IBPP2/443-1049/10/ICz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 września 2010 r. (data wpływu 22 września 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy faktury VAT otrzymane w postaci papierowej drogą elektroniczną (za pośrednictwem faxu lub poczty elektronicznej), niebędące fakturami elektronicznymi z podpisem elektronicznym, są dokumentami uprawniającymi Spółkę do wykazania podatku naliczonego w rejestrze VAT oraz do odpowiednio obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikające z takich faktur - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy faktury VAT otrzymane w postaci papierowej drogą elektroniczną (za pośrednictwem faxu lub poczty elektronicznej), niebędące fakturami elektronicznymi z podpisem elektronicznym, są dokumentami uprawniającymi Spółkę do wykazania podatku naliczonego w rejestrze VAT oraz do odpowiednio obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikające z takich faktur.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Przedmiotem podstawowej działalności spółki C. Spółka Akcyjna (dalej: Spółka) jest produkcja i dystrybucja wyrobów wykorzystywanych do wykańczania i wyposażenia łazienek. Spółka będąc podatnikiem podatku VAT wystawia i otrzymuje faktury VAT dokumentujące czynności podlegające opodatkowaniu VAT. W przypadku zwrotów, korekt wartości i innych korekt dotyczących sprzedaży lub nabycia towarów i usług Spółka odpowiednio wystawia i otrzymuje faktury korygujące VAT. W celu ograniczenia wysokości kosztów obsługi administracyjnej oraz wyeliminowania niedogodności związanych z opóźnieniami w pracy poczty, Spółka rozważa wprowadzenie procedur odnoszących się do wystawiania i otrzymywania faktur VAT oraz faktur korygujących VAT (dalej razem: faktury VAT), polegających na tym, że faktury VAT będą przesyłane, jak i otrzymywane do/od kontrahentów w postaci papierowej drogą elektroniczną.

W przypadku, gdy Spółka będzie wystawiała faktury VAT (bądź ich korekty), kopia faktury VAT (lub korekty faktury VAT) zostanie wydrukowana i zarchiwizowana przez Spółkę, natomiast oryginał faktury VAT zostanie przesłany do kontrahenta drogą elektroniczną (za pośrednictwem faxu lub poczty elektronicznej). Natomiast w przypadku otrzymania faktury VAT (bądź jej korekty) drogą elektroniczną (za pośrednictwem faxu lub poczty elektronicznej), Spółka będzie drukowała oryginał i archiwizowała go w swojej dokumentacji.

Wnioskodawca podkreślił, że faktury VAT przesyłane drogą elektroniczną nie będą fakturami elektronicznymi z podpisem elektronicznym w rozumieniu Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur z dnia 14 lipca 2005 r. (Dz. U. Nr 133, poz. 1119, dalej: Rozporządzenie).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy faktury VAT (oraz korekty faktur VAT) otrzymane w postaci papierowej drogą elektroniczną (za pośrednictwem faxu lub poczty elektronicznej), niebędące fakturami elektronicznymi z podpisem elektronicznym, są dokumentami uprawniającymi Spółkę do wykazania podatku naliczonego w rejestrze VAT oraz do odpowiednio obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikające z takich faktur lub do bezpośredniego zwrotu podatku naliczonego w miesiącu otrzymania i wydrukowania faktury.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Sposób przesyłania faktur VAT nie wpływa na prawo do odliczenia podatku naliczonego i w rezultacie Spółka ma prawo pomniejszyć kwotę podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur otrzymanych drogą elektroniczną (w tym w szczególności faxem bądź poprzez pocztę elektroniczną), bądź też wnioskować o bezpośredni zwrot podatku naliczonego, w miesiącu otrzymania i wydrukowania faktury przesłanej drogą elektroniczną (wydrukowanie faktury nastąpi niezwłocznie po jej otrzymaniu).

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy:

Czynność wystawienia faktur VAT w ustawie VAT

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16 ustawy VAT.

Wystawienie faktury VAT polega więc na ujęciu/zebraniu w dokumencie o tej nazwie niezbędnych danych, potwierdzających dokonanie danej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Przepis ten nie wypowiada się co do konieczności wystawiania przez podatnika podatku VAT faktur w formie papierowej. Należy podkreślić, że jak stwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 23 czerwca 2010 r. (sygn. I SA/Po 194/10), "w szczególności należy uznać, że posłużenie się przez ustawodawcę wyrażeniem nie ogranicza zakresu normowania wskazanego przepisu do faktur w formie papierowej". Wykładnia językowa nie stoi na przeszkodzie stwierdzeniu, że faktury VAT mogą być wystawione również w formie innej niż papierowa. Dodatkowo, żadne przepisy ustawy o VAT nie wskazują, w jakiej formie ma być przekazana faktura VAT do kontrahenta, tym samym ustawodawca nie wykluczył możliwości przesyłania faktur VAT w formie elektronicznej.

Forma wystawiania faktur VAT a przepisy wspólnotowe

W przypadku braku uregulowania formy wystawiania i przesyłania faktur VAT w polskiej ustawie VAT należy sięgnąć do uregulowań wspólnotowych. Regulacje dotyczące formy wystawiania faktur VAT zaczerpnięte są z Dyrektywy 2006/112/WE. Zgodnie z art. 232 Dyrektywy, faktury mogą zostać przesłane w formie papierowej lub, z zastrzeżeniem akceptacji odbiorcy, mogą zostać przesłane lub udostępnione drogą elektroniczną. Z przepisu tego wynika wyraźnie, że faktura jest najpierw wystawiana, jednak bez określania jej formy, a dopiero w drugiej kolejności jest przesyłana albo w formie papierowej, albo w formie elektronicznej. Pojęcia wystawienia faktury nie należy więc utożsamiać z zapisaniem określonych danych na papierze - jest to czynność, która w zależności od formy przesłania uzyskuje określoną postać. Natomiast w myśl art. 233 ust. 1 Dyrektywy, Państwa członkowskie akceptują faktury przesyłane lub udostępniane drogą elektroniczną, pod warunkiem, że autentyczność pochodzenia faktur i integralność ich treści zagwarantowano przy użyciu zaawansowanego podpisu elektronicznego lub za pomocą elektronicznej wymiany danych (EDI). Jednocześnie, zgodnie z tym przepisem, faktury mogą być również przesyłane lub udostępniane drogą elektroniczną przy zastosowaniu innych metod, z zastrzeżeniem ich akceptacji przez zainteresowane państwo lub państwa członkowskie.

Ponadto, zgodnie z art. 234 Dyrektywy, państwa członkowskie nie mogą nakładać na podatników dostarczających towary lub świadczących usługi na ich terytorium żadnych innych obowiązków ani formalności związanych z przesyłaniem lub udostępnianiem faktur drogą elektroniczną.

Z przytoczonych powyżej przepisów Dyrektywy wynika jednoznacznie, że państwo członkowskie może dopuścić inną niż określona w art. 233 ust. 1 metodę przesyłania i udostępniania faktur w formie elektronicznej, jednocześnie państwo członkowskie nie może ograniczyć możliwości sporządzania i przesyłania faktur w formie elektronicznej wyłącznie do sytuacji, w których również przechowywanie tych faktur będzie następowało w formie elektronicznej.

Brak możliwości zastosowania regulacji szczególnych

Należy zaznaczyć, że art. 106 ust. 10 ustawy VAT przewiduje delegację dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw informatyzacji do określenia w drodze rozporządzenia sposobów i warunków wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej. Zgodnie z rozporządzeniem wydanym na podstawie wspomnianej delegacji, rozporządzenie określa:

* sposoby i warunki wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej,

* zasady przechowywania oraz tryb udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej faktur przesyłanych droga elektroniczną.

W rozporządzeniu tym uregulowano sytuację sporządzania oraz przesyłania nabywcy faktur w formie elektronicznej, które są następnie przechowywane przez obie strony w formie elektronicznej. Dowodzi tego m.in. treść § 6 ust. 5 Rozporządzenia, stanowiący, iż faktury przesłane w formie elektronicznej powinny być przechowywane przez ich wystawcę oraz odbiorcę w formie elektronicznej w formacie, w którym zostały przesłane, w sposób gwarantujący autentyczność ich pochodzenia i integralność ich treści, jak również ich czytelność przez cały okres ich przechowywania. Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić że Rozporządzenie nie reguluje sytuacji, w której faktury VAT są przekazywane drogą elektroniczną, a następnie drukowane i przechowywane w formie papierowej.

Brak sprzeczności pomiędzy Dyrektywą a przepisami krajowymi

Mając na uwadze, że Rozporządzenie reguluje tylko sytuację faktur wystawianych, przekazywanych i przechowywanych w formie elektronicznej (trzy elementy muszą być spełnione łącznie), dla której ustawodawca wprost określił wymóg zaopatrzenia tych faktur w bezpieczny podpis elektroniczny lub zabezpieczenia ich poprzez wymianę danych elektronicznych (EDI), o tyle dla sytuacji wysyłania faktur w formie elektronicznej, jeżeli samo ich przechowywanie następuje w formie papierowej, ustawodawca nie wymaga żadnej dodatkowej metody uwierzytelniania autentyczności pochodzenia faktur i integralności ich treści.

Podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 20 maja 2010 r. (sygn. I FSK 1444/09): "Prowspólnotowa wykładnia prowadzi zatem z jednej strony do wniosku, że prawodawca krajowy uregulował kwestię wystawiania i przekazywania faktur w formie elektronicznej, bez konieczności ich przechowywania w tej samej formie, tyle że nie uczynił tego wprost, z drugiej zaś strony wskazuje, że skoro w odniesieniu do faktur przechowywanych w formie elektronicznej wprowadzono wymóg ich kwalifikowanego uwierzytelnienia, to - a contrario - w przypadku faktur elektronicznych nieprzechowywanych w tej formie, wymóg taki nie istnieje, w przeciwnym razie byłby bowiem wprost wyrażony". Dlatego też należy stwierdzić, że na mocy Dyrektywy faktury mogą być również przesyłane lub udostępniane drogą elektroniczną przy zastosowaniu innych metod, tj. przykładowo przesyłane faksem lub pocztą elektroniczną. Natomiast warunek "z zastrzeżeniem ich akceptacji przez zainteresowane państwo lub państwa członkowskie" w przypadku Polski został spełniony, gdyż ustawodawca uregulował metodę przesyłania i przechowywania faktur VAT w formie elektronicznej (poprzez wprowadzenie dodatkowych regulacji), akceptując w ten sposób de facto brak szczególnej formy dla sytuacji przesyłania faktur VAT drogą elektroniczną w przypadku, gdy samo przechowywanie nastąpi w formie papierowej.

Brak celowości ograniczenia przesyłania faktur VAT w formie elektronicznej

Efektem przesłania faktury VAT czy to w wersji elektronicznej, czy też papierowej ma być posiadanie przez odbiorcę faktury VAT, na podstawie której odbiorcy faktury przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z zastrzeżeniem między innymi wykorzystania towarów i usług do wykonywania czynności zwolnionych). Podatnik, który w wyniku przesłania posiada prawidłowo wystawioną fakturę, będącą jednocześnie papierowym dokumentem, spełnia wszystkie wymogi pozwalające na dokonanie odliczenia podatku naliczonego, niezależnie od tego, czy faktura została wysłana faksem, pocztą elektroniczną, czy też w inny sposób. Podatnik dokonuje bowiem odliczenia podatku naliczonego z faktury VAT w formie papierowej. Forma przesyłania faktur VAT w kontekście prawa do odliczenia była niezwykle istotna na gruncie ustawy VAT z 1993 r., na mocy której istniał wymóg podpisywania wystawionych faktur. Determinował on tym samym określony sposób przesyłania faktur VAT. W momencie zniesienia tego wymogu faktury VAT utraciły jedyny element, na podstawie którego można było jednoznacznie przesądzić o formie przesłania faktur VAT. Dlatego też, obecnie obowiązujące przepisy nie określają w żaden sposób, w jakiej formie faktury powinny być przesłane do kontrahenta.

Powyższe konkluzje znajdują w opinii Spółki zastosowanie również do korekt faktur VAT, wystawianych przez Spółkę dla kontrahentów bądź też od nich otrzymywanych.

Dodatkowo Spółka podkreśliła, że forma przesłania faktur VAT w postaci elektronicznej jest znacznie efektywniejsza pod względem czasu i kosztów. Przesyłanie faktur VAT w postaci papierowej, z racji na zaangażowanie podmiotów zewnętrznych (poczta, kurier), na pracę których podatnik nie ma wpływu, znacznie podwyższa ryzyko utraty dokumentu w czasie przesyłki. Spółka pragnie także zwrócić uwagę na fakt, że przesyłanie faktur drogą elektroniczną jest równie bezpieczne oraz w żaden sposób nie wpływa na weryfikowalność zgodności kopii faktury z oryginałem posiadanym przez kontrahenta. Stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 maja 2010 r. (sygn. I FSK 1444/09), z którego wynika, że posługiwanie się takimi fakturami, drukowanymi przez strony transakcji na papierze i w tej formie przechowywanymi, nie zmniejsza przy tym bezpieczeństwa obrotu prawnego w porównaniu z sytuacją w której faktury od samego początku mają postać papierową i w takiej formie są przekazywane nabywcy", potwierdza, że istnieje możliwość przesyłania faktur VAT drogą elektroniczną w sytuacji, gdy faktury te będą następnie drukowane i przechowywane w formie papierowej.

Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, że sposób przesyłania faktur VAT nie wpływa na prawo do odliczenia podatku naliczonego, tym samym Spółka ma prawo odliczyć podatek naliczony co do zasady w miesiącu otrzymania i wydrukowania faktury przesłanej drogą elektroniczną (w tym w szczególności faxem bądź poprzez pocztę elektroniczną), gdzie za datę otrzymania należy uznać w szczególności datę otrzymania poczty elektronicznej lub faxu, umożliwiającą wydrukowanie faktur VAT bezpośrednio po otrzymaniu. Jednocześnie w przypadku wystawienia przez Spółkę faktur VAT, sposób przesłania tych faktur drogą elektroniczną (w tym w szczególności faxem bądź poprzez pocztę elektroniczną) nie ma wpływu na fakt, iż faktury takie powinny być traktowane jako faktury VAT w rozumieniu przepisów ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej również ustawą o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z kolei w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Natomiast stosownie do art. 86 ust. 10 pkt 1 ww. ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Zgodnie zaś z art. 86 ust. 11 ww. ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że podatek naliczony w przypadku towarów i usług nabytych w obrocie krajowym (poza produktami rolnymi i usługami rolniczymi nabywanymi od rolnika ryczałtowego) wynika z faktur otrzymywanych przez podatnika. Jednocześnie prawo do odliczenia uzależnione jest od otrzymania przez podatnika faktury. Otrzymanie - zgodnie z definicją słownikową - zakłada wejście przez podatnika w posiadanie faktury.

Dla prawidłowości zmniejszenia podatku należnego nie jest więc istotne, kiedy dany dokument zostanie wystawiony, ale decyduje "fizyczne" posiadanie tego dokumentu ("otrzymanie") przez podatnika. W praktyce istnieje utożsamienie prawa do odliczenia podatku z posiadaniem oryginału faktury.

W przedmiotowej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT oraz z faktur korygujących otrzymywanych przez Wnioskodawcę (niebędących fakturami elektronicznymi).

Odnosząc się do powyższej kwestii należy na wstępie wskazać, że zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Przepisy ustawy o VAT oraz aktów wykonawczych przewidują dwie formy faktur, tzw. papierową oraz elektroniczną.

W art. 106 ust. 8 ww. ustawy ustawodawca zawarł delegację dla Ministra Finansów do określenia zasad wystawiania oraz przechowywania faktur.

Szczegółowe zasady wystawiania faktur określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.). Zasady te dotyczą zarówno faktur wystawianych w formie papierowej, jak i elektronicznej, przy czym ta druga forma wymaga wypełnienia dodatkowych warunków, wynikających z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur (Dz. U. Nr 133, poz. 1119).

Przepisy § 19-21 ww. rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008 r. regulują techniczne aspekty związane z wystawianiem i przechowywaniem faktur.

Zgodnie z § 19 ust. 1 tego rozporządzenia, faktury i faktury korygujące są wystawiane co najmniej w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał otrzymuje nabywca, a kopię zatrzymuje sprzedawca. Oryginał faktury i faktury korygującej powinien zawierać wyraz "ORYGINAŁ", a kopia faktury i faktury korygującej - wyraz "KOPIA" (§ 19 ust. 2 rozporządzenia).

Stosownie do § 20 ust. 1 ww. rozporządzenia, jeżeli oryginał faktury lub faktury korygującej ulegnie zniszczeniu albo zaginie, sprzedawca na wniosek nabywcy ponownie wystawia fakturę lub fakturę korygującą, zgodnie z danymi zawartymi w kopii tej faktury lub faktury korygującej.

Zgodnie zaś z § 21 ust. 1 cyt. rozporządzenia, podatnicy są obowiązani przechowywać oryginały i kopie faktur oraz faktur korygujących, a także duplikaty tych dokumentów do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Dokumenty te - stosownie do ust. 2 cyt. przepisu - przechowuje się w oryginalnej postaci, w podziale na okresy rozliczeniowe i w sposób pozwalający na ich łatwe odszukanie.

Analiza powołanych powyżej przepisów § 19-21 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. nakazuje stwierdzić, iż jedyną dopuszczalną formą dokumentowania transakcji kupna - sprzedaży, poza formą elektroniczną, która będzie przedmiotem późniejszej analizy, jest wystawianie faktur VAT w formie papierowej. Użyte przez ustawodawcę sformułowania, tj.: "wystawiane są co najmniej w dwóch egzemplarzach" (§ 19 ust. 1), czy "dokumenty te (...) przechowuje się w oryginalnej postaci" (§ 21 ust. 2) niewątpliwie odnoszą się bowiem do dokumentów w formie zmaterializowanej - papierowej.

Należy zauważyć, iż rozważania Wnioskodawcy na temat znaczenia wyrazu "wystawić" dokonane są w sposób zawężający, bez uwzględniania całokształtu przepisów obowiązujących w tym zakresie. Sposób wystawienia faktury determinowany jest zaś ogółem regulacji, w których poza wyrazem "wystawić" znajdują się inne sformułowania wskazujące na formę papierową faktury. Przesłanie faktury faksem czy za pośrednictwem poczty elektronicznej, choć można uznać za formę wystawienia faktury, to nie można tego jednak uznać za wystawienie faktury w formie papierowej.

Udostępniając fakturę poprzez pocztę elektroniczną lub faks, Zainteresowany niewątpliwie dokonuje elektronicznego przekazu treści tego dokumentu zapisanej w języku informatycznym.

W związku z tym, faktury takie muszą spełniać wymogi określone w cytowanym wyżej rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur, ponieważ w § 1 pkt 1 tego rozporządzenia określono sposoby i warunki wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej. Z uwagi zaś na specyfikę tego rodzaju faktur, ustawodawca nakazał - w przypadku ich wystawiania - dochowanie szeregu wymogów, które nie zostały przewidziane regulacjami dotyczącymi faktur papierowych.

Zgodnie zatem z § 2 tego rozporządzenia, faktury wystawiane w formie elektronicznej przesyła się, w tym udostępnia, w tej formie odbiorcy oraz przechowuje się w tej formie przy zastosowaniu elektronicznych urządzeń do przetwarzania (łącznie z cyfrową kompresją) i przechowywania danych, z wykorzystaniem technik teletransmisji przewodowej, radiowej, technologii optycznych lub innych elektromagnetycznych środków.

W świetle obowiązujących przepisów dopuszczalne jest więc doręczenie faktury kontrahentowi z wykorzystaniem drogi elektronicznej, jednak z zachowaniem wymogów określonych w ww. rozporządzeniu z dnia 14 lipca 2005 r. Jeden z tych warunków określony został w § 4 rozporządzenia i zgodnie z nim faktury mogą być wystawiane, przesyłane i przechowywane w formie elektronicznej, pod warunkiem że autentyczność ich pochodzenia i integralność ich treści będą zagwarantowane:

W myśl zaś § 6 ust. 1 tego rozporządzenia faktury wystawione lub otrzymane w formie elektronicznej przechowuje się na terytorium kraju w sposób umożliwiający, na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, organów podatkowych lub organów kontroli skarbowej, natychmiastowy, pełny i ciągły dostęp drogą elektroniczną tym organom do tych faktur, w szczególności zapewnienie możliwości udokumentowanego poboru i wykorzystania tych faktur przez te organy, w tym ich wydruku, jak również zapewnienie czytelności tych faktur, z zastrzeżeniem ust. 2.

Jak wynika z powyżej powołanych przepisów ustawodawca postanowił, że wystawiane, przesyłane i odbierane oraz przechowywane w formie elektronicznej faktury muszą posiadać co najmniej gwarancję niekwestionowanej autentyczności pochodzenia tych dokumentów od podmiotu, który ten dokument wystawił oraz gwarancję integralności (nienaruszalności) zawartości ich treści. Z powyższego wynika przewidziany w § 4 pkt 1 omawianego rozporządzenia obowiązek opatrywania wystawionych faktur bezpiecznym podpisem elektronicznym, weryfikowanym za pomocą specjalnego certyfikatu.

Jak bowiem wskazano powyżej, w przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia z papierowym przekazem faktury, tylko z przekazem elektronicznym, zatem należy spełnić wszelkie wymogi dla takiego przekazu określone cytowanym rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r.

Na gruncie regulacji obu rozporządzeń, o których mowa powyżej, można zatem przyjąć, że pierwsze z omówionych rozporządzeń ma zastosowanie zarówno do faktur wystawianych w formie papierowej, jak i elektronicznej. Natomiast drugi akt wykonawczy ma zastosowanie jedynie do faktur wystawianych w formie elektronicznej, zawierając w swych regulacjach szereg specyficznych dla tej formy faktury wymogów.

Z przedstawionego w złożonym wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż przedmiotem podstawowej działalności Wnioskodawcy jest produkcja i dystrybucja wyrobów wykorzystywanych do wykańczania i wyposażenia łazienek. Spółka będąc podatnikiem podatku VAT wystawia i otrzymuje faktury VAT dokumentujące czynności podlegające opodatkowaniu VAT. W przypadku zwrotów, korekt wartości i innych korekt dotyczących sprzedaży lub nabycia towarów i usług Spółka odpowiednio wystawia i otrzymuje faktury korygujące VAT. W celu ograniczenia wysokości kosztów obsługi administracyjnej oraz wyeliminowania niedogodności związanych z opóźnieniami w pracy poczty, Wnioskodawca rozważa wprowadzenie procedur odnoszących się do wystawiania i otrzymywania faktur VAT oraz faktur korygujących VAT (dalej razem: faktury VAT), polegających na tym, że faktury VAT będą przesyłane, jak i otrzymywane do/od kontrahentów w postaci papierowej drogą elektroniczną.

W przypadku otrzymania faktury VAT (bądź jej korekty) drogą elektroniczną (za pośrednictwem faxu lub poczty elektronicznej), Spółka będzie drukowała oryginał i archiwizowała go w swojej dokumentacji.

Wnioskodawca podkreślił, że faktury VAT przesyłane drogą elektroniczną nie będą fakturami elektronicznymi z podpisem elektronicznym w rozumieniu Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur z dnia 14 lipca 2005 r.

Odnosząc się do powyższego, zauważyć należy, iż z przywołanych wcześniej przepisów wynika, iż ustawodawca w sposób jednoznaczny stwierdził kiedy faktury mogą być wystawiane i przesyłane w formie innej niż papierowa.

Zatem z cytowanych wyżej przepisów wynika, iż ustawodawca nie dopuścił możliwości przesyłania faktur za pośrednictwem poczty elektronicznej czy też faksem.

Ustawodawca świadomie wprowadził obostrzenia dla funkcjonowania faktur w formie elektronicznej, które to obostrzenia nie dotyczą przekazu dokonywanego pocztą, kurierem, czy osobiście. Jeżeli zatem strony transakcji chcą skorzystać z przekazu faktur w formie elektronicznej, a nie papierowej, muszą zastosować się do postanowień wspomnianego powyżej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej. Podkreślić również należy, że przesyłanie faktury faksem lub w za pośrednictwem poczty elektronicznej, niespełniającej warunków do uznania ich za przekaz elektroniczny, nie stanowi przekazania kontrahentowi oryginału faktury, który winien otrzymać zgodnie z § 19 ust. 1 rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur. Tylko bowiem wówczas dojdzie do wprowadzenia faktury do obrotu prawnego, co ma istotne konsekwencje prawne, w szczególności w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego u odbiorcy takiej faktury.

Oczywiście istnieje możliwość przekazywania faktur przez Stronę w formie przez nią opisanej, jednakże na gruncie przepisów prawa faktury te nie rodzą żadnych skutków prawnych. W takim przypadku mamy do czynienia wyłącznie z przekazaniem, do wiadomości odbiorcy, treści faktury a nie wystawieniem i doręczeniem oryginału dokumentu, o którym mowa w art. 106 ust. 1 ustawy o VAT.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nakazują podatnikom wystawiać faktury, dokumentujące czynności opodatkowane, o ile takie wykonują. Jakkolwiek nie zostałoby zinterpretowane pojęcie "wystawiać" na pewno oznacza ono sporządzenie dokumentu na użytek kontrahenta - odbiorcy towaru lub usługi, co ma znaczenie przede wszystkim ekonomiczno - finansowe, ale również, w kontekście cytowanej ustawy, podatkowe. Sporządzenie takiej faktury polega na ujęciu w dokumencie o tej nazwie, niezbędnych danych, oznaczonego zobowiązania cywilnego o charakterze wzajemnym dla jego kontrahentów. Z punktu widzenia prawa cywilnego forma kontraktu, poza przypadkami wskazanymi w ustawie, jak np. przeniesienie własności nieruchomości, wymagające aktu notarialnego, może być dowolna. Wiadomym jedynie, że dla skuteczności oświadczeń woli kontrahentów winien być określony przedmiot umowy, wartość świadczenia, data zawarcia i wykonania umowy. Istotne jest to, aby oświadczenia obu stron umowy były zgodne i dla nich wzajemnie czytelne. Natomiast każda umowa, będąc podstawą opodatkowania stosownym podatkiem, ulega sformalizowaniu. Wówczas musi bowiem spełniać wymogi charakterystyczne dla określonego nią zobowiązania podatkowego.

I tak jest również przy umowach objętych obowiązkiem podatkowym ustawy o podatku od towarów i usług. Właśnie poprzez powszechność i neutralność tego podatku, przepisy ustawy wprowadziły w art. 106 ust. 1 obowiązek wystawienia pisemnego dowodu dla potwierdzenia dokonanej czynności, wskazujący w sposób szczegółowy dane dla uznania w obrocie gospodarczo - podatkowym tego dokumentu za dowód. Z treści przepisu art. 106 wynika, że musi mieć on charakter pisemny i jednobrzmiący dla obu stron czynności prawnej jak też, że ma zapewnić kontrolę prawidłowości rozliczania podatku. W art. 106 ust. 8 zawarto delegację dla Ministra Finansów do wydania przepisów wykonawczych.

Oznacza to, że każdy podatnik, aby skorzystać z praw podatkowych musi postąpić tak jak wskazano w ustawie i rozporządzeniu wykonawczym, to jest wystawić fakturę dokumentującą czynność do opodatkowania. Musi też posiadać dwa jednobrzmiące egzemplarze, jeden dla siebie, drugi dla kontrahenta.

W świetle analizowanych przepisów, taka faktura jest spisana na materiałach piśmienniczych, a więc przechowywana w sposób charakterystyczny dla wytrzymałości tych materiałów przez właściwe okresy podatkowe. Sam sposób przekazania faktury kontrahentowi może być dowolny - za pośrednictwem jednostek wyspecjalizowanych lub osobiście.

Obowiązkiem podatnika jest stosowanie powszechnie obowiązujących przepisów prawa, w tym przypadku art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, nakazującego wystawienie faktury dla odbiorcy towaru lub usługi na materiałach piśmiennych i w takiej postaci doręczenia jej temuż odbiorcy. Z punktu widzenia gospodarczego forma powiadomienia kontrahenta o długu jest dowolna i zależy od umowy stron. Natomiast dla celów podatkowych, bez względu na to czy doręczenie faktury pisemnej odpowiada współczesnej technice i elektronice, obowiązujące przepisy ustawy narzuciły określoną formę. Z całą pewnością, więc, o ile kontrahent - dostawca towaru lub usługi pragnie odstąpić od ustawowego wymogu określonego w art. 106 ust. 1 i 86 ust. 2 pkt 1 i obniżając koszty administracyjne, korzystać przy przekazie faktur z systemów komputerowych, jest zobligowany uczynić to w trybie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. oraz ustawy z dnia 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym.

Nie jest możliwe przyjęcie dualizmu - wystawianie dla kontrahenta faktury i pobieranie jej przez zainteresowanego poprzez system elektroniczny, a następnie drukowanie jej przez obie strony na materiałach piśmiennych i traktowanie jej jako dokumentu na piśmie. Sprzeciwiają się takiej koncepcji przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. i ustawy z dnia 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym, jak też prawa unijnego. Identycznie bowiem sprawa ta została uregulowana w przepisach dyrektywy Rady 2001/115/WE z dnia 20 grudnia 2001 r. zmieniającej dyrektywę 77/388/EWG w celu uproszczenia, modernizacji i harmonizacji ustanowionych warunków fakturowania w zakresie podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z dnia 17 stycznia 2002 r.) wdrożona do polskiego systemu prawnego opisywanym rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. Dyrektywa, jak wynika z preambuły, wobec rozwoju wymiany handlowej prowadzonej drogą elektroniczną, w art. 2 przewiduje wysyłanie faktur drogą elektroniczna pod warunkiem, że ich autentyczność gwarantowana jest bezpiecznym podpisem elektronicznym lub systemem wymiany danych (EDI) lub też środkami zatwierdzonymi do dnia 31 grudnia 2008 r. przez zainteresowane państwo członkowskie. Jak dotąd w tej materii, w kraju, istnieje cytowane rozporządzenie Ministra Finansów.

Reasumując, otrzymanie faktury poprzez systemy elektroniczne, bez uwzględnienia przepisów mających zastosowanie w tym zakresie, powoduje, że w ten sposób otrzymane faktury nie mogą być uznane na gruncie ustawy o VAT za dokumenty wprowadzone do obrotu prawnego. Skoro zaś nie można uznać ich za wprowadzone do obrotu prawnego, nie mogą korzystać z ochrony prawnej, a Wnioskodawca nie będzie upoważniony do stosowania prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z takich dokumentów, na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy o VAT.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznające, że sposób przesyłania faktur VAT nie wpływa na prawo do odliczenia podatku naliczonego, tym samym Spółka ma prawo odliczyć podatek naliczony co do zasady w miesiącu otrzymania i wydrukowania faktury przesłanej drogą elektroniczną (w tym w szczególności faxem bądź poprzez pocztę elektroniczną), należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo stwierdzić należy, że powołane we wniosku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie mają mocy powszechnie obowiązującej. Sąd wyrokiem lub postanowieniem rozstrzyga wyłącznie konkretną sprawę co do stwierdzenia naruszenia prawa i skutków prawnych tego naruszenia i jedynie w tej sprawie ma moc wiążącą. Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, o czym stanowi art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.).

Zatem powołane wyroki nie posiadają waloru wykładni powszechnej, co w praktyce oznacza, że nie stanowią one podstawy dla analogicznego rozstrzygnięcia przez organy podatkowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach informuje, że w zakresie określenia czy faktury VAT (oraz korekty faktur VAT) wystawione przez Spółkę w postaci papierowej, przesłane drogą elektroniczną (za pośrednictwem faxu lub poczty elektronicznej) niebędące fakturami elektronicznymi z podpisem elektronicznym spełniają wymogi formalne przewidziane przez ustawę VAT oraz przepisy wykonawcze do tej ustawy i mogą być traktowane jako faktury VAT w rozumieniu ustawy VAT, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.