IBPP2/443-1030/11/ASz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 grudnia 2010 r. (data wpływu 9 grudnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za sprzedaż podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT obciążenia wspólnika spółki cywilnej częścią opłat za czynsz oraz opłat za wodę i energię - jest nieprawidłowe.

W dniu 9 grudnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za sprzedaż podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT obciążenia wspólnika spółki cywilnej częścią opłat za czynsz oraz opłat za wodę i energię.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

A i U H jako przedsiębiorcy prowadzą działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej. Przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej są usługi optyczne oraz sprzedaż artykułów optycznych i fotograficznych.

Pan A H jednocześnie jako osoba fizyczna prowadzi działalność gospodarczą w zakresie gabinetu okulistycznego przy ulicy oraz w punkcie przy ulicy, a także jako wspólnik spółki cywilnej U i A H Z również z siedzibą przy ulicy oraz w punkcie przy ulicy.

Przychody uzyskiwane z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki w zakresie usług optycznych oraz sprzedaży art. foto-optycznych opodatkowane są na zasadach ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Natomiast przychody uzyskiwane z tytułu prowadzenia gabinetu okulistycznego opodatkowane sana zasadach ogólnych.

Spółka Cywilna U i A H jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Lokale użytkowe, w których prowadzona jest działalność gospodarcza użytkowane są na podstawie zawartych umów najmu i dzierżawy pomiędzy Sp. z o.o. a U i A H. W lokalach tych działalność prowadzona jest przez Spółkę Cywilną U i A H oraz jako Poradnia przez A H. Pierwotne umowy najmu i dzierżawy zakładały prowadzenie zakładu foto-optycznego, natomiast w oparciu o aneksy do ww. umów uzyskano również zgodę na prowadzenie w wydzielonej części gabinetów okulistycznych. Pomimo, iż lokale użytkowane są przez dwóch różnych podatników tzn. przez spółkę cywilną U i A H oraz przez firmę jednoosobową A H faktury VAT za najem i dzierżawę lokali oraz media i energię wystawiane są w całości na spółkę cywilną.

Spółka cywilna nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie wynajmowania nieruchomości ani nie zawarła takiej umowy z jednym ze wspólników prowadzącym działalność jednoosobową gdyż zgodnie z interpretacją Ministra Finansów z dnia 23 sierpnia 2010 r. Nr IBPBI/1/415-550/10/WRz zawarcie takiej umowy jest bezskuteczne. W celu prawidłowego rozliczenia wysokości podatku VAT Spółka Cywilna refakturuje część opłat za czynsz na firmę jednoosobową wspólnika proporcjonalnie do powierzchni użytkowanej przez gabinet okulistyczny wraz z opłatami za energię i wodę, których wartość z uwagi na brak oddzielnych liczników ustalana jest proporcjonalnie do użytkowanej powierzchni. W tej części zarówno opłaty za czynsz, jak i media pokrywane są z przychodów gabinetu wspólnika.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy obciążenie wspólnika spółki cywilnej częścią opłat za czynsz oraz opłat za wodę i energię stanowi dla spółki sprzedaż podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w dacie wystawienia refaktury.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności został zdefiniowany odpowiednio w art. 7 i art. 8 ustawy. Przepis art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, należy rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemąjącej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Polskie prawo podatkowe nie definiuje pojęć "refakturowante" kosztów i "refekturowanie" usług. Regulacje w tym zakresie zostały natomiast zawarte w Dyrektywie 2008/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2006, Nr 347/1 z późn. zm.). "Refakturowanie" usług przewiduje art. 28 Dyrektywy 2006/1127WE Rady, zgodnie z którym w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi. Oznacza to, że podmiot "refakturujący" daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przerzucenie kosztów na inną firmę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie.

Zatem, konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Powyższe regulacje nie znalazły odzwierciedlenia w przepisach ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Jednak przyjęta praktyka jak i orzecznictwo dopuszcza sytuację, gdy koszty niektórych usług, których odbiorcą jest inny podmiot niż podmiot obciążony przez ich wykonawcę, mogą być w ramach zawartych umów przenoszone na faktycznego odbiorcę poprzez wystawianie tzw. refaktur.

Celem refakturowania jest przeniesienie poniesionych kosztów przez podmiot refakturujący na podmiot, który z danych usług faktycznie korzystał, pomimo że podmiot refakturujący danej usługi nie wykonał. "Refaktura" jest więc zwykłą fakturą VAT wystawioną przez podmiot pośredniczący pomiędzy właściwym usługodawcą a rzeczywistym nabywcą tej usługi. Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje usługę, a następnie "w stanie nieprzetworzonym" odsprzedaje ją swojemu kontrahentowi.

W świetle powyższego Wnioskodawca uważa, że spółka prawidłowo dokumentuje i opodatkowuje część wydatków które są refakturowane na wspólnika spółki cywilnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących do dnia 31 grudnia 2010 r., gdyż we wniosku z dnia 25 października 2010 r. Wnioskodawca wskazał, że wniosek dotyczy zaistniałego stanu faktycznego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej również ustawą o VAT, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zasady działania spółek cywilnych regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm., określanego w dalszej części skrótem k.c.). Zgodnie z art. 860 § 1 k.c., przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Spółka cywilna jest zatem umową, stosunkiem prawnym łączącym dwie lub więcej stron, zawieranym w celu prowadzenia wspólnego przedsięwzięcia. Jako taka nie posiada osobowości prawnej i nie stanowi samodzielnego podmiotu prawa, podmiotami praw i obowiązków powstałych w związku z prowadzonym na podstawie umowy spółki wspólnym przedsięwzięciem pozostają zatem wspólnicy spółki cywilnej.

Na gruncie ustawy o podatku VAT spółka cywilna traktowana jest jako podatnik.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż A i U H jako przedsiębiorcy prowadzą działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej A i U H. Pan A H jednocześnie jako osoba fizyczna prowadzi działalność gospodarczą w zakresie gabinetu okulistycznego przy ulicy oraz w punkcie przy ulicy, a także jako wspólnik spółki cywilnej U i A H Zakład również z siedzibą przy ulicy oraz w punkcie przy ulicy. Lokale użytkowe, w których prowadzona jest działalność gospodarcza użytkowane są na podstawie zawartych umów najmu i dzierżawy pomiędzy Sp. z o.o. a U i A H. Pierwotne umowy najmu i dzierżawy zakładały prowadzenie zakładu foto-optycznego, natomiast w oparciu o aneksy do ww. umów uzyskano również zgodę na prowadzenie w wydzielonej części gabinetów okulistycznych. Pomimo, iż lokale użytkowane są przez dwóch różnych podatników tzn. przez spółkę cywilną U i A H oraz przez firmę jednoosobową A H faktury VAT za najem i dzierżawę lokali oraz media i energię wystawiane są w całości na spółkę cywilną. W celu prawidłowego rozliczenia wysokości podatku VAT Spółka Cywilna refakturuje część opłat za czynsz na firmę jednoosobową wspólnika.

Jak wynika z przestawionego stanu faktycznego umowy najmu i dzierżawy zostały zawarte pomiędzy Sp. z o.o. oraz osobami fizycznymi będącymi wspólnikami Spółki Cywilnej. Zatem nie doszło do zawarcia umów pomiędzy sp. z o.o. i Spółką Cywilną jako podatnikiem podatku VAT.

W konsekwencji Spółka nie nabyła usługi najmu, więc nie ma prawa do jej odsprzedaży.

Z opisu sprawy wynika, że doszło do zawarcia aneksów, jednakże aneksy nie zmieniły stron umowy, a jedynie określiły sposób wykorzystania lokalu.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.