Nomenklaturze Scalonej (zwanej dalej "CN"). W związku z powyższym, w ocenie Spółki, w celu uzupełnienia stanowiska klasyfikacyjnego według PKWiU poprzez posiłkowe zastosowanie reguł CN, analizie należy poddać treść (brzmienie) pozycji 2202 Taryfy Celnej, która według PKWiU jest powiązana z grupowaniem 11.07.19.0 Pozostałe napoje bezalkoholowe.

Zgodnie z uwagą (B) do pozycji 2202, do tej pozycji Taryfy Celnej powinny być klasyfikowane "pozostałe napoje bezalkoholowe, z wyjątkiem soków owocowych lub warzywnych objętych pozycją 2009". Uwaga (B) pkt (2) do podpozycji 2202 90 Taryfy celnej obejmuje m.in. Niektóre inne napoje przygotowywane do bezpośredniego spożycia, np. na bazie mleka lub kakao.

W tym miejscu warto zaznaczyć, że pod pozycją Taryfy Celnej 2202 90 (pozostałe napoje bezalkoholowe), która jest powiązana z grupowaniem 11.07.19.0_PKWiU rozbija się w odniesieniu do przedmiotowych towarów na 3 kody CN: 2202 90 91 (napoje bezalkoholowe zawierające tłuszcz mlekowy w ilości mniej niż 0,2% masy), 2202 90 95 (napoje bezalkoholowe zawierające tłuszcz mlekowy w ilości 0,2% masy do 2% masy) oraz 2202 90 99 (napoje bezalkoholowe zawierające tłuszcz mlekowy w ilości 2% masy lub więcej). Wszystkie te kody Taryfy celnej są powiązane ze wskazanym grupowaniem PKWiU 11.07.19.0, co oznacza, że dany napój bezalkoholowy, pod warunkiem zawierania w swoim składzie tłuszczu mlekowego, niezależnie natomiast od procentu tej zawartości, powinien być klasyfikowany do wskazanych powyżej kodów Taryfy Celnej, a tym samym grupowania PKWiU.

Biorąc pod uwagę przedstawiony skład wyrobów jak i treść uwag wyjaśniających do CN, Spółka uważa, że napoje te ze względu na znaczną zawartość mleka powinny zostać uznane za pozostałe napoje bezalkoholowe, klasyfikowane do grupowania 11.07.19.0 PKWiU.

W świetle powyższych, jednoznacznych przepisów klasyfikacyjnych, Spółka nie występowała o klasyfikację przedmiotowych napojów według PKWiU do organów statystycznych. Tym bardziej, że opinia tak nie ma charakteru wiążącego, a jest jedynie wskazówką organów statystycznych odnośnie do klasyfikacji statystycznej danego towaru lub usługi, podczas gdy obowiązek właściwej klasyfikacji statystycznej towarów i usług spoczywa na podatniku. Dlatego też w tym miejscu, Spółka pragnie podkreślić, że jej zdaniem sprzedawane napoje powinny być klasyfikowane do grupowania 11.07.19.0 PKWiU.

Na marginesie należy zaznaczyć, iż organy statystyczne traktują sprzedaż na stacjach benzynowych napojów kawowych z mlekiem, dla celów statystyki, jako usługę gastronomiczną (ew. usługę sprzedaży detalicznej). W ocenie Wnioskodawcy, taką klasyfikację należy uznać za nieadekwatną dla celów opodatkowania tej sprzedaży podatkiem VAT. Wynika to z faktu, że dla celów podatkowych (VAT) sprzedaż ta, mając na względzie przepisy ustawy o VAT, jak również zgromadzony w tej sprawie dorobek orzeczniczy polskich sądów administracyjnych i TSUE, powinna zostać zakwalifikowana jako dostawa towarów.

W opinii Wnioskodawcy, napoje kawowe z mlekiem powinny być klasyfikowane do grupowania 11.07.19.0 PKWiU Pozostałe napoje bezalkoholowe, o którym mowa w pozycji nr 31 załącznika nr 10 do Ustawy o VAT. Tym samym, stawka VAT, która powinna znaleźć zastosowanie przy Ich sprzedaży (dostawie) po 1 stycznia 2011 r. wynosi 5%.

Usługa gastronomiczna a dostawa gotowych posiłków /dań w orzecznictwie TSUE

Możliwość uznania, że sprzedaż gorących napojów kawowych z mlekiem stanowi dostawę towarów, a nie świadczenie usługi gastronomicznej potwierdza także orzecznictwo TSUE, który wypowiadał się, co do różnicy między sprzedażą gotowego posiłku/dania (dostawą towarów), a świadczeniem usługi gastronomicznej.

Przykładowo w wyroku z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S, TSUE stwierdził, że aby uznać daną transakcję za dostawę towarów lub świadczenie usług, należy uwzględnić wszystkie okoliczności zawarcia transakcji.

Trybunał argumentował:

"W tym względzie należy stwierdzić, że dostawa gotowych dań i napojów do bezpośredniej konsumpcji jest wynikiem serii usług począwszy od gotowania potraw, na obsłudze u odbiorcy skończywszy, podczas gdy infrastruktura, włącznie z salą restauracyjną wraz z dodatkowymi pomieszczeniami (szatnie, itd.), meblami i naczyniami stołowymi, jest pozostawiona do dyspozycji klienta. W danym przypadku osoby fizyczne których działalność zawodowa polega na wykonywaniu tych transakcji restauracyjnych będą musiały wykonać takie czynności jak nakrycie stołów, polecanie klientowi dań oraz objaśnianie dań i napojów w menu, usługiwanie przy stole i sprzątanie ze stołu po posiłku (pogrubienie i podkreślenie Wnioskodawcy)".

Powyższą konkluzję TSUE podsumował w sposób następujący:

"Tym samym, transakcje takie (jak usługi gastronomiczne/restauracyjne - przyp. Wnioskodawcy) charakteryzuje zespół cech i działań, z których dostarczanie żywności jest tylko jednym składnikiem, i w których usługi stanowią zdecydowaną większość. Należy je więc traktować jako świadczenie usług w rozumieniu art. 6 ust. 1 Szóstej dyrektywy. Inaczej natomiast jest, jeśli transakcja dotyczy dań na wynos i nie towarzyszą jej usługi mające na celu poprawę konsumpcji na miejscu we właściwym otoczeniu".

Ważnym w niniejszym temacie jest również wyrok z dnia 10 marca 2011 r. (sprawy połączone C-497/09, C-499/09, C-501/09 oraz C-502/09), gdzie TSUE dostarczył kompleksowej informacji odnośnie tego, kiedy dane świadczenie powinno być traktowane jako świadczenie usługi gastronomicznej, a kiedy jako dostawa gotowych posiłków.

TSUE stwierdził m.in., że:

"Ustalenie, czy świadczenie złożone, jak w sprawach przed sądem krajowym, należy zakwalifikować jako dostawę towarów, czy jako świadczenie usług wymaga wzięcia pod uwagę wszelkich okoliczności, w jakich następuje transakcja, w celu określenia jej elementów charakterystycznych i dominujących".

W dalszej części uzasadnienia TSUE dodał, że elementy charakterystyczne i dominujące powinny być badane z perspektywy konsumenta. Badać się również powinno, według kryteriów jakościowych, a nie tylko ilościowych elementy świadczenia usługi w stosunku do elementów dostawy towarów.

Na tej podstawie TSUE dokonał oceny transakcji, będącej przedmiotem jego analizy, tj. sprzedaży w przyczepach i stanowiskach gastronomicznych kiełbasek, frytek, hot dogów itd., jako dostawy towarów. W tym kontekście TSUE argumentował:

"Należy w tej kwestii stwierdzić po pierwsze, że sprzedaż tego rodzaju produktów (hot dogi, kiełbaski, frytki - przyp. Wnioskodawcy) zakłada ich gotowanie lub podgrzanie, co stanowi usługę, którą należy wziąć pod uwagę w ramach całościowej oceny transakcji w celu jej zakwalifikowania jako dostawa towarów lub świadczenie usług.

Ponadto:

"Przygotowanie ciepłego produktu gotowego ogranicza się zaś w istocie do czynności pobieżnych i znormalizowanych i zwykle nie następuje na życzenie konkretnego klienta, lecz w sposób stały i regularny, w zależności od popytu możliwego do przewidzenia w sposób ogólny. Nie stanowi to więc przeważającego elementu omawianej transakcji i nie może samo z siebie powodować uznania tej transakcji za świadczenie usługi" (pogrubienie i podkreślenie Wnioskodawcy).

" (...) w działalności będącej przedmiotem postępowań w sprawach C-497/09 i C-501/09 nie występują kelnerzy, nie doradza się w rzeczywistości klientom, nie ma serwisu w ścisłym znaczeniu, polegającego na przekazywaniu zamówienia do kuchni, układaniu dań na talerzach i podawaniu ich klientom, brak zamkniętych i ogrzewanych lokali przeznaczonych do konsumpcji dostarczonych produktów, brak szatni i toalet, brak też co do zasady naczyń, mebli i nakryć stołowych (a to te elementy mogłyby ewentualnie przeważyć i doprowadzić TSUE do stwierdzenia, że w danym przypadku można mówić o świadczeniu usługi gastronomicznej, a nie o sprzedaży (dostawie) gotowego dania - przyp. Wnioskodawcy)".

Odnosząc powyższe na przypadek Spółki, stwierdzić należy, że sprzedaży gorących napojów kawowych z mlekiem z automatów samoobsługowych na stacjach benzynowych towarzyszą jedynie dodatkowe czynności, mające na celu przygotowanie tych napojów do sprzedaży (tekst jedn.: podgrzanie składników, wymieszanie składników we właściwych proporcjach). Czynności te, w ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze stanowisko TSUE, nie stanowią dominującego elementu całości świadczenia. Tym samym nie powodują one, że przestajemy mieć do czynienia ze sprzedażą (dostawą) towaru w postaci napoju, a powinniśmy kwalifikować to świadczenie jako usługę gastronomiczną.

Oczywiście może zdarzyć się, że na niektórych stacjach benzynowych pojawią się pojedyncze stoliki (z lub bez opcji siedzącej), służące klientom stacji (podróżującym) do spożycia zakupionego napoju oraz do krótkiego wypoczynku przed dalszą drogą. W olbrzymiej większości jednak napoje kawowe będą brane na wynos, a stoliki nie występują na wszystkich stacjach. Na wszystkich stacjach natomiast znajdują się toalety.

Niemniej jednak okoliczności te (pojedyncze stoliki na niektórych stacjach, toalety) nie przesądzają że w transakcji sprzedaży napojów kawowych z mlekiem dominującym elementem jest element usługowy, jako że nadal nie występuje infrastruktura, o której wspomina TSUE, niezbędna do uznania świadczenia jako usługi (gastronomicznej), tj. kelnerzy doradzający i obsługujący klientów, mechanizm przyjmowania zamówień i przekazywania ich do kuchni, pomieszczenia przeznaczone do spożywania posiłków, szatnie.

Co do obecności toalet na stacjach benzynowych dodać należy, że te nie znalazły się na stacjach benzynowych ze względu na możliwość zakupu napojów na tych stacjach - były one na stacjach benzynowych długo przed tym, kiedy w ogóle w asortymencie stacji pojawiły się tego typu produkty. Ponadto, w większości przypadków toalety te są użytkowane przez klientów stacji, którzy nie kupili napoju; nie są one natomiast przeznaczone jedynie dla klientów dokonujących zakupu napojów (w tym napojów kawowych z mlekiem).

Co do pojedynczych stolików na niektórych stacjach, wskazać należy, że stoliki te nie zostały przeznaczone w konkretnym celu spożywania zakupionych na stacji napojów. Nie trudno wyobrazić sobie sytuację, w której klient stacji benzynowej skorzysta ze stolika w celach spożycia innego zakupionego na stacji produktu (np. batonika). Nie ulega wątpliwości przy tym, że spożycie tego batonika przy takim stoliku, nie czyni ze sprzedaży tego produktu (batonika) usługi gastronomicznej, ani żadnej innej.

Do obecności stolików bądź toalet odniósł się także TSUE w powyższej przywołanym wyroku stwierdzając, iż: " (...) udostępnienie podstawowych urządzeń pozwalających ograniczonej liczbie klientów na konsumpcję na miejscu ma charakter wyłącznie dodatkowy i drugorzędny. Kwestia, czy klienci korzystają z tych urządzeń jest bez znaczenia, ponieważ konsumpcja na miejscu, która nie stanowi zasadniczej cechy owej transakcji, nie może determinować jej charakteru" (podkreślenie Wnioskodawcy).

Definicja usług restauracyjnych i cateringowych w kontekście doprecyzowanych przepisów wspólnotowych

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę na Rozporządzenie Wykonawcze Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (zwane dalej "Rozporządzeniem"), którego celem jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do Dyrektywy 112, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu.

W art. 6 ust. 1 powyżej wskazanego Rozporządzenia zdefiniowano usługi restauracyjne oraz cateringowe wprowadzając jednocześnie jedno kryterium odróżniające te usługi: "Usługi restauracyjne i cateringowe oznaczają usługi polegające na dostarczaniu gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo żywności i napojów, przeznaczonych do spożycia przez ludzi, wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi pozwalającymi na ich natychmiastowe spożycie. Dostarczanie żywności lub napojów lub żywności i napojów stanowi jedynie element większej całości, w której musza przeważać usługi. Usługi restauracyjne polegają na świadczeniu takich usług w lokalu należącym do usługodawcy, podczas gdy usługi cateringowe polegają na świadczeniu takich usług poza lokalem usługodawcy, (podkreślenie i pogrubienie Wnioskodawcy)"

Przepis art. 6 Rozporządzenia stanowi dostosowanie przepisów materialnego prawa wspólnotowego m.in. do orzecznictwa TSUE, które było cytowane powyżej. Z tego też względu należy podkreślić, że użycie sformułowania "muszą przeważać usługi" w treści art. 6 ust. 1 Rozporządzenia ma tutaj znaczenie kluczowe. Oznacza ono bowiem, że z usługami restauracyjnymi lub cateringowymi będziemy mieli do czynienia w sytuacji, w której obok dostawy towarów w postaci gotowych napojów będą również występować elementy natury usługowej i te elementy będą przeważać w całości świadczenia. Z dostawą towarów w postaci gotowych napojów będziemy zaś mieli do czynienia (i) w sytuacji, w której dostawa tych towarów wystąpi bez żadnych usług wspomagających oraz (ii) w sytuacji, w której dostawie towarów będą towarzyszyły elementy o charakterze usługowym, ale elementy te nie będą przeważać w całości świadczenia.

Mając więc na uwadze brzmienie art. 6 Rozporządzenia oraz cytowane tezy orzecznictwa TSUE stwierdzić należy, że sprzedaż gorących napojów kawowych z mlekiem z automatów samoobsługowych na stacjach benzynowych stanowi dostawę towarów z elementami natury usługowej (poddanie obróbce cieplnej, wymieszanie składników we właściwych proporcjach przez automat). Niemniej jednak elementem dominującym tego świadczenia jako całości jest dostawa towarów, a nie elementy usługowe, co w podobnym stanie faktycznym rozstrzygnął jednoznacznie TSUE.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż gorących napojów kawowych z mlekiem z automatów samoobsługowych stanowi jedno kompleksowe świadczenie dla celów VAT. Zgodnie z przepisami krajowymi jak i wspólnotowymi dotyczącymi VAT oraz orzecznictwem TSUE. zdaniem Wnioskodawcy świadczenie to powinno zostać uznane za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, opodatkowane 5% stawką podatku. Wszelkie czynności mające na celu przygotowanie napojów do sprzedaży (elementy usługowe - infrastruktura w postaci automatu samoobsługowego mającego za zadanie podgrzać i wymieszać składniki) stanowią jedynie czynności dodatkowe w stosunku do dominującego elementu całości świadczenia jakim jest dostawa (sprzedaż) towaru w postaci napoju.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości wskazanego powyżej stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Artykuł 2 pkt 6 ustawy stanowi, iż przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Na mocy art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zauważyć należy, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz wydane na jej podstawie rozporządzenia odwołują się do grupowań PKWiU przy ustalaniu preferencyjnych stawek podatkowych i zwolnień przedmiotowych. Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT w stosunku do towarów i usług dla których przepisy VAT powołują stosowną klasyfikację statystyczną.

Przy wyznaczaniu zakresu stosowania stawek obniżonych, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r., wykorzystywana jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.).

Jednocześnie należy wskazać, iż to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem wykonywanych czynności.

Stosownie bowiem do pkt 1 Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Wynika to z faktu, że właśnie m.in. producent bądź usługodawca posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu czy usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania lub przeznaczenia wyrobu, bądź zakresu świadczonych usług.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

I tak, zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Na mocy art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

W myśl § 7 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 1 do rozporządzenia.

Pod poz. 7 załącznika nr 1 do ww. rozporządzenia, zawierającego listę towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku do wysokości 8%, wymienione zostały usługi związane z wyżywieniem (PKWiU ex 56), z wyłączeniem sprzedaży:

Zatem, dokonując analizy powyższych przepisów stwierdzić należy, iż usługi związane z wyżywieniem (usługi gastronomiczne), mieszczące się w PKWiU ex 56 podlegają opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 8%, zgodnie z poz. 7 załącznika nr 1 do rozporządzenia, z wyłączeniem sprzedaży napojów i towarów wymienionych w pkt 1-6, do których zastosowanie ma 23% stawka podatku od towarów i usług.

Jednocześnie w pozycji 52 załącznika nr 3 do ustawy, zawierającego wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7% (w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., stawka podatku wynosi 8%), wymieniono grupę ex 11.07.19.0 - pozostałe napoje bezalkoholowe - wyłącznie niegazowane napoje:

Z objaśnień do załącznika nr 3 do ustawy wynika, że wykaz towarów i usług opodatkowanych w 2011 r. stawką 8%, nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i świadczenia usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik. Oznacza to, że jeżeli dany towar (lub usługa) jest wymieniony w załączniku nr 3 jako opodatkowany stawką 8%, a jednocześnie został wymieniony w art. 43 ust. 1 ustawy jako zwolniony od podatku lub w załączniku nr 10, jako objęty opodatkowaniem stawką 5% - stosowanie stawki podatku z załącznika nr 3 (stawka 8%) do ustawy jest wyłączone na rzecz zwolnienia od podatku lub opodatkowania stawką 5%.

Natomiast, zgodnie z art. 41 ust. 2a ustawy, dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy, stawka podatku wynosi 5%.

Pod pozycją 31 załącznika nr 10 do ustawy, będącego wykazem towarów opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5%, wskazano sklasyfikowane pod symbolem PKWiU ex 11.07.19.0 - pozostałe napoje bezalkoholowe - wyłącznie niegazowane napoje:

Z objaśnień do załącznika nr 10 wynika, iż ex dotyczy tylko danego wyrobu z danego grupowania.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów, opodatkowaniu 5% stawka podatku VAT podlega dostawa pozostałych napojów bezalkoholowych, wyłącznie niegazowanych, w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego lub zawierających tłuszcz mlekowy i klasyfikowany do PKWiU 11.07.19.0, będzie opodatkowana stawka 5% na podstawie art. 41 ust. 2a w związku z poz. 31 załącznika nr 10 do ustawy.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej m.in. prowadzi ogólnopolską sieć stacji benzynowych zlokalizowanych na terytorium Polski. Oprócz paliw silnikowych, na stacjach sprzedawane są różnego rodzaju napoje kawowe, których zasadniczym składnikiem jest mleko tj. Caffe Latte, Cappuccino i Caffe Bianco (zwane dalej łącznie "napojami kawowymi z mlekiem" lub "napojami").

Sprzedaż powyższych napojów następuje za pomocą automatów samoobsługowych znajdujących się na terenie sklepu stacji benzynowej. Klient płaci za wybrany napój w kasie, a następnie samodzielnie obsługuję maszynę nalewającą napoje. Po przyciśnięciu przez klienta właściwego przycisku, automat nalewa gorący napój do kubka. Dozowanie wszystkich składników napoju odbywa się automatycznie, a ustawienia ilości poszczególnych składników są jednakowe we wszystkich punktach sprzedaży.

Skład poszczególnych napojów oferowanych przez Wnioskodawcę przedstawia się następująco:

* Caffe Latte (mleko i piana mleczna 91%, napar kawowy 9%),

* Cappuccino (mleko i piana mleczna 89%, napar kawowy 11%),

* Caffe Bianco (mleko 20%, napar kawowy 80%).

W ocenie Wnioskodawcy, sprzedawane przez Wnioskodawcę produkty na stacjach benzynowych powinny być klasyfikowane do grupowania 11.07.19.0 według PKWiU z 2008 r. "Pozostałe napoje bezalkoholowe".

Z uwagi na powyższe w celu prawidłowego opodatkowania sprzedaży kluczowe znaczenie ma rozstrzygnięcie, czy w danym przypadku ma miejsce dostawa towarów, czy też świadczenie usług oraz symbol statystyczny właściwy dla przedmiotu sprzedaży.

Pojęcie usługi restauracyjnej i cateringowej zostało zawarte w art. 6 ust. 1 Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 77, str. 1), z którego wynika, iż usługi restauracyjne i cateringowe oznaczają usługi polegające na dostarczaniu gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo żywności i napojów, przeznaczonych do spożycia przez ludzi, wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi pozwalającymi na ich natychmiastowe spożycie. Dostarczanie żywności lub napojów lub żywności i napojów stanowi jedynie element większej całości, w której muszą przeważać usługi. Usługi restauracyjne polegają na świadczeniu takich usług w lokalu należącym do usługodawcy, podczas gdy usługi cateringowe polegają na świadczeniu takich usług poza lokalem usługodawcy. Zgodnie z art. 6 ust. 2 ww. rozporządzenia, za usługi cateringowe i restauracyjne w rozumieniu ust. 1 nie uznaje się dostawy gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo dostawy gotowej lub niegotowej żywności i napojów, wraz z ich transportem lub bez niego, ale bez żadnych innych usług wspomagających.

Powyższe uregulowania, które na mocy art. 65 tego rozporządzenia, weszły w życie z dniem 1 lipca 2011 r., określają cechy charakterystyczne oraz sposób identyfikacji usług cateringowych i restauracyjnych.

W orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w sprawie Faaborg-Gelting Linien A/S przeciwko Finanzamt Flensburg (C-231/94), TSUE wskazał, że dostawa gotowych posiłków do bezpośredniego spożycia jest rezultatem szeregu usług, przy czym do dyspozycji klienta pozostaje infrastruktura, w tym jadalnia z pomieszczeniami sąsiadującymi. Transakcje w restauracjach charakteryzuje cały zespół cech i czynności, przy czym dostawa posiłku jest jedynie częścią usługi, choć stanowi w nich dominujący element. W związku z tym, Trybunał w tym wyroku podkreślił, że w sytuacji, w której mamy do czynienia z transakcją składającą się z wielu elementów, należy w pierwszej kolejności uwzględnić wszelkie okoliczności przeprowadzenia danej transakcji.

Dodatkowo w punkcie 63 wyroku w sprawach połączonych C-497/09, C-499/09, C-501/09 i C-502/09 z dnia 10 marca 2011 r. TSUE wskazał, że sprzedaży towaru zawsze towarzyszy minimalny zakres świadczonych usług, takich jak umieszczenie towaru na półkach sklepowych czy wystawienie rachunku, w związku z czym tylko usługi odrębne od usług nierozerwalnie związanych ze sprzedażą towarów można brać pod uwagę w celu określenia udziału świadczenia usług w świadczeniu złożonym, obejmującym również dostawę towarów (wyrok z dnia 10 marca 2005 r. w sprawie C-491/03 Hermann, Zb. Orz. s. 1-2025, pkt 22.

W pkt 14 ww. wyroku w sprawie Faaborg Gelting Linien Trybunał orzekł, że działalność restauracyjną charakteryzuje szereg elementów i czynności, wśród których dostawa żywności jest tylko jedną ze składowych i gdzie zdecydowanie przeważają usługi. Świadczenie takie należy zatem uznać za świadczenie usług, o którym mowa w art. 6 ust. 1 Szóstej dyrektywy. Odwrotnie jest natomiast, gdy transakcja dotyczy artykułów żywnościowych na wynos i nie wiąże się ze świadczeniem usług służących organizacji konsumpcji na miejscu w odpowiednich warunkach (punkt 64 powołanego wyroku).

Podsumowując, TSUE orzekł m.in.: "że art. 5 i 6 Szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienionej dyrektywą Rady 92/111/EWG z dnia 14 grudnia 1992 r., należy interpretować w ten sposób, że sprzedaż świeżo przygotowanych dań i artykułów żywnościowych do spożycia na miejscu na stoiskach lub w pojazdach gastronomicznych, lub we foyer kin stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 5 tej dyrektywy, jeżeli z oceny jakościowej całości transakcji wynika, że elementy świadczenia usług poprzedzające dostawę artykułów żywnościowych i towarzyszące jej nie mają charakteru przeważającego".

Wobec powyższego, sprzedaż napojów kawowych, których zasadniczym składnikiem jest mleko, za pomocą automatów samoobsługowych, w sieć stacji benzynowych, należy rozpatrzyć w kontekście opodatkowania dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz wskazany powyżej stan prawny, należy stwierdzić, iż dostawa towarów, o których mowa we wniosku tj. napojów kawowych, których zasadniczym składnikiem jest mleko, zaklasyfikowanych przez Wnioskodawcę do symbolu PKWiU z 2008 r. 11.07.19.0, podlega opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 5% na podstawie art. 41 ust. 2a ustawy o VAT, w związku z poz. 31 załącznika nr 10 do tej ustawy.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Podkreślić także należy, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii poprawności dokonanego przez Wnioskodawcę zaklasyfikowania według PKWiU wskazanych we wniosku produktów. Tut. organ nie jest bowiem właściwy do weryfikacji poprawności dokonanej klasyfikacji towarów, o których mowa we wniosku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.