IBPP2/443-1184/08/UH

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki X, przedstawione we wniosku z dnia 12 listopada 2008 r. (data wpływu 23 grudnia 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 lutego 2009 r. (data wpływu 24 lutego 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia prawa do potraktowania podatku VAT wykazanego w otrzymanych od kontrahentów fakturach VAT dotyczących premii pieniężnych (bonusów) jako podatku naliczonego podlegającego odliczeniu - jest prawidłowe.

W dniu 23 grudnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia prawa do potraktowania podatku VAT wykazanego w otrzymanych od kontrahentów fakturach VAT dotyczących premii pieniężnych (bonusów) jako podatku naliczonego podlegającego odliczeniu.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 20 lutego 2009 r. (data wpływu 24 lutego 2009 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką zajmującą się dystrybucją artykułów spożywczych. Jego odbiorcami są między innymi duże supermarkety, hurtownie oraz sieci handlowe. W umowach zawartych przez Wnioskodawcę z odbiorcami przewidziano również, że po spełnieniu określonych warunków, odbiorcy będą otrzymywać od Wnioskodawcy premie pieniężne (tzw. "bonusy"). Warunkiem przyznania bonusów jest wykonanie określonego umową planu sprzedaży, czyli dokonanie przez odbiorcę zakupów o określonej wartości w określonym czasie. Po spełnieniu tych warunków odbiorcy wystawiają na wartość przyznanego bonusu faktury VAT z wykazanym podatkiem VAT w wysokości 22%. Wpłacana przez Wnioskodawcę kontrahentowi premia pieniężna nie jest związana z konkretną dostawą ale jest wynikiem sumy dostaw zrealizowanych w założonym umową okresie. Wnioskodawca począwszy od stycznia 2008 r. nie traktuje podatku VAT wykazanego w otrzymanych fakturach dotyczących bonusów jako podatku naliczonego podlegającego odliczeniu.

Takie postępowanie Wnioskodawcy wynika ze zmienionego od 1 stycznia 2008 r. brzmienia art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) w powiązaniu z treścią wyroku NSA z dnia 6 lutego 2007 r. (I FSK 94/06), którym Sąd orzekł, że udzielenie premii pieniężnej nabywcy za zrealizowanie określonego wolumenu obrotów nie stanowi usługi w świetle przepisów ustawy o VAT. Obecnie jednak Wnioskodawca doszedł do wniosku, że jego postępowanie nie jest prawidłowe.

Uzupełniając stan faktyczny w piśmie z dnia 20 lutego 2009 r. Wnioskodawca wyjaśnił, że zawarł umowy o współpracy z wieloma sieciami handlowymi. Z praktyki współpracy z sieciami wynika, że większość postanowień i sformułowań zawartych w umowach nie podlega jakimkolwiek negocjacjom. Negocjacjom podlegają zasadniczo jedynie ceny wyjściowe, rabaty od cen wyjściowych oraz ewentualne bonusy, premie, rabaty warunkowe i bezwarunkowe, rabaty retrospektywne lub inaczej nazywane formy dodatkowych korzyści sieci nie wynikające z dodatkowych świadczeń sieci na rzecz Wnioskodawcy. Poza jakimkolwiek wpływem Wnioskodawcy - dostawcy sieci pozostaje również opis zawarty w fakturze otrzymanej od sieci. Zdarza się niejednokrotnie, że rabat retrospektywny, bonus lub premia pieniężna wynikające z umowy są na fakturze nazywane usługą marketingową lub reklamową. Uważamy jednak, że nazewnictwo stosowane na fakturze nie ma istotnego znaczenia dla oceny stanu faktycznego, wiążące są bowiem postanowienia zawarte w umowie.

Zapytanie Wnioskodawcy dotyczy następujących przypadków:

Przypadek 1

W umowach zdefiniowano rabat retrospektywny lub premię od obrotu wynoszącą:

* 5,5% od wartości wszystkich obrotów rozliczane kwartalnie oraz dodatkowo

* 1,0% obrotu, jeśli obroty przekroczą 40.000,00 zł rocznie i

* 1,5% jeśli obroty przekroczą 50.000,00 zł rocznie.

Przedziały obrotów oraz przypisane im stawki procentowe są różne w różnych umowach.W praktyce oznacza to, że:

* przy obrocie rocznym 70.000,00 zł. Wnioskodawca zobowiązany jest do zapłaty na rzecz sieci 5,5%+1,5% czyli łącznie 7,0% od 70.000,00 zł, przy czym część tego rabatu retrospektywnego (premii od obrotu) zostanie rozliczona kwartalnie a część rocznie.

* przy obrocie rocznym 45.000,00 zł. Spółka musiałaby uiścić na rzecz sieci 5,5%+1,0%, czyli łącznie 6,5% od kwoty 45.000,00 zł Również tutaj część rabatu retrospektywnego (premii od obrotu) zostanie rozliczona kwartalnie a część rocznie.

* przy obrocie rocznym wynoszącym 30.000,00 zł - Spółka zobowiązana jest do zapłaty na rzecz sieci 5,5% od kwoty 30.000,00 zł. Ten rabat retrospektywny (premia od obrotu) rozliczana jest kwartalnie.

Zgodnie z definicją zawartą w umowie rabat retrospektywny to upust w stosunku do ceny zakupu netto zależny od osiągniętego obrotu towarami dostarczonymi przez dostawcę rozliczany miesięcznie, kwartalnie lub rocznie licząc od daty obowiązywania umowy. Podstawę rozliczania rabatu retrospektywnego stanowi obrót wyliczony na podstawie ceny zakupu netto.

Inna umowa stanowi natomiast, że premia od obrotu stosowana przez dostawcę i określona w umowie stanowi należność sklepu. Wysokość premii określana jest procentowo, w odniesieniu do kwoty stanowiącej wartość obrotu produktami przez sklep i może być różna dla danej gamy produktów dostawcy. Zastosowanie premii od obrotu uzależnione jest od przekroczenia uzgodnionych w umowie poziomów wartości obrotu produktami dostawcy przez sklep.

Z tytułu rabatów retrospektywnych (premii od obrotu) przedstawionych w tym przypadku Wnioskodawca otrzymuje od sieci faktury, których wartość netto wyliczona jest zgodnie z zasadami wyliczania rabatu retrospektywnego (premii od obrotu) uzgodnionymi w umowie, ale które opisane są w różny sposób, np. z tytułu rabatu retrospektywnego, usługi reklamowe, usługi marketingowe itp.

Niektóre umowy mogą zawierać dodatkowo postanowienia o dodatkowych wyrażonych stałą kwotą opłatach za umieszczenie produktu w gazetce, za udział w katalogu urodzinowym itp. Te opłaty nie są jednak przedmiotem naszego zapytania.

Niektóre z tych umów zawierają ponadto postanowienia o dodatkowych rabatach (upustach) takich jak np. rabat stały lub podstawowy, który jest upustem od podstawowych cen sprzedaży Spółki i/lub rabat promocyjny, który jest dodatkowym upustem stosowanym w okresie promocji danego towaru. Te rabaty Spółka zobowiązana jest uwzględniać już w wystawionych przez siebie fakturach.

Przypadek 2

Jest zasadniczo podobny do przypadku 1, z tym że zastosowanie pierwszej stawki rabatu (premii od obrotu) uzależnione jest od przekroczenia pewnego minimalnego poziomu obrotów, np.

* 5,5% od wartości wszystkich obrotów rozliczane kwartalnie, pod warunkiem, że obrót przekroczy np. 1.000,00 zł oraz dodatkowo

* 1,0% obrotu, jeśli obroty przekroczą 40.000,00 zł rocznie i

* 1,5% jeśli obroty przekroczą 50.000,00 zł rocznie.

Minimalny poziom obrotów, od którego przysługuje rabat retrospektywny (premia od obrotu), przedziały obrotów oraz przypisane im stawki procentowe są różne w różnych umowach.

W praktyce oznacza to, że:

* przy obrocie rocznym 70.000,00 zł. Wnioskodawca zobowiązana jest do zapłaty na rzecz sieci 5,5%+1,5% czyli łącznie 7,0% od 70.000,00 zł, przy czym część tego rabatu retrospektywnego (premii od obrotu) zostanie rozliczona kwartalnie a część rocznie.

* przy obrocie rocznym 45.000,00 zł. Wnioskodawca musiałby uiścić na rzecz sieci 5,5%+1,0%, czyli łącznie 5,5% od kwoty 45.000,00 zł Również tutaj część rabatu retrospektywnego (premii od obrotu) zostanie rozliczona kwartalnie a część rocznie.

* przy obrocie rocznym wynoszącym 30.000,00 zł - Wnioskodawca zobowiązany jest do zapłaty na rzecz sieci 5,5% od kwoty 30.000,00 zł. Ten rabat retrospektywny (premia od obrotu) rozliczana jest kwartalnie.

* przy obrocie rocznym wynoszącym mniej niż 1.000,00 zł - Wnioskodawca nie byłby zobowiązany do zapłaty rabaty retrospektywnego (premii od obrotów).

Definicje rabatu retrospektywnego (premii od obrotu) są zasadniczo bardzo podobne lub takie same jak w przypadku 1.

Również w tym przypadku:

* Wnioskodawca otrzymuje od sieci faktury, których wartość netto wyliczona jest zgodnie z zasadami wyliczania rabatu retrospektywnego (premii od obrotu) uzgodnionymi w umowie, ale które opisane są w różny sposób, np. z tytułu rabatu retrospektywnego, usługi reklamowe, usługi marketingowe itp.

* niektóre umowy mogą zawierać dodatkowo postanowienia o dodatkowych wyrażonych stałą kwotą opłatach za umieszczenie produktu w gazetce, za udział w katalogu urodzinowym itp. Te opłaty nie są jednak przedmiotem naszego zapytania.

- niektóre z umów zawierają ponadto postanowienia o dodatkowych rabatach (upustach) takich jak np. rabat stały lub podstawowy, który jest upustem od podstawowych cen sprzedaży Spółki i/lub rabat promocyjny, który jest dodatkowym upustem stosowanym w okresie promocji danego towaru. Te rabaty Spółka zobowiązana jest uwzględniać już w wystawionych przez siebie fakturach.

Przypadek 3

Jest zasadniczo podobny do przypadku opisanego powyżej przypadku 2 i zawiera postanowienia o rabatach retrospektywnych (premiach od obrotu) rosnących uzależnionych od obrotu, przy czym najniższa stawka rabatu retrospektywnego (premii od obrotu) jest należna na rzecz sieci po przekroczeniu pewnego minimalnego poziomu.

W umowie zawarto jednak postanowienie, że to Wnioskodawca jako dostawca zobowiązany jest z tego tytułu wystawić zbiorczą fakturę korygującą do wystawionych przez siebie faktur sprzedaży. Postanowienie to jednak nie jest respektowane i sieć konsekwentnie odmawia przyjęcia faktury korygującej wysyłając równocześnie do Spółki swoją własną fakturę wystawioną z tytułu bonusu bezwarunkowego.

Przypadek 4

Zgodnie z porozumieniem o warunkach handlowych Wnioskodawca zobowiązany jest uiścić na rzecz sieci:

Zgodnie z umową usługi w ramach budżetu promocyjnego to świadczenia sieci na rzecz dostawcy mogące obejmować m.in.

* udostępnienie powierzchni do ekspozycji plakatów lub innych materiałów,

* udostępnienie powierzchni celem przeprowadzenia promocji towarów w formie degustacji, prezentacji, animacji,

* umieszczenie dodatkowej wkładki o produktach lub marce dostawcy w gazetce wydawanej przez sieć,

* umieszczenie informacji o produkcie dostawcy na stałym nośniku reklamy lub w katalogu tematycznym,

* dystrybucja dostarczonych przez dostawcę materiałów reklamowych,

* wyeksponowanie logo/marki towaru dostawcy.

Zgodnie z umową na łączną wartość zamawianych usług w ramach budżetu promocyjnego składa się wynagrodzenie za zlecone przez dostawcę usługi oraz wynagrodzenie za gotowość do ich świadczenia.

Dodatkowo Wnioskodawca oświadczył, że jest czynnym podatnikiem VAT oraz że dokonuje wyłącznie czynności dających prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca ma prawo do potraktowania podatku VAT wykazanego w otrzymanych od kontrahentów fakturach VAT dotyczących premii pieniężnych (bonusów) jako podatku naliczonego podlegającego odliczeniu.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym istnieje prawo do potraktowania podatku VAT wykazanego w otrzymanej od kontrahenta fakturze VAT dotyczącej premii pieniężnej (bonusa) jako podatku naliczonego podlegającego odliczeniu.

W opinii Wnioskodawcy w opisanym stanie faktycznym nie ma zastosowania wyłączenie z możliwości odliczenia określone w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2008 r., gdyż udzielenie premii pieniężnej jest usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 22%.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT). Natomiast przez świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również:

Powołany przepis wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 powoływanej ustawy o VAT.

Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W opisanym stanie faktycznym zachodzi sytuacja, gdzie Wnioskodawca wypłaca kontrahentom, po spełnieniu przez nich warunków określonych w umowie, premię pieniężną.

Powyższa premia pieniężna nie ma charakteru dobrowolnego, ale uzależniona jest od określonego zachowania kontrahenta. Usługobiorcą jest dostawca, który realizuje swój interes ekonomiczny poprzez tworzenie sytuacji, w której kontrahent decyduje się na zakup u niego, a nie u innego dostawcy. Wypłata przedmiotowej premii pieniężnej następuje za określone zachowanie się nabywcy w stosunku do sprzedawcy. Wypłacając premię pieniężną sprzedawca nagradza kupującego za nabycie określonej ilości towarów w danym okresie, a w konsekwencji za lojalność względem sprzedawcy. Zachowanie nabywcy stanowi w tym przypadku świadczenie usługi za wynagrodzeniem na rzecz sprzedającego. Jako zapłatę za wykonaną usługę kontrahent otrzymuje premię pieniężną. Zatem pomiędzy stronami zaistniała więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o VAT stanowi świadczenie usługi za wynagrodzeniem. W myśl art. 41 ust. 13 ustawy o VAT towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5. niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Zatem w przedmiotowej sytuacji, świadczenie przez kontrahenta na rzecz Wnioskodawcy wskazanych wyżej usług, za które wypłacana jest premia pieniężna, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według 22% stawki podatku VAT. Oznacza to, że w takim przypadku przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2008 r. nie ma zastosowania.

Jeżeli zatem zostanie uznane, że w opisanej sytuacji dochodzi do świadczenia usługi przez kontrahenta na rzecz Wnioskodawcy a otrzymana premia pieniężna jest wynagrodzeniem za świadczenie przez kontrahenta na rzecz Wnioskodawcy usług, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych, premia ta powinna być udokumentowana fakturą VAT wystawioną na rzecz nabywcy usług tj. Wnioskodawcy wypłacającego premię pieniężną.

W związku z powyższym Wnioskodawca otrzymujący od kontrahenta fakturę VAT dotyczącą premii pieniężnej ma prawo do potraktowania podatku VAT wykazanego w takiej fakturze jako podatku naliczonego podlegającego odliczeniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Z powołanego przepisu wynika, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 ustawy o VAT. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom.

Skutki podatkowe wypłaconych premii pieniężnych są uzależnione od wielu czynników, m.in. od ustalenia za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W myśl art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do 30 listopada 2008 r., obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

Natomiast zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 grudnia 2008 r. podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwotę udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

W przypadkach gdy wypłacona premia pieniężna związana jest z konkretną dostawą, nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jako rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy. Taka premia pieniężna ma bezpośredni wpływ na wartość dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy.

Powyższy fakt należy udokumentować poprzez wystawienie faktury korygującej zgodnie § 16 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.) obowiązującego do dnia 30 listopada 2008 r.

Natomiast w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008 r. kwestie regulowane przywołanym wyżej § 16 ust. ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. są rozstrzygane w § 13 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337).

Kwestia dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów nie została uregulowana przepisami prawa podatkowego, a więc również przepisami ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z definicją zawartą w słowniku języka polskiego (Słownik Języka Polskiego PWN pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1992): rabat - to zniżka, ustępstwo procentowe od ustalonych cen towaru, głównie na rzecz nabywców płacących gotówką, kupujących dużą ilość towaru jednorazowo lub w określonym czasie; skonto - to zniżka ceny towaru objętego sprzedażą kredytową albo ratalną, udzielona nabywcy płacącemu gotówką; opust - to zniżka ceny kupna, przyznawana nabywcy przez sprzedawcę (zwykle przy zakupach hurtowych); bonifikata - to zniżka od ustalonej ceny towaru, zwłaszcza jako forma odszkodowania za poniesioną stratę.

W praktyce występują również sytuacje, gdzie premia pieniężna jest wypłacana z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób i premia ta nie jest związana z żadną konkretną dostawą.

W takiej sytuacji należy uznać, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach. Świadczeniem usług jest bowiem każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania.

W opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca wyjaśnił, iż po spełnieniu określonych warunków odbiorcy będą otrzymywać od Wnioskodawcy premie pieniężne (tzw. bonusy). Warunkiem przyznania bonusów jest wykonanie określonego umową planu sprzedaży, czyli dokonanie przez odbiorcę zakupów o określonej wartości w określonym czasie. Po spełnieniu tych warunków odbiorcy wystawiają na wartość przyznanego bonusu faktury VAT z wykazanym podatkiem VAT w wysokości 22%. Wpłacana przez Wnioskodawcę kontrahentowi premia pieniężna nie jest związana z konkretną dostawą ale jest wynikiem sumy dostaw zrealizowanych w założonym umową okresie.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (przypadek 1,2,3 i 4) wynika, że Wnioskodawca zawarł umowy handlowe z odbiorcami. Umowy te określają warunki jak: wykonanie określonego umową planu sprzedaży, czyli dokonanie przez odbiorcę zakupów o określonej wartości w określonym czasie, po spełnieniu których odbiorcy będą otrzymywać od Wnioskodawcy premie pieniężne. Premie wypłacane są także za inne działania m.in. takie jak: udostępnienie powierzchni do ekspozycji plakatów lub innych materiałów, udostępnienie powierzchni celem przeprowadzenia promocji towarów w formie degustacji, prezentacji, animacji. Wypłacana kontrahentowi premia pieniężna nie jest związana, jak twierdzi Wnioskodawca, z konkretną dostawą ale jest wynikiem sumy dostaw zrealizowanych w założonym umową okresie. Po spełnieniu tych warunków odbiorcy wystawiają na wartość przyznanego bonusu faktury VAT z wykazanym podatkiem VAT w wysokości 22%.

Opisując warunki umowy, Wnioskodawca stwierdził, iż premia od obrotu wynosi:

W przypadku 1

* 5,5% od wartości wszystkich obrotów rozliczane kwartalnie oraz dodatkowo

* 1,0% obrotu, jeśli obroty przekroczą 40.000,00 zł rocznie i

* 1,5% jeśli obroty przekroczą 50.000,00 zł rocznie.

W przypadku 2

* 5,5% od wartości wszystkich obrotów rozliczane kwartalnie, pod warunkiem, że obrót przekroczy np. 1.000,00 zł oraz dodatkowo

* 1,0% obrotu, jeśli obroty przekroczą 40.000,00 zł rocznie i

* 1,5% jeśli obroty przekroczą 50.000,00 zł rocznie.

W przypadku 3

Wnioskodawca stwierdził, iż jest podobny do przypadku 2 i zawiera postanowienia o rosnących premiach od obrotu, przy czym najniższa stawka premii od obrotu jest należna na rzecz sieci po przekroczeniu pewnego minimalnego poziomu obrotów.

W przypadku 4

Wnioskodawca zobowiązany jest uiścić na rzecz sieci:

* premię pieniężną okresową w wysokości 5% od obrotów rozliczaną miesięcznie, wypłacana jest za wszelkie działania zmierzające do zwiększenia satysfakcji konsumenta, a w konsekwencji do efektywnej sprzedaży towarów dostawcy oraz

* opłatę za usługi w ramach budżetu promocyjnego w wysokości 7% od obrotu.

* opłatę za usługi informacji marketingowej MIS w wysokości 3% od obrotu.

Wnioskodawca wyjaśnił, iż większość postanowień i sformułowań zawartych w umowach nie podlega jakimkolwiek negocjacjom. Negocjacjom podlegają zasadniczo jedynie ceny wyjściowe, rabaty od cen wyjściowych oraz ewentualne bonusy, premie, rabaty warunkowe i bezwarunkowe, rabaty retrospektywne lub inaczej nazywane formy dodatkowych korzyści sieci nie wynikające z dodatkowych świadczeń sieci na rzecz Wnioskodawcy. Poza jakimkolwiek wpływem Wnioskodawcy - dostawcy sieci pozostaje również opis zawarty w fakturze otrzymanej od sieci. Zdarza się niejednokrotnie, że rabat retrospektywny, bonus lub premia pieniężna wynikające z umowy są na fakturze nazywane usługą marketingową lub reklamową. Wnioskodawca uważa, że nazewnictwo stosowane na fakturze nie ma istotnego znaczenia dla oceny stanu faktycznego, wiążące są bowiem postanowienia zawarte w umowie.

Ponadto Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT oraz dokonuje wyłącznie czynności dających prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT.

W ww. przypadkach premia ta nie ma więc charakteru dobrowolnego, ale uzależniona jest od określonego zachowania kupującego. Usługobiorcą jest Wnioskodawca, który realizuje swój interes ekonomiczny poprzez tworzenie sytuacji, w której kupujący decyduje się na zakup u niego, a nie u innego dostawcy.

Wypłata przedmiotowej premii pieniężnej jest rodzajem wynagrodzenia za określone zachowanie się nabywcy towarów w stosunku do Wnioskodawcy. Wypłacając premię pieniężną za zrealizowany obrót Wnioskodawca nagradza kupującego za nabycie towarów o określonej wartości, a w konsekwencji za lojalność względem niego, tj. za to że odbiorca nabywa towary wybranego kontrahenta, a nie jego konkurentów.

Ww. premia pieniężna powinna być w związku z tym traktowana również jako wynagrodzenie za powstrzymywanie się od zakupu towarów konkurencyjnych. Zachowanie nabywcy stanowi w tym przypadku świadczenie usługi za wynagrodzeniem na rzecz sprzedającego.

Zatem pomiędzy stronami zaistniała więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o VAT stanowi świadczenie usług za wynagrodzeniem podlegające opodatkowaniu na ogólnych zasadach.

Mając na uwadze powyższe, ww. zachowanie nabywcy, za które Wnioskodawca przyznaje wynagrodzenie nazwane premią pieniężną należy uznać za świadczenie usług zgodnie z cyt. art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 22%, zgodnie z art. 41 ust. 13 ustawy o VAT.

W przypadkach natomiast gdy wypłacona premia pieniężna związana jest z konkretną dostawą, nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty powinna być traktowana jako rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT. Taka premia pieniężna ma bezpośredni wpływ na wartość dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy.

W myśl art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Natomiast stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 13 ustawy o VAT, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

W związku z powyższym w przedmiotowej sprawie świadczenie usługi, za którą kontrahenci otrzymują wynagrodzenie zwane premią pieniężną podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych oraz winno być udokumentowane faktura VAT wystawioną przez kontrahenta na rzecz nabywcy usługi - tj. Wnioskodawcy.

W kwestii prawa do odliczenia przez Wnioskodawcę podatku naliczonego z otrzymanych faktur dokumentujących świadczenie usług, za które wypłacane jest premia pieniężna, obowiązuje zasada, zgodnie z którą prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast w myśl art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest zatem bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Jeżeli zatem w przedmiotowej sprawie premia pieniężna jest udzielana w związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT, to Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących świadczenie usług, za które wypłacane jest wynagrodzenie w postaci premii pieniężnej. Ustawodawca stworzył podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Wnioskodawcy przysługuje zatem prawo do odliczenia podatku naliczonego w otrzymanych fakturach dokumentujących świadczenie ww. usług za które przyznane zostało wynagrodzenie w postaci premii pieniężnej, w myśl zasady określonej w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku należało uznać za prawidłowe.

Należy także wskazać, iż powołane we wniosku orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lutego 2007 r. sygn. akt I FSK 94/06, dotyczy konkretnej indywidualnej sprawy przedstawionej w określonym stanie faktycznym a dokonane w nim rozstrzygnięcie wiąże tylko w konkretnej sprawie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się ponadto, iż z dniem 1 grudnia 2008 r. na podstawie ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320) został uchylony cyt. wyżej art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Z dniem 1 grudnia 2008 r. prawo do odliczenia podatku naliczonego nie jest już uzależnione od możliwości zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest zatem bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.