IBPP2/443-1207/13/RSz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 19 grudnia 2013 r. (data wpływu 30 grudnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z 27 marca 2014 r. (data wpływu 27 marca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla świadczonych usług wykonanych częściowo potwierdzonych protokołem odbioru robót - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 grudnia 2013 r. wpłynął ww. wniosek, uzupełniony pismem z 27 marca 2014 r. (data wpływu 27 marca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla świadczonych usług wykonanych częściowo potwierdzonych protokołem odbioru robót.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenia przyszłe:

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy (dalej: Spółka) jest głównie wykonywanie gorących i zimnych remontów baterii koksowniczych, remonty i konserwacje maszyn i urządzeń, montaż, naprawa i konserwacja klimatyzatorów oraz wykonawstwo i remonty konstrukcji stalowych. Świadczone usługi realizowane są głównie na zlecenie Kombinatu K.

Zgodnie z zawartymi umowami odbiory prac dokonywane są w terminach miesięcznych, czasem na początku następnego miesiąca lub po zakończeniu określonego etapu robót. Z każdego odbioru sporządzany jest protokół podpisywany przez przedstawicieli obydwu stron. Podpisany protokół odbioru robót stanowi podstawę do wystawienia faktury za wykonane prace, które zostały odebrane bez zastrzeżeń. Zamawiający ma prawo odmówić podpisania protokołu w przypadku, gdy stwierdzi, że prace zostały wykonane niezgodnie z umową.v

Spółka przewiduje, że w 2014 r. zostaną sporządzone następujące protokoły odbioru robót częściowych:

* podpisany z datą 3 lutego 2014 r. protokół odbioru robót zrealizowanych w okresie 1 stycznia 2014 r. - 31 stycznia 2014 r. oraz

* podpisany z datą 4 lutego 2014 r. protokół odbioru robót zrealizowanych w okresie 15 stycznia 2014 r. - 3 lutego 2014 r.

W uzupełnieniu do wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Wnioskodawca, wyjaśnił że usługi wymienione we wniosku są klasyfikowane jako usługi remontowe i nie wiążą się ze szczególnym momentem powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do usług budowlanych oraz budowlano-montażowych. Ponadto wyjaśniał, że w odniesieniu do usług będących przedmiotem wniosku kwota zapłaty określana jest, zgodnie z zapisami wynikającymi z umowy, każdorazowo w oparciu o podpisany protokół częściowego wykonania robót uwzględniający stopień zaawansowania prac.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Kiedy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług w przypadku usługi wykonanej częściowo w okresie 1 stycznia 2014 r. - 31 stycznia 2014 r. potwierdzonej protokołem odbioru robót podpisanym przez zainteresowane strony w dniu 3 lutego 2014 r.

2. Kiedy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług w przypadku usługi wykonywanej w okresie 15 stycznia 2014 r. - 3 lutego 2014 r. potwierdzonej protokołem odbioru robót podpisanym przez zainteresowane strony w dniu 4 lutego 2014 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług według stanu na dzień 1 stycznia 2014 r. w odniesieniu do usług wykonanych częściowo zarówno w sytuacji kiedy usługa świadczona będzie w okresie 1 stycznia 2014 r. - 31 stycznia 2014 r., protokół odbioru podpisany w dniu 3 lutego 2014 r., jak i w sytuacji kiedy usługa częściowa świadczona będzie w okresie 15 stycznia 2014 r. - 3 lutego 2014 r., protokół odbioru podpisany w dniu 4 lutego 2014 r., powstanie w dacie podpisania protokołu odbioru robót częściowych.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jak wskazuje art. 19a ust. 2 ustawy, w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

W odniesieniu do przedstawionej powyżej sytuacji Spółki, potwierdzeniem wykonania usługi jest protokół odbioru robót każdorazowo podpisany przez zainteresowane strony, stanowiący podstawę wystawienia faktury określającej zapłatę za usługę. Obowiązek podatkowy od usług częściowych powstaje z upływem miesiąca, w którym dana część usługi została zrealizowana. Skoro protokół odbioru robót stanowi potwierdzenie realizacji usługi, to zdaniem Spółki obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstanie w dacie podpisania protokołu odbioru robót bez zastrzeżeń, tj. w miesiącu lutym 2014.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Regulacje dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., zawiera przepis art. 19a ustawy o VAT.

Zgodnie z zasadą ogólną, zawartą w art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Wskazana powyżej regulacja art. 19a ust. 1 ustawy o VAT jest zgodna z art. 63 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług.

Na podstawie art. 19a ust. 2 ustawy o VAT, w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis art. 19a ust. 1 formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Natomiast w odniesieniu do usług przyjmowanych częściowo, o których mowa w ust. 2 powołanego artykułu, należy wskazać, że obowiązek podatkowy - w przypadku wykonania usługi częściowej - powstaje właśnie w tej części.

Dla celów rozpoznania obowiązku podatkowego z chwilą wykonania usługi oraz otrzymania przed tą datą zapłaty ustawa o VAT określa "umowne" zasady uznania danej usługi za wykonaną. Usługę przyjmowaną częściowo (określoną część podzielnej w sensie gospodarczym usługi) uważa się za wykonaną w odniesieniu do tej części usługi, dla której to określono zapłatę.

Ustalenie momentu powstania obowiązku podatkowego wymaga od wykonawcy danej usługi prawidłowego określenia momentu jej wykonania. Ustawa o VAT nie definiuje tego momentu, ani w żaden sposób nie precyzuje, jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia. Należy jednak wskazać, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter. Z kolei o charakterze i o dacie wykonania tej usługi decydują strony umowy cywilnoprawnej, chyba że moment ten jest określany przez obowiązujący przepis prawa regulujący zasady wykonywania danego rodzaju usług. Ponadto, stosownie do art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Z powyższej zasady wynika, że strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez obowiązujące przepisy prawa, w tym także przepisy prawa podatkowego.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest głównie wykonywanie gorących i zimnych remontów baterii koksowniczych, remonty i konserwacje maszyn i urządzeń, montaż, naprawa i konserwacja klimatyzatorów oraz wykonawstwo i remonty konstrukcji stalowych. Świadczone usługi realizowane są głównie na zlecenie Kombinatu K. Zgodnie z zawartymi umowami odbiory prac dokonywane są w terminach miesięcznych, czasem na początku następnego miesiąca lub po zakończeniu określonego etapu robót. Z każdego odbioru sporządzany jest protokół podpisywany przez przedstawicieli obydwu stron. Podpisany protokół odbioru robót stanowi podstawę do wystawienia faktury za wykonane prace, które zostały odebrane bez zastrzeżeń. Zamawiający ma prawo odmówić podpisania protokołu w przypadku, gdy stwierdzi, że prace zostały wykonane niezgodnie z umową. Wnioskodawca przewiduje, że w 2014 r. zostaną sporządzone następujące protokoły odbioru robót częściowych:

* podpisany z datą 3 lutego 2014 r. protokół odbioru robót zrealizowanych w okresie 1 stycznia 2014 r. - 31 stycznia 2014 r. oraz

* podpisany z datą 4 lutego 2014 r. protokół odbioru robót zrealizowanych w okresie 15 stycznia 2014 r. - 3 lutego 2014 r.

Usługi wymienione we wniosku są klasyfikowane jako usługi remontowe i nie wiążą się ze szczególnym momentem powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do usług budowlanych oraz budowlano-montażowych. W odniesieniu do usług będących przedmiotem wniosku kwota zapłaty określana jest, zgodnie z zapisami wynikającymi z umowy, każdorazowo w oparciu o podpisany protokół częściowego wykonania robót uwzględniający stopień zaawansowania prac.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług w przypadku wskazanych we wniosku usług remontowych wykonanych częściowo.

Prawidłowe określenie momentu wykonania usług remontowych ma istotne znaczenie dla prawidłowego wystawienia faktury z tytułu świadczenia tych usług. O wykonaniu usług będzie decydować faktyczne wykonanie tych usług, nie zaś przyjęcie tych usług na podstawie protokołów zdawczo-odbiorczych.

Tut. organ zauważa, że obecnie obowiązujące przepisy nie wymagają dla powstania obowiązku podatkowego, aby odbiór usług był dokonywany na podstawie protokołów zdawczo-odbiorczych. Natomiast, postanowienia umów cywilnoprawnych o uznaniu usługi za wykonaną (np. przyjęcie jej wykonania dopiero z chwilą podpisania protokołów zdawczo-odbiorczych) pozostają bez znaczenia dla ww. celów, mogą pełnić jedynie funkcję pomocniczą w przypadku zaistnienia wątpliwości.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie obowiązek podatkowy dla celów VAT z tytułu świadczenia przez Spółkę usług remontowych powstanie na zasadach ogólnych określonych w przepisie art. 19a ust. 2 cyt. ustawy o VAT - tj. z momentem wykonania przez Wnioskodawcę części usługi, dla której to części określono zapłatę.

A zatem,:

* w przypadku usługi wykonanej częściowo w okresie 1 stycznia 2014 r. - 31 stycznia 2014 r. obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstanie z momentem wykonania przez Wnioskodawcę części usługi, dla której to części określono zapłatę, tj. w styczniu 2014 r.,

* w przypadku usługi wykonanej w okresie 15 stycznia 2014 r. - 3 lutego 2014 r. obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstanie z momentem wykonania przez Wnioskodawcę części usługi, dla której to części określono zapłatę, tj. w lutym 2014 r.

W tych okolicznościach stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstanie w dacie podpisania protokołu odbioru robót bez zastrzeżeń, tj. w miesiącu lutym 2014, należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016). Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.