IBPP2/443-1327/11/AB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 7 grudnia 2011 r. (data wpływu 14 grudnia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 marca 2012 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania opłat rocznych z tytułu użytkowania wieczystego gruntu - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 grudnia 2011 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 8 marca 2012 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania opłat rocznych z tytułu użytkowania wieczystego gruntu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

W związku z wyodrębnieniem i sprzedażą lokali mieszkalnych przez spółdzielnię mieszkaniową i koniecznością naliczenia opłaty z tytułu użytkowania wieczystego gruntu stanowiącego własność Wnioskodawcy dla nowych użytkowników wieczystych, Wnioskodawca prosi o opinię dotyczącą sposobu naliczania opłaty rocznej za użytkowanie wieczyste od działki nr 282 obr. 266 o powierzchni 1483 m^2, która powstała wskutek scalenia działki opodatkowanej podatkiem VAT oraz działek nieopodatkowanych:

* 153/3 o powierzchni 230 m² - do której nie naliczono podatku VAT - nabyte przez spółdzielnię 4 września 1981 r.,

* 153/4 o powierzchni 230 m² - do której nie naliczono podatku VAT - nabyte przez spółdzielnię 4 września 1981 r.,

* 153/9 o powierzchni 1023 m² - do której naliczono podatek VAT w wysokości 22% - nabyte przez spółdzielnię 13 października 2005 r.

Wnioskodawca dodał, iż prawo użytkowania wieczystego dla działek 153/3 i 153/4 ustanowione było przed 1 maja 2004 r., a dla działki nr 153/9 po 1 maja 2004 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy od opłaty rocznej za użytkowanie wieczyste od nowo powstałej działki należy doliczać podatek VAT, czy też opłata należna powinna być nieopodatkowana.

Czy w przypadku powiększenia opłat o podatek VAT dla nowych użytkowników wieczystych, należy także dotychczasowym użytkownikom zmienić wysokość opłaty.

Zdaniem Wnioskodawcy, podatek VAT powinien być doliczony do nowej - scalonej działki oraz, że każdy dotychczasowy użytkownik wieczysty powinien mieć zwiększoną roczną opłatę z tytułu użytkowania wieczystego o podatek VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W okresie obowiązywania ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.), czyli do dnia 30 kwietnia 2004 r., czynność ustanowienia użytkowania wieczystego nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Natomiast z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT), zmieniła się zarówno definicja towaru, jak i zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

I tak przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 tej ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Zatem od 1 maja 2004 r. definicja towaru obejmuje również grunty.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie tego prawa

Kwestie dotyczące prawa wieczystego użytkowania uregulowane zostały w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Z zawartych w powołanej ustawie regulacji wynika, iż użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela. W świetle art. 233 Kodeksu cywilnego, użytkownik wieczysty (osoba fizyczna lub prawna) może, w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w użytkowanie wieczyste, korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać.

Należy zauważyć, iż dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (tekst jedn.: towarem w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT) na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać nim jak właściciel.

Z kolejnych przepisów Kodeksu cywilnego (art. 234, 235 i 237) wynikają dalsze uprawnienia użytkownika wieczystego ukształtowane na wzór uprawnień właściciela. W wyniku ustanowienia prawa wieczystego użytkowania dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak również w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot.

Stosownie do art. 238 Kodeksu cywilnego, wieczysty użytkownik uiszcza przez czas trwania swego prawa opłatę roczną.

Ustanowienie prawa użytkowania wieczystego oraz ustalenie opłat odbywa się na podstawie ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.).

Zgodnie z treścią art. 27 tej ustawy, sprzedaż nieruchomości albo oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej wymaga zawarcia umowy w formie aktu notarialnego. Oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste i przeniesienie tego prawa w drodze umowy wymaga wpisu w księdze wieczystej.

Przepis art. 71 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami stanowi, iż za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste pobiera się pierwszą opłatę i opłaty roczne. Opłaty roczne wnosi się przez cały okres użytkowania wieczystego (art. 71 ust. 4 ww. ustawy).

Stosownie do art. 73 ust. 2 ww. ustawy, jeżeli po oddaniu nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste nastąpi trwała zmiana sposobu korzystania z nieruchomości, powodująca zmianę celu, na który nieruchomość została oddana, stawkę procentową opłaty rocznej zmienia się stosownie do tego celu. Przy dokonywaniu zmiany stawki procentowej stosuje się tryb postępowania określony w art. 78-81.

Natomiast zgodnie z art. 72 ust. 3 pkt 4 ustawy o gospodarce nieruchomościami, wysokość stawek procentowych opłat rocznych z tytułu użytkowania wieczystego jest uzależniona od określonego w umowie celu, na jaki nieruchomość gruntowa została oddana, i wynosi za nieruchomości gruntowe oddane na cele mieszkaniowe, na realizację urządzeń infrastruktury technicznej i innych celów publicznych oraz działalność sportową - 1% ceny.

Zgodnie z wcześniej powołanym art. 238 Kodeksu cywilnego, to "użytkownik wieczysty uiszcza opłaty roczne", a nie tylko pierwszy użytkownik wieczysty, który nabywa prawo do użytkowania wieczystego w trybie umowy o oddanie gruntu w użytkowanie. Zatem z powyższego wynika, iż przeniesienie prawa użytkowania wieczystego powoduje przejście obowiązku dalszego świadczenia na nabywcę prawa.

Przy czym w sytuacji zbycia prawa użytkowania wieczystego nowy użytkownik nie wnosi już pierwszej opłaty, jedynie uiszcza ustalone uprzednio, przy oddaniu w użytkowanie wieczyste, opłaty roczne.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego wynika, iż w związku z wyodrębnieniem i sprzedażą lokali mieszkalnych przez spółdzielnię mieszkaniową i koniecznością naliczenia opłaty z tytułu użytkowania wieczystego grunty stanowiącego własność Wnioskodawcy dla nowych użytkowników wieczystych, Wnioskodawca prosi o opinie dotyczącą sposobu naliczania opłaty rocznej za użytkowanie wieczyste od działki nr 282 obr. 266 o powierzchni 1483 m^2, która powstała wskutek scalenia działki opodatkowanej podatkiem VAT oraz działek nieopodatkowanych:

* 153/3 o powierzchni 230 m² - do której nie naliczono podatku VAT - nabyte przez spółdzielnię 4 września 1981 r.,

* 153/4 o powierzchni 230 m² - do której nie naliczono podatku VAT - nabyte przez spółdzielnię 4 września 1981 r.,

* 153/9 o powierzchni 1023 m² - do której naliczono podatek VAT w wysokości 22% - nabyte przez spółdzielnię 13 października 2005 r.

Wobec powyższego, działka nr 282, która powstała w wyniku scalenia, będąca własnością Gminy, a znajdująca się w użytkowaniu wieczystym spółdzielni nie została w następstwie scalenia działki ponownie oddana w użytkowanie wieczyste.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż w przypadku, gdy oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste nastąpiło przed dniem 1 maja 2004 r. to czynność ta nie podlega obecnie podatkowi od towarów i usług.

W przypadku dostawy towarów zasadą jest, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru. Zatem momentem realizacji dostawy nieruchomości gruntowej jest dokonanie wpisu użytkowania wieczystego do księgi wieczystej. W momencie zaś ustanowienia użytkowania wieczystego dla działek 153/3 i 153/4 czynność ta nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

Tym samym opłaty roczne dotyczące czynności niepodlegającej opodatkowaniu nie mogą być objęte podatkiem od towarów i usług po wejściu w życie nowej regulacji prawnej tj. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Natomiast w odniesieniu do opłat rocznych powstałych z tytułu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego po 1 maja 2004 r. należy stwierdzić:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Ustawodawca przez towary rozumie rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

W myśl postanowień art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008 r., która to regulacja stanowi doprecyzowanie obowiązujących przepisów, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste.

Podsumowując powyższe, uwzględniając szerokie ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a także uwzględniając fakt, że definicja towaru zawarta w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT obejmuje grunty, należy uznać, że oddanie gruntu w wieczyste użytkowanie dokonane po dniu 30 kwietnia 2004 r., a zatem w przedmiotowej sprawie oddanie działki 153/9 w użytkowanie wieczyste, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki właściwej.

A zatem mając na uwadze wyżej przedstawiony opis zdarzenia przyszłego i obowiązujący w tym zakresie stan prawny, należy stwierdzić, że opłaty roczne z tytułu użytkowania wieczystego gruntów, ustanowionego przed dniem 1 maja 2004 r., tj. działek nr 153/3 i 153/4, gdy taka czynność nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie powinny być powiększone o taki podatek.

Natomiast opłaty roczne z tytułu użytkowania wieczystego gruntu oddanego w użytkowanie wieczyste po dniu 30 kwietnia 2004 r. tj. w przedmiotowej sprawie dla działki 153/9 podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT.

W odniesieniu do powyższego należy podkreślić, iż sama czynność dzielenia lub scalania działek ewidencyjnych pozostaje bez wpływu na przedmiot opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Istotne jest bowiem dokonanie dostawy towaru w postaci gruntu, a więc przeniesienie prawa do rozporządzania gruntem jak właściciel, które daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Zatem zwrotu "prawo do rozporządzania jak właściciel" nie można interpretować jako "prawa własności", lecz jako własność ekonomiczną. Tym samym, jako że ustanowienie prawa użytkowania wieczystego działki nr 153/9 nastąpiło po dniu 30 kwietnia 2004 r., to czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i ewentualne późniejsze zmiany powierzchni określonych działek ewidencyjnych nie skutkują analogicznymi zmianami w zakresie opodatkowania oddanego w użytkowanie wieczyste gruntu.

Reasumując, ze względu na fakt, iż przedmiotem oddania w użytkowanie wieczyste są grunty, w stosunku do których czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT dla działek nr 153/3 i 153/4 oraz jednocześnie takie, w stosunku do których oddanie w użytkowanie wieczyste opodatkowaniu podlega działka nr 153/9, opodatkowanie nie może być rozszerzone na całą nieruchomość, w skład której wchodzą ww. grunty, lecz winno być przyporządkowane jedynie do konkretnej części gruntu, która podlega temu wyłączeniu lub opodatkowaniu podatkiem VAT.

Dla potrzeb podatku VAT przedmiotem opodatkowania będzie kwota należna z tytułu opłat wynikających z oddania w użytkowanie wieczyste gruntu działki nr 153/9 po 30 kwietnia 2004 r.

W świetle powyższego, właściwym jest dokonanie rozdzielenia powierzchni działki nr 282 odpowiednio na części obecnie wyznaczonych działek, a w konsekwencji proporcjonalne doliczanie podatku od towarów i usług do opłat z tytułu użytkowania wieczystego dla nowych współużytkowników wieczystych.

Wobec powyższego stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę uznać należy za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Nadmienia się, iż zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.