IBPP2/443-107/11/UH
Pismo z dnia 9 maja 2011 r. Izba Skarbowa w Katowicach IBPP2/443-107/11/UH
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 18 stycznia 2011 r. (data wpływu do tut. BKIP 25 stycznia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 kwietnia 2011 r. (data wpływu 27 kwietnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w zakresie zastosowania stawki 8% do opodatkowania usług oprowadzania po ekspozycjach wystawowych przez pracowników Muzeum (stan faktyczny oznaczony we wniosku nr 3) - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 25 stycznia 2011 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w zakresie zastosowania stawki 8% do opodatkowania usług oprowadzania po ekspozycjach wystawowych przez pracowników Muzeum.
Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 11 kwietnia 2011 r. znak: IBPP2/443-105-108/11/UH wezwano o ich uzupełnienie. Uzupełnienia dokonano w dniu 27 kwietnia 2011 r.
W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:
Muzeum działa na podstawie:
ustawy o muzeach z dnia 21 listopada 1996 r. (Dz. U. z 1997 r. Nr 5, poz. 24 z późn. zm.),
ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej z dnia 25 października 1991 r. (Dz. U. z 2001 r. Nr 13, poz. 123 z późn. zm.),
Statutu Muzeum.
Zgodnie z § 6 pkt 1 statutu do zadań Muzeum należy w szczególności:
* zabezpieczenie i konserwacja zbiorów oraz w miarę możliwości zabezpieczanie zabytków archeologicznych nieruchomych oraz innych nieruchomych obiektów kultury materialnej i przyrody (ust. 3),
* organizowanie i prowadzenie badań naukowych, w tym prac wykopaliskowych (ust. 5),
* działalność edukacyjna (ust. 7),
* udostępnianie zbiorów dla celów naukowo-badawczych i edukacyjnych (ust. 8),
* prowadzenie działalności kulturalnej i edukacyjnej w formie koncertów, szkoleń, sesji, spotkań oraz innych przedsięwzięć promujących muzeum (ust. 13).
Muzeum świadczy odpłatnie usługi na rzecz innych instytucji, osób prawnych oraz osób fizycznych polegające na:
Konserwacja zabytków (w tym konserwacja zbiorów bibliotecznych, grafik, obrazów, sztandarów i innych kolekcji stanowiących zbiory przedmiotów zgromadzonych i uporządkowanych według koncepcji osób, które tworzyły te kolekcje zgodnie z art. 6 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami - Dz. U. z 2003 r. Nr 162, poz. 1568). Do każdego zakonserwowanego zabytku sporządzana jest dokumentacja opisowa oraz fotograficzna, której jeden egzemplarz pozostaje w muzeum, a drugi razem z zakonserwowanym obiektem przekazywany jest Zleceniodawcy. Jest to usługa świadczona przez wykwalifikowanych pracowników muzeum zatrudnionych na stanowisku konserwatora w Dziale Konserwacji. Usługę konserwacji wykonuje się na podstawie zawartej umowy pomiędzy Zleceniodawcą a Muzeum.
Badania archeologiczne - zarówno wykopaliska, jak i nadzory archeologiczne, które są specyficzną formą działań badawczych mające doprowadzić do udokumentowania źródeł najstarszej przeszłości. Każde badanie (prace powierzchniowo-poszukiwawcze, zabezpieczające, sondażowe i wykopaliska) wymaga stosownego zezwolenia Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków, co za tym idzie można stwierdzić, że są to również działania konserwatorskie. Wyniki badań i nadzorów archeologicznych są przekazywane w formie obligatoryjnych sprawozdań i opracowań naukowych do odpowiednich urzędów konserwatorskich - jest to usługa świadczona przez wykwalifikowanych pracowników Muzeum (archeologów) na podstawie zawartej umowy pomiędzy Zleceniodawcą a Muzeum.
Oprowadzanie po ekspozycjach wystawowych przez pracowników merytorycznych Muzeum - asystentów, adiunktów, kustoszy w ramach stosunku pracy na wyraźne życzenie zwiedzającego za dodatkową opłatą (Zarządzenie Dyrektora w sprawie cennika usług świadczonych przez Muzeum).
Udostępnianie muzealiów do reprodukcji fotograficznej, filmowej - zgoda na wykorzystanie fotografii eksponatu do publikacji, aranżacji wystawy organizowanej przez inną instytucję, osobę prawną lub fizyczną, itp. na podstawie zawartej umowy pomiędzy Zlecającym z Muzeum.
Lekcje muzealne - przeprowadzane przez pracowników merytorycznych na określony temat na części lub całej ekspozycji w celu realizacji określonej partii materiału zawartego w programie nauczania w szkołach podstawowych, gimnazjach, szkołach średnich oraz wyższych. Usługa zamawiana jest wcześniej np. telefonicznie. Udział w lekcji jest możliwy po uiszczeniu opłaty za wstęp do muzeum, uczestnicy lekcji nie ponoszą dodatkowych kosztów związanych z lekcją.
Konferencje naukowe - organizowane w celu realizacji zadań statutowych Muzeum, w szczególności prowadzenie działalności edukacyjnej zgodnie z § 6 pkt 1 ust. 13 Statutu.
W uzupełnieniu wniosku (data wpływu 27 kwietnia 2011 r.) dodatkowo wyjaśniono:
Muzeum nie osiąga zysków z prowadzonej działalności opisanej w pkt 1 oraz 2 wniosku (konserwacja zabytków oraz badania archeologiczne) w sposób systematyczny. Przyjmowane zlecenia konserwacji zabytków mają charakter sporadyczny, ponieważ podstawowe zabiegi świadczone przez Pracownię Konserwacji Zabytków dotyczą własnych zbiorów. Ewentualne zyski z przyjętych zleceń z zewnątrz są zgodnie ze statutem przeznaczane na działalność statutową muzeum.
Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi sklasyfikował usługi świadczone przez muzeum zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.) następująco:
konserwacja zabytków np. zbiorów bibliotecznych, grafik, obrazów, sztandarów itp. świadczone przez pracownika muzeum (konserwatora) na rzecz innych instytucji, osób fizycznych jako mieszczące się w grupowaniu PKWiU 91.02.10.0 "Usługi świadczone przez muzea",
prowadzenie nadzorów archeologicznych oraz wykonywanie archeologicznych badań wykopaliskowych, sondażowych, powierzchniowo - poszukiwawczych, zabezpieczających wraz ze sporządzeniem dokumentacji archeologicznej i opracowaniem wyników tych badań jako mieszczące się w grupowaniu PKWiU 91.03.10.0 "Usługi związane z działalnością historycznych miejsc i budynków oraz podobnych atrakcji turystycznych",
udostępnianie zwiedzającym sal wystawowych, zbiorów muzealnych poprzez sprzedaż biletów wstępu, oprowadzanie grup zwiedzających ekspozycje przez przewodnika zatrudnionego przez muzeum (są to pracownicy merytoryczni Muzeum - asystenci, adiunkci, kustosze w ramach stosunku pracy), prowadzenie przez pracowników muzeum lekcji muzealnych, udostępnianie muzealiów do fotografowania lub filmowania jako mieszczące się w grupowaniu PKWiU 91.02 "Usługi świadczone przez muzea",
kompleksowe organizowanie np. konferencji, sympozjów, seminariów naukowych jako mieszczące się w grupowaniu PKWiU 82.30.1. "Usługi związane z organizacją kongresów, targów i wystaw".
Usługi świadczone przez Muzeum (usługi konserwacji) mają wyłącznie charakter prac zabezpieczających, utrwalających substancję zabytku, zahamowanie procesów jego destrukcji wraz z dokumentowaniem przeprowadzonych działań, zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (Dz. U. Nr 162, poz. 1568 z późn. zm.), zwanej dalej "uoz".
Zabytki przyjmowane do konserwacji (na podstawie zawartej umowy) w Pracowni Konserwacji Zabytków są zabytkami w rozumieniu art. 3 pkt 1 uoz.
W przypadku przyjmowania przez Pracownię Konserwacji Zabytków prac zleconych przez inne instytucje prowadzące księgi inwentarzowe (muzea, biblioteki) wówczas zabytki są objęte wpisem do inwentarza innego muzeum bądź zasobu bibliotecznego lub są materiałem archiwalnym. W przypadku przyjęcia zlecenia od innych podmiotów (np. osoby fizyczne, prawne itp.) wówczas przyjęte zabytki nie są wpisane do żadnego rejestru zabytków.
Na prowadzenie prac konserwatorskich w Pracowni Konserwacji Zabytków nie są wymagane zezwolenia wojewódzkiego konserwatora zabytków. Działalność pracowni uregulowana jest przez Statut. Zgodnie z nim pracownicy zatrudnieni w Pracowni Konserwacji Zabytków są specjalistami z zakresu konserwacji dzieł sztuki i posiadają odpowiednie kwalifikacje i uprawnienia. Jeżeli chodzi o badania archeologiczne (pkt 2 wniosku) są wystawiane pozwolenia na przeprowadzenie badań przez wojewódzkiego konserwatora zabytków, w którym imiennie określa się osobę odpowiedzialną za przeprowadzenie tych prac.
Oprowadzanie po ekspozycjach muzealnych przez pracownika muzeum (asystenta, adiunkta, kustosza) jest dostępne tylko z usługą podstawową jaką jest zakup biletu wstępu do muzeum po uiszczeniu dodatkowej opłaty. W przypadku udostępniania muzealiów do reprodukcji fotograficznej, kserograficznej itp. są to usługi dostępne bez zakupu biletu wstępu. Zgodnie z art. 25 ust. 1 i 2 oraz art. 25a ustawy z 21 listopada 1996 r. o muzeach, Muzeum pobiera opłaty za przygotowanie i udostępnianie zbiorów do celów innych niż zwiedzanie. W szczególności za kopiowanie, sporządzenie reprodukcji lub fotografii. Muzeum pobiera opłaty za udostępnianie wizerunków muzealiów z wykorzystaniem elektronicznych nośników danych. Udostępnienie odbywa się na podstawie zgłoszenia zlecenia oraz zawartej umowy udostępnienia.
Udostępnianie muzealiów odbywa się na podstawie zgłoszeń osób prawnych, fizycznych lub innych instytucji. Ma charakter okazjonalny i nie stanowi podstawy działalności muzeum, jednakże wynika bezpośrednio z ustawy o muzeach. W przypadku konferencji naukowych, sympozjów stanowią one również działalność statutową muzeum. Podczas konferencji naukowych prezentuje się wyniki z przeprowadzonych badań naukowych (archeologiczne, etnograficzne, itp.) na terenie działalności muzeum oraz w celach porównawczych z instytucjami o podobnym charakterze działania. Pobierane opłaty akredytacyjne nie stanowią dla muzeum dodatkowego dochodu, nie są traktowane jako opłata za wstęp na konferencję tylko na częściowe pokrycie kosztów zakwaterowania i wyżywienia uczestników konferencji (zwyczajowo konferencje trwają 2-3 dni) oraz zapewnienia niezbędnych materiałów biurowych.
Usługi organizowania konferencji naukowych nie są usługami w zakresie kształcenia (w tym zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego). W związku z tym Muzeum nie spełnia warunków do zwolnienia ww. usług od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lub 29 ustawy o VAT.
W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:
Czy w stosunku do usługi opisanej w pkt 3 wniosku - oprowadzanie po ekspozycjach wystawowych przez pracowników merytorycznych Muzeum, asystentów, adiunktów, kustoszy w ramach stosunku pracy na wyraźne życzenie zwiedzającego za dodatkową opłatą - należy stosować stawkę obniżoną podatku (obecnie 8%) zgodnie z załącznikiem nr 3 poz. 184 ustawy - usługi w zakresie wstępu.
Zdaniem Wnioskodawcy, w stosunku do usług oprowadzania zwiedzających po ekspozycjach przez wykwalifikowanych pracowników Muzeum należy stosować stawkę obniżoną podatku VAT (obecnie 8%), ponieważ jest to usługa która wiąże się bezpośrednio z wstępem, jest zapewniona jedynie osobom które uiszczą opłatę za wstęp, a zatem stanowią element nierozerwalnie związany z usługą podstawową - wstępem - załącznik nr 3 poz. 184 ustawy.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.
Na wstępie należy zaznaczyć, że przedmiotowa interpretacja indywidualna dotyczy wyłącznie kwestii zastosowania stawki 8% do opodatkowania usług oprowadzania po ekspozycjach. W zakresie pozostałych stanów faktycznych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą o VAT", opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).
Na mocy art. 5a ustawy o VAT, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r., towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.
W art. 41 ust. 1 ustawy o VAT postanowiono, iż stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.
Stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Zgodnie z art. 146a ustawy o VAT, wprowadzonym przez art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578) oraz zmienionym przez art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726) i obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. - w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:
stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.
W załączniku nr 3 do ustawy pod poz. 184, bez względu na symbol PKWiU, wymieniono usługi bibliotek, archiwów, muzeów oraz pozostałe usługi w zakresie kultury - wyłącznie w zakresie wstępu.
Z powyższych przepisów wynika, iż od dnia 1 stycznia 2011 r. stawką podatku obniżoną do wysokości 8% objęte zostały usługi bibliotek, archiwów, muzeów oraz pozostałe usługi w zakresie kultury - wyłącznie w zakresie wstępu. Należy zaznaczyć, że pojęcie "wstępu" rozumiane jako prawo do wejścia do muzeum wiąże się zazwyczaj ze sprzedażą biletów, karnetów itp.
W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, Muzeum świadczy usługę oprowadzania po ekspozycjach wystawowych, wykonywaną przez pracowników merytorycznych Muzeum - asystentów, adiunktów, kustoszy. Skorzystanie z tej usługi dostępne jest tylko z usługą podstawową jaką jest zakup biletu wstępu do muzeum po uiszczeniu dodatkowej opłaty. Biorąc zatem pod uwagę treść cytowanych przepisów oraz opisany we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, iż świadczone przez Muzeum usługi oprowadzania po ekspozycjach wystawowych, za które pobierane są opłaty za wstęp, podlegają opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, jako wymienione w poz. 184 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.
Stanowisko Wnioskodawcy jest zatem prawidłowe.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Nadmienia się, iż w zakresie stanów faktycznych oznaczonych we wniosku nr 1, 2, 4, 5, 6 wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.