IBPP2/443-102/12/AB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 1 lutego 2012 r. (data wpływu 2 lutego 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie stawki podatku VAT na towary przeznaczone na cele ochrony przeciwpożarowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 2 lutego 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie stawki podatku VAT na towary przeznaczone na cele ochrony przeciwpożarowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny (zdarzenie przyszłe):

Wnioskodawca zajmuje się zaopatrzeniem w podstawowy i specjalistyczny sprzęt ochrony przeciwpożarowej wymieniony w załączniku nr 3 poz. 129 - 134 u.p.t.u. jednostek ochrony przeciwpożarowej określonych w ustawie z dnia 24 sierpnia 1991 r. o ochronie przeciwpożarowej (Dz. U. z 2009 r. Nr 178, poz. 1380 z późn. zm.) oraz innych podmiotów, w tym gmin i powiatów z przeznaczeniem dla jednostek ochrony przeciwpożarowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku sprzedaży towarów (dziś i w przyszłości) wymienionych w poz. 129-134 załącznika nr 3 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm. dalej u.p.t.u.) na rzecz gmin i powiatów z przeznaczeniem dla jednostek ochrony przeciwpożarowej, należy zastosować stawkę 8% podatku czy też stawkę 23% podatku określoną w art. 41 ust. 2 w zw. z art. 41 ust. 1 u.p.t.u....

Zdaniem Wnioskodawcy, w niniejszej sprawie istota problemu sprowadza się do wykładni art. 41 ust. 10 u.p.t.u., w myśl którego stawkę 8% podatku stosuje się do dostaw na terytorium kraju towarów wymienionych w poz. 129-134 załącznika nr 3 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (u.p.t.u.), dla jednostek ochrony przeciwpożarowej przeznaczonych na cele ochrony przeciwpożarowej. W ust. 10 art. 41 u.p.t.u. określone zostały warunki stosowania stawki 8%.

Warunkami zastosowania tej stawki są:

Z art. 15 ustawy z dnia 24 sierpnia 1991 r. o ochronie przeciwpożarowej (dalej: u.o.pp.) wynika, iż jednostkami ochrony przeciwpożarowej są:

* jednostki organizacyjne Państwowej Straży Pożarnej;

* jednostki organizacyjne wojskowej ochrony przeciwpożarowej;

* zakładowa straż pożarna;

* gminna zawodowa straż pożarna;

* powiatowa (miejska) straż pożarna;

* terenowa służba ratownicza;

* ochotnicza straż pożarna;

* związek ochotniczych straży pożarnych;

* inne jednostki ratownicze.

Zdaniem Wnioskodawcy nie można zaakceptować stanowiska, że skoro gmina (powiat) nie została wymieniona w ww. art. to dostawa towarów wymienionych w poz. 129-134 załącznika nr 3 do u.p.tu na cele ochrony przeciwpożarowej, gdy nabywcą jest gmina (powiat), podlega opodatkowaniu wg stawki 23%. Zgodnie z treścią art. 29 i 32 u.o.pp., gdzie pierwszy z nich stanowi, iż koszty funkcjonowania jednostek ochrony przeciwpożarowej pokrywane są z budżetów jednostek samorządu terytorialnego (pkt 2); drugi zaś stanowi, że koszty wyposażenia, utrzymania, wyszkolenia i zapewnienia gotowości bojowej ochotniczej straży pożarnej ponosi gmina (ust. 2). Dokonując Interpretacji normy należy interpretować cały system prawa, a zapewnienie systemowi prawa odpowiedniego stopnia spójności i uporządkowania stanowi powinność podmiotów stosujących prawo. Zgodnie z uchwałą Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 stycznia 1995 r. (W 14/94, OTK 1995/1/19) interpretator powinien dążyć do takiego tłumaczenia norm, które by tworzyło spójny z prakseologicznego punktu widzenia system. Oznacza to, że rozumienie przepisu prawnego powinno być wyznaczone nie tylko przez jego literalne/gramatyczne brzmienie, lecz także przez treść innych przepisów prawa mających wpływ na rozumienie tego przepisu w ramach uwzględniania tzw. argumentum a rubica, czyli wykładni uwzględniającej miejsce przepisu prawa w systemie prawa i to zarówno w systematyce wewnętrznej, jak i systematyce zewnętrznej. Z wykładni gramatycznej przepisu art. 41 ust. 10 u.p.tu. można już wywieść, że wskazanie w fakturze jako nabywcy gminy z jednoczesnym tam wskazaniem, że towar jest przeznaczony dla jednostki ochrony przeciwpożarowej pozwala na uznanie, że został spełniony warunek dostawy dla jednostki ochrony przeciwpożarowej. W przepisie tym ustawodawca określając warunek używa przyimka "dla". Przyimek ten łączy się z dopełniaczem. Używając tego przyimka tworzy się wyrażenia oznaczające cel, skutek osiągalny (zob. Słownik języka polskiego PWN pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1995 r.). Jeżeli więc celem, czy skutkiem konkretnej dostawy, jest dostawa towarów dla jednostek ochrony przeciwpożarowej, to został spełniony warunek określony w ustawie. Jeżeli w art. 41 ust. 10 u.p.tu. mowa jest o dostawach dla jednostek ochrony przeciwpożarowej, to bez wątpienia należy odnieść się do przepisów dotyczących tych jednostek. Wykładnia językowa jest rzeczywistym punktem wyjścia dla wszelkiej wykładni, niemniej jednak nie oznacza to, iż pozostałe rodzaje wykładni nie mogą być uwzględnione w celu odkodowania treści danej normy prawnej. Wykładnie celowościowa i systemowa służy przede wszystkim wzmocnieniu wykładni językowej i co do zasady nie mogą prowadzić do rezultatów sprzecznych z wykładnią językową (zob. wyrok NSA z dnia 12 lipca 2011 r., sygn. akt I FSK 1139/10). Poszczególne rodzaje wykładni stanowią części składowe procesu interpretacji przepisów prawa tworząc pewną całość (zob. R. Mastalski, Wprowadzenie do prawa podatkowego, Warszawa 1995 r.). W sytuacji gdy z analizowanego przepisu wynika, iż warunkiem zastosowania preferencyjnej stawki jest to, by towary te przeznaczone były dla jednostek ochrony przeciwpożarowej i na określony w tym przepisie cel, a gmina/powiat z mocy art. 29 u.o.pp. zobowiązana jest do ponoszenia kosztów funkcjonowania jednostek ochrony przeciwpożarowej, to sprzedaż towarów wymienionych w poz. 129-134 załącznika nr 3 do u.p.tu. na rzecz jednostek samorządu terytorialnego ze wskazaniem przeznaczenia tych towarów na rzecz określonej jednostki spełnia warunek dostawy dla jednostek ochrony przeciwpożarowej określony w art. 41 ust. 10 u.p.tu. do zastosowania stawki podatku VAT wskazanej w ust. 2 tego przepisu (zob. wyrok NSA z dnia 28 października 2008 r., sygn. akt I FSK 1322/07, wyrok NSA z dnia 15 czerwca 2010 r., sygn. akt I FSK 1082/09; wyrok WSA w Krakowie z dnia 7 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 358/10). Zgodnie z art. 14a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 r. Nr 137, poz. 926) Minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności ich interpretacji, z urzędu lub na wniosek, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (...) poprzez wydawanie interpretacji ogólnych, bądź interpretacji indywidualnych. W ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze w szczególności już istniejące orzecznictwo sądów administracyjnych, uwzględniających m.in. niniejsze stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z art. 41 ust. 2 i ust. 10 u.p.t.u. dla dostawy towarów wymienionych w poz. 129 -134 załącznika nr 3 do u.p.t.u., w której nabywcą jest gmina (powiat), a towar przeznaczony jest dla jednostek ochrony przeciwpożarowej, należy zastosować stawkę 8%. Skoro z ustawy o ochronie przeciwpożarowej wynika, jakie jednostki organizacyjne są jednostkami ochrony przeciwpożarowej i kto ponosi koszy funkcjonowania tych jednostek ochrony przeciwpożarowej, to nie można dokonywać wykładni przepisu art. 41 ust. 10 u.p.tu. jedynie w oparciu o wykładnię językową i niepełną wykładnię systemową, która ignoruje obligatoryjne nakazy finansowania przez jednostki samorządu terytorialnego (gmina/powiat) jednostek ochrony przeciwpożarowej wynikające z ustawy o ochronie przeciwpożarowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem podlegają:

W świetle art. 2 pkt 6 ww. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 41 ust. 2 ww. ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

W pozycjach 129 - 134 ww. załącznika nr 3, w części dotyczącej towarów przeznaczonych na cele ochrony przeciwpożarowej, wymieniono:

Sprzęt przewozowo - samochodowy:

Sprzęt łączności:

Materiały i środki wyposażenia specjalistycznego:

Wyposażenie zabezpieczające:

Materiały pędne i smary:

Pozostałe towary:

Natomiast art. 41 ust. 10 ustawy wskazuje, iż stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostaw na terytorium kraju towarów wymienionych w poz. 129-134 załącznika nr 3 do ustawy, dla jednostek ochrony przeciwpożarowej, przeznaczonych na cele ochrony przeciwpożarowej.

Stosowanie obniżonej (od 1 stycznia 2011 r. - 8% stawki podatku), na podstawie art. 41 ust. 2 w powiązaniu z art. 146a pkt 2 w związku z ust. 10 ww. ustawy, przy dostawie towarów na cele ochrony przeciwpożarowej, jest uzależnione od spełnienia łącznie następujących warunków:

Uwzględniając wymienione przepisy należy stwierdzić, że zastosowanie stawki podatku w wysokości 8% uzależnione jest między innymi od faktu, czy nabywca jest jednostką ochrony przeciwpożarowej.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W myśl w § 5 ust. 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy oraz numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11.

Zgodnie z art. 15 ustawy z dnia 24 sierpnia 1991 r. o ochronie przeciwpożarowej (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 178, poz. 1380), jednostkami ochrony przeciwpożarowej są:

* jednostki organizacyjne Państwowej Straży Pożarnej,

* jednostki organizacyjne Wojskowej Ochrony Przeciwpożarowej,

* zakładowa straż pożarna,

* zakładowa służba ratownicza,

* gminna zawodowa straż pożarna,

* powiatowa (miejska) zawodowa straż pożarna,

* terenowa służba ratownicza,

* ochotnicza straż pożarna,

* związek ochotniczych straży pożarnych,

* inne jednostki ratownicze.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że jednostki samorządu terytorialnego jako jednostki niewymienione w ww. art. 15 ustawy o ochronie przeciwpożarowej, nie są jednostkami ochrony przeciwpożarowej.

Jeżeli zatem nabywcą będzie gmina lub powiat stawką właściwą dla dostaw tych towarów będzie stawka 23% (na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT), bez względu na cel w jakim podmiot ten nabywa te towary. W przypadku nabycia tych towarów (tekst jedn.: wymienionych w poz. 129-134 załącznika nr 3 do ustawy) bezpośrednio przez jednostkę ochrony przeciwpożarowej, właściwą stawką będzie stawka 8% pod warunkiem, że towary te będą służyć ochronie przeciwpożarowej.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) wynika, iż Wnioskodawca zajmuje się zaopatrzeniem w podstawowy i specjalistyczny sprzęt ochrony przeciwpożarowej wymieniony w załączniku nr 3 poz. 129-134 u.p.t.u. dla takich podmiotów jak gminy i powiaty z przeznaczeniem tych towarów dla jednostek ochrony przeciwpożarowej

Wobec powyższego określone przez ustawodawcę w art. 41 ust. 2 w związku z ust. 10 ustawy warunki, w przedmiotowej sprawie nie zostaną spełnione, gdyż towary wymienione w poz. 129-134 załącznika nr 3 do ww. ustawy sprzedawane są na rzecz gmin bądź powiatów nie zaś na rzecz jednostek ochrony przeciwpożarowej. Przedmiotowa dostawa nie będzie więc korzystać z obniżonej (8%) stawki podatku VAT i podlegać będzie opodatkowaniu według stawki podstawowej, tj. 23%.

Wobec powyższego stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę uznać należy za nieprawidłowe.

W odniesieniu do wskazanych przez Wnioskodawcę wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego należy podkreślić, że zapadły one w indywidualnych sprawach.

Ponadto należy zauważyć, że Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego na terytorium RP. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych). W związku z powyższym, nie negując takiego orzecznictwa - w tym orzeczeń powołanych przez Wnioskodawcę - jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Organ interpretacyjny nie jest zobowiązany do analizowania stanów faktycznych spraw wskazanych przez Wnioskodawcę i polemiki z zawartymi w nich rozstrzygnięciami, choć niewątpliwie powołanie orzecznictwa ma na celu wykazanie słuszności prezentowanego poglądu.

Zauważyć ponadto należy, iż stanowisko organów podatkowych w przedmiotowej kwestii jest jednolite.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Nadmienia się, iż zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.