IBPP2/443-114/12/WN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 lutego 2012 r. (data wpływu 6 lutego 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT na montaż saun, wanien SPA, łaźni parowych lub basenów, wykonywany w budownictwie objętym społecznym programem mieszkaniowym - jest nieprawidłowe.

W dniu 6 lutego 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT na montaż saun, wanien SPA, łaźni parowych lub basenów, wykonywany w budownictwie objętym społecznym programem mieszkaniowym.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca świadczy usługi w zakresie:

* wykonywania i montażu saun i urządzeń SPA, wanien SPA, łaźni parowych, pieców do saun,

* budowy basenów miedzy innymi w lokalach lub budynkach mieszkalnych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Sauny, wanny SPA i łaźnie parowe są kupowane i odsprzedawane zawsze z usługą dostawy, montażu i uruchomienia. Z klientami zawierana jest umowa na wykonanie robót budowlanych. Wystawiając faktury VAT Wnioskodawca dokonuje podziału na dostawę towaru (sauny, wanny, itp.) i opodatkowuje ją wg stawki 23% a osobno opodatkowuje roboty budowlane, które w przypadku robót wykonanych w obiektach budownictwa społecznego określonych w art. 41 ust. 12 opodatkowane są wg stawki 8%. Dostawa, montaż i uruchomienie kabiny saun wykonywanych przez producenta wyrobu jak i przez podmiot niebędący producentem wyrobu sklasyfikowane są wg PKWiU z 2008 r. w pozycji 43.32.10.0, montaż urządzeń do saun, montaż wanien SPA, łaźni parowych innych producentów w pozycji 43.22.1 PKWiU. Urządzenia i elementy montowanych saun i urządzeń SPA są na stałe połączone z instalacją elektryczną i nie ma możliwości ich swobodnego przenoszenia w dowolne miejsce. Roboty te są klasyfikowane jako roboty instalacyjne. Kabina sauny suchej stanowi konstrukcję wolnostojącą samonośną, kabina posiada elementy czterech ścian i sufitu bez podłogi.

Konstrukcja ścian jest to konstrukcja stelaża drewnianego o wielkości 50 x 50 mm z drewna świerkowego lub sosnowego. Moduł stelaża ma średnie wymiary ok. 60 na 200 cm (w zależności od wielkości kabiny) wypełnionego wełną mineralną, folią aluminiową dla zapobiegania wnikaniu wilgoci i od wewnątrz i na zewnątrz listwami boazeryjnymi różnych gatunków drewna w zależności od gustu klienta. Cały proces składania ram jest wykonywany przez pracowników Wnioskodawcy. Elementy modułowe są łączone ze sobą, dopasowuje się ją do wielkości kabiny i montuje się każdy element do momentu powstania całej kabiny.

Do wewnętrznego wyłożenia ścian i sufitu wykorzystuje się przygotowane profile desek o łagodnych liniach ze szczególnie długimi wypustami i głębokimi rowkami ze świerku skandynawskiego bądź jodły kanadyjskiej, cedru kanadyjskiego, osiki. Podane gatunki drewna są najczęściej stosowanymi, bo odpowiadają warunkom, które panują wewnątrz kabiny, nie odkształcają się przy stosowaniu bardzo zmiennych warunków wysoka temperatura 80-100 stop. C na przemian z wilgotnością 10-50% nie powodują wydzielania żywicy, nie pękają.

Na wykończenie zewnętrznych ścian kabiny można użyć również desek jak do wnętrza kabiny sauny lub można wykończyć innego rodzaju materiałem wykończeniowym jak płytka ceramiczna lub obudować płytą wodoodporną i pomalować odpowiednią wodoodporną farbą.

Niewidoczne ściany zewnętrzne kabiny wykończone są sklejką wodoodporną grub. 4mm-6mm, która jest odporna na wilgoć.

Miejsce do leżenia i siedzenia. Powierzchnia do leżenia wykonana jest z odpowiedniego miękkiego drewna - abaschi, nie posiadającego zadr i sęków. Liczba ławek zależy od wielkości sauny (od dwóch do 6-ciu) umieszczone na dwóch poziomach 45 cm, 90 cm, 110 cm. Oparcia zabezpieczają przed zabrudzeniem i dotknięcia plecami do gorącej ściany sauny, przymocowane są w górnej części siedziska. Wyposażenie dodatkowe sauny to podgłówki, po 1 szt. na jedno miejsce do leżenia, są wykonane z miękkiego drewna, termometr do sauny do skali 100 mm. Obudowa aluminiowa z pierścieniem szklanym, światło w saunie specjalnie uformowane (abażur drewniany półokrągły) z żarówką o mocy 40W zapewnia przyjemne oświetlenie, chodniczek pod nogi z drewna abaschi, zegar piaskowy, czas do ok. 15 min, kubełek z drewna, ok. 51, chochla z drewna, duża tablica reguł kąpieli (A4) w ramie z drewna, dobrze zabezpieczona. Do ogrzania powietrza najczęściej wykorzystuje się piece elektryczne lub piece opalane drewnem wraz ze sterownikami kontrolującymi temperaturę. Posadzka najczęściej wykonana jest z płytek ceramicznych.

Kabina sauny suchej stanowi konstrukcję wolnostojącą samonośną, kabina posiada elementy czterech ścian i sufitu oraz podłogi.

Łaźnia parowa wykonana jest z płyty budowlanej, niemieckiej firmy PCI - Pecidur o grubości 50 mm, posiadającej doskonałe parametry techniczne - wysoka odporność na zniekształcenia i przenikanie wilgoci. Płyta budowlana jest twardym tworzywem piankowym obustronnie zbrojonym tkaniną z włókna szklanego i obustronnie powleczona wzbogaconą tworzywami sztucznymi zaprawą elastyczną. Wewnętrzna warstwa płyty wykonana z ekstradowanej, sztywnej pianki polistyrenowej. Płyta jest wodoszczelna, ma właściwości termoizolacyjne i paraizolacyjne, znajduje zastosowanie w różnych miejscach mających kontakt z wodą i parą, jest lekka i stabilna.

Jako podkład wykorzystany jest podkład ochronny i szczepny PCI - Gisoground. Jako zaprawę na ściany stosuje się uniwersalną zaprawę elastyczną PCI Nanollght doskonale nadającą się do wszystkich rodzajów podłoża i wszelkich okładzin ceramicznych. Wszystkie powierzchnie w łaźni parowej są zaizolowane izolacją przeciwwilgociową i przeciwwodną. Jako izolację hamującą przenikanie pary wodnej zastosowano jedną warstwę PCI Wadian. Jako izolację przedwodną zastosowano dwie warstwy PG Seccoral 1K.

Siedzisko jest kształtowane wraz z oparciem wykonane jest z profilowanych płyt styrodurowych z zaokrąglonymi krawędziami.

Sufit jest wykonany z płyty budowlanej PCI Pecidur o grubości 40 mm. Kształt sufitu forma półokrągła dwuspadowa. Posadzka w łaźni parowej wykonana z wylewki cementowej jest zaizolowana, zaopatrzona w odpływ #248;50 i odpowiedni spadek min. 2% w kierunku odpływu.

Drzwi do łaźni parowej wymiar 86 x 206 cm (światło 70 x 200 cm) wykonane są ze szkła hartowanego, przeźroczystego z klamką okrągłą - talerzową; ościeżnica aluminiowa z uszczelką silikonową malowana proszkowo na dowolny kolor z palety RAL Drzwi lewe.

W podstopnicy siedziska, w łaźni parowej zamontowano oświetlenie halogenowe o dn 55 mm z mosiądzu z pierścieniem chromowanym, dodatkowo w ławę wbudowano nisze ze stali nierdzewnej dla łatwego montażu i demontażu lamp, oświetlenie zasilane napięciem 12V/10W/ ilość 2 szt.

Na ścianie bocznej łaźni parowej na wysokości ok. 170 cm zamontowano czujnik temperatury w pomieszczeniu, który przekazuje sygnał do generatora.

W łaźni parowej, przy wejściu zamontowano zawór wodny zasilany wodą zimną #189;, służącą do mycia pomieszczenia, bądź ochładzania użytkowników.

W pomieszczeniu technicznym bezpośrednio przylegającym do łaźni parowej montuje się generator pary o odpowiedniej mocy. Wyposażone są w zbiornik ze stali kwasoodpornej, grzałki nieulegające korozji z termo bezpiecznikami, elektroniczną kontrolę poziomu wody, zabezpieczenie przed uruchomieniem bez wody.

Jako panel sterujący zastosowano sterownik z termostatem o zakresie temperatury pracy od 20°C - 50°C, sensor na kablu o długości 5 m w obudowie teflonowej.

Do wykończenia sufitu wykorzystano farbę wodoodporną. Nadaje malowanej powierzchni półmatowe lub półpołyskowe wykończenie. Odporna na pleśń, zalecana szczególnie do wilgotnych pomieszczeń. Do wykończenia ścian używa się najczęściej płytek, kamienia naturalnego lub mozaiki szklanej.

Basen stanowi konstrukcję samonośną składającą się z dna oraz ścian. Misa basenowa może być wykonana z: betonu wodoszczelnego zbrojonego prętami zbrojeniowymi; ze stali nierdzewnej; tworzywa - z żywicy poliestrowej wzmacnianej włóknem szklanym. Basen betonowy wykonuje się na miejscu wbudowania - wykonuje się zbrojenie. W zbrojeniu umieszcza się elementy wyposażenia basenu: elementy dopływowe (dysze denne, dysze ścienne) elementy odpływowe (skimmer, przelewy rynnowe), elementy spustowe (kraty spustowe denne), elementy atrakcji basenowych (elementy ssawne, dysze masażowe wodne i powietrzne, reflektory podwodne, głośniki podwodne). Następnie nieckę basenową zalewa się betonem. Jeżeli wokół niecki basenowej znajduje się wolna przestrzeń w postaci obejścia basenowego, podbasenia to samą nieckę można wykonać bez elementów wyposażenia jako lita, a następnie wykonać otwory wiertnicą do betonu i osadzić w nich elementy. Elementy wyposażenia basenu betonowego mogą być wykonane ze stali nierdzewnej, tworzywa - ABS, brązu. Po wykonaniu niecki z wyposażeniem basen od wewnątrz uszczelnia się warstwami mineralnymi oraz wykańcza ceramiką (wyłożenie płytkami lub mozaiką). Basen stalowy wykonuje się na miejscu wbudowania. Nieckę basenu wykonuje się z blachy ze stali nierdzewnej - fragmenty blachy łączy się poprzez spawanie, a następnie szlifuje i poleruje. Elementy wyposażenia basenu (dopływy, odpływy, spusty, atrakcje również wykonane są ze stali nierdzewnej - łączy się je z niecką poprzez spawanie. Niecka stalowa jest szczelna i nie wymaga dodatkowej izolacji. Basen tworzywowy wykonuje się w całości w fabrykach - zakładach prefabrykacji i dostarcza na miejsce wbudowania kompletną nieckę z wyposażeniem. Budowa basenu tworzywowego sprowadza się do przetransportowania gotowej niecki na miejsce budowy i ułożeniu w miejscu posadowienia za pomocą dźwigu. Pod nieckę tworzywową należy przygotować podbudowę betonową na całej powierzchni dna basenu. Basen tworzywowy podobnie jak stalowy jest konstrukcją szczelną i nie wymaga dodatkowej izolacji. Integralną częścią budowy basenów jest budowa stacji uzdatniania wody basenowej i atrakcji basenowych. Zazwyczaj wykonuje się ją w pomieszczeniach sąsiadujących z basenem na niższej kondygnacji w stosunku do niecki basenowej. Stację uzdatniania wody basenowej i atrakcji basenowej stanowi zespół szeregu urządzeń mających na celu utrzymanie wody w basenie na odpowiednim poziomie jakościowym i temperaturowym oraz wytworzenie określonego efektu atrakcji wodnych, powietrznych i świetlnych. Podstawowymi elementami stacji uzdatniania wody basenowej i atrakcji basenowych są: zbiorniki wyrównawcze wykonane z betonu lub z płyt polipropylenowych stężanych profilami stalowymi, filtry ciśnieniowe wykonane z poliestru wzmacnianego włóknem szklanym, pompy filtracyjne, pompy atrakcji basenowych, dmuchawy płukania filtrów, dmuchawy atrakcji basenowych, urządzenia do dozowania środków do uzdatniania wody (membranowe pompy dozujące, lampy UV, urządzenia do elektrolizy membranowej soli), urządzenia do podgrzewania wody basenowej (wymienniki basenowe płytowo - rurowe), urządzenia do zasilania urządzeń stacji - rozdzielnice elektryczne i okablowanie, urządzenia do sterowania filtracją i atrakcjami - sterowniki elektroniczne, czujniki temperatury, czujniki poziomu wody, czujni przepływu wody. Urządzenia stacji instaluje się w pomieszczeniu technicznym według projektu budowlanego i instrukcji poszczególnych urządzeń. Instalację stacji uzdatniania wody basenowej i atrakcji basenowych wykonuje się z rur z PVC grubościennego ciśnieniowego łączonego poprzez klejenie, z PE, z CPVC, ze stali nierdzewnej. Instalacja technologiczna basenowa służy odprowadzeniu wody z basenu do urządzeń stacji uzdatniania, rozprowadzeniu na poszczególne urządzenia i ponownym wprowadzeniu wody do basenu po przeprowadzeniu procesów uzdatniania. Służy także doprowadzeniu wody do atrakcji basenowych. Połączenia instalacji i urządzeń wykonuje się kołnierzowo lub połączeniami gwintowanymi. Montaż instalacji stacji uzdatniania wody basenowej i atrakcji basenowych wykonuje się poprzez uchwyty do rur i profile mocowane do ścian i sufitu pomieszczenia stacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, wykonywane przez niego prace to roboty budowlane, które mogą korzystać z preferencyjnej stawki opodatkowania VAT dla całości zlecenia jako kompleksowe świadczenie.

Wykonywane roboty można zakwalifikować do budowy, remontu, modernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym i stosować preferencyjną stawkę 8% zgodnie z dyspozycją art. 41 ust. 12.

Z uwagi na brak ustawowej definicji pojęć, roboty budowlane, przebudowa, remont wynikające z ustawy VAT pomocniczo odwołano się do prawa budowlanego i językowego znaczenia pojęć. Zgodnie z art. 7 prawa budowlanego przez roboty budowlane należy rozumieć budowę a także takie prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego. Przez przebudowę należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu. Natomiast remont to wykonywanie w istniejącym obiekcie robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego. Modernizacja nie została określona w prawie budowlanym ale zgodnie z definicją zawartą w Wikipedii modernizacja to unowocześnienie, uwspółcześnienie produktu, trwałe ulepszenie.

Budowa, montaż saun, łaźni parowych, budowa basenów to ewidentne prace budowlane, tworzące stałe elementy substancji lokalu, budynku w którym są montowane. Podczas budowy są elementem całej usługi budowlanej a w istniejących obiektach są ich modernizacją, gdyż podnoszą użyteczność i funkcjonalność lokalu, budynku w którym się znajdują.

Zdaniem Wnioskodawcy, prace wykonywane przez niego w pełni spełniają definicję robót budowlanych i w przypadku wykonywania ich w obiektach budownictwa społecznego podlegają opodatkowaniu stawką 8%. Z uwagi na kompleksowość robót obejmujących świadczenie podstawowe tj. usług budowy basenu lub montażu sauny, łaźni parowych itp. oraz świadczenie pomocnicze tj. dostawę materiału czy Wnioskodawca nie powinien opodatkować całej usługi stawką preferencyjną 8%.

Co do zakwalifikowania wykonywanych przez Wnioskodawcę prac do robót budowlanych w ostatnim czasie wypowiedziała się WSA w Opolu w wyroku z dnia 30 listopada 2011 r. - wyrok I SA/Op 456/11, a co do kompleksowości świadczeń Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 02.11.2011 nr IPTPP1/443-621/11-2/ALN zgodnie z linią orzecznictwa ETS, gdzie mówi się, że całe świadczenie kompleksowe podlega regulacjom opodatkowania VAT jaki dotyczą świadczenia głównego. Tak więc wszystkie świadczenia podlegają tym samym regulacjom tzn. jednej stawce VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W myśl przepisu art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów i usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Artykuł 41 ust. 2 ustawy określa, iż dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, stosuje się - w myśl art. 41 ust. 12 ustawy - do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się - w oparciu o art. 41 ust. 12a ustawy - obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Natomiast w myśl ust. 12b ww. art. 41 ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się:

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Należy zwrócić uwagę na brzmienie art. 2 pkt 12 ustawy, zgodnie z którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Dla celów podatku VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.), która to klasyfikacja stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z ww. rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 - mieszkalnych jednorodzinnych, 112 - o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 - zbiorowego zamieszkania.

Zgodnie z § 7 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla:

Przez roboty konserwacyjne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i 3, rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont (§ 7 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć budowa, remont modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego.

Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 z późn. zm.), przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

Z kolei zgodnie z pkt 7a tego artykułu, przez przebudowę należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego.

Natomiast definicję remontu zawarto w pkt 8 art. 3 cyt. ustawy - Prawo budowlane. Zgodnie z jego brzmieniem, przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Modernizacja to "unowocześnienie i usprawnienie czegoś"- według internetowego słownika języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.).

Montaż - wg powyższego słownika - to "składanie maszyn, aparatów, urządzeń z gotowych części; zakładanie, instalowanie urządzeń technicznych, łączenie oddzielnych części w całość".

W związku z przytoczoną definicją stwierdzić należy, że pojęcie "montaż" odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie którego z niezależnie od siebie istniejących części powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

Dodatkowo należy wskazać, iż zgodnie z przepisami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Natomiast z uregulowań zawartych w art. 3 pkt 1a i pkt 2 ustawy - Prawo budowlane wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca świadczy usługi w zakresie:

* wykonywania i montażu saun i urządzeń SPA, wanien SPA, łaźni parowych, pieców do saun,

* budowy basenów miedzy innymi w lokalach lub budynkach mieszkalnych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Sauny, wanny SPA i łaźnie parowe są kupowane i odsprzedawane zawsze z usługą dostawy, montażu i uruchomienia. Z klientami zawierana jest umowa na wykonanie robót budowlanych. Wystawiając faktury VAT Wnioskodawca dokonuje podziału na dostawę towaru (sauny, wanny, itp.) i opodatkowuje ją wg stawki 23% a osobno opodatkowuje roboty budowlane, które w przypadku robót wykonanych w obiektach budownictwa społecznego określonych w art. 41 ust. 12 opodatkowane są wg stawki 8%. Dostawa, montaż i uruchomienie kabiny saun wykonywanych przez producenta wyrobu jak i przez podmiot nie będący producentem wyrobu sklasyfikowane są wg PKWiU z 2008 r. w pozycji 43.32.10.0, montaż urządzeń do saun, montaż wanien SPA, łaźni parowych innych producentów w pozycji 43.22.1 PKWiU. Urządzenia i elementy montowanych saun i urządzeń SPA są na stałe połączone z instalacją elektryczną i nie ma możliwości ich swobodnego przenoszenia w dowolne miejsce. Roboty te są klasyfikowane jako roboty instalacyjne.

Analiza stanu faktycznego na tle powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że do wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności polegających na dostawie wraz z montażem saun, wanien SPA i łaźni parowych lub basenów w budynkach i lokalach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zastosowanie znajdzie stawka 23% VAT, bowiem czynności tych nie można uznać za wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy, jak również za roboty, o których mowa w § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Z uwagi na to, iż obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy i nie podlegają ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, zaś możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna, uznać należy, iż stawki te winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Skoro zatem preferencyjna, 8% stawka podatku od towarów i usług ma zastosowanie do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, a nie do wszystkich czynności dotyczących dostawy czy też samego instalowania, montażu różnych towarów, m.in. saun, wanien SPA i łaźni parowych lub basenów uznać należy, iż czynności te nie korzystają z preferencji podatkowej. W swej istocie czynności wykonywane przez Wnioskodawcę polegające na dostawie i montażu saun, wanien SPA, łaźni parowych lub basenów są zaopatrywaniem budynku w elementy wyposażenia, niestanowiące jego elementów konstrukcyjnych, a jedynie podnoszące jego użyteczność i funkcjonalność. Czynności tych nie można też zaliczyć do remontów, czy też robót konserwacyjnych. Byłoby to bowiem niedopuszczalne stosowanie wykładni rozszerzającej, która jest wyłączona w odniesieniu do przepisów mających charakter wyjątkowy, a takimi są właśnie normy statuujące możliwość skorzystania z preferencyjnej stawki podatkowej.

Zauważa się, iż przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma ustalenie co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT (dostawa, budowa, remont, modernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

Strony w umowach cywilnoprawnych określają co jest przedmiotem sprzedaży. Wobec powyższego jeżeli przedmiotem sprzedaży ma być konkretna usługa nie powinno się wyodrębniać poszczególnych elementów, które złożyły się na tę usługę i opodatkować ich osobno ponieważ usługodawca sprzedaje określoną usługę a nie elementy (koszty).

Stosowanie tych samych zasad opodatkowania do usługi zasadniczej oraz usług pomocniczych dotyczy również stawki VAT. Oznacza to, że całe świadczenie kompleksowe podlega opodatkowaniu taką stawką VAT, jaka jest właściwa dla świadczenia podstawowego. Stawka VAT dla świadczeń pomocniczych "podąża" za stawką VAT dla świadczenia podstawowego.

W przypadku Wnioskodawcy można rozpatrywać świadczenie kompleksowe, które obejmuje świadczenie podstawowe, usługę montażu saun, wanien SPA i łaźni parowych lub basenów oraz świadczenie pomocnicze dostawę materiału. Świadczenie kompleksowe będzie opodatkowane stawką właściwą dla usługi zasadniczej.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, iż montaż saun, wanien SPA i łaźni parowych lub basenów, mimo iż wykonywany jest w budownictwie objętym społecznym programem mieszkaniowym, to nie jest dokonywany w ramach budowy, remontu, modernizacji lub przebudowy i podlega on opodatkowaniu 23% stawką podatku.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.