IBPP1/4512-7/16/ES

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 grudnia 2015 r. (data wpływu 4 stycznia 2016 r.), uzupełnionym pismem z 24 marca 2016 r. (data wpływu 25 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* stwierdzenia, że w przypadku braku numeru NIP Wnioskodawcy na fakturach zaliczkowych nie ma konieczności korygowania tych faktur, gdyż dane umieszczone na fakturze identyfikują osobę Wnioskodawcy w sposób jednoznaczny - jest nieprawidłowe,

* stwierdzenia, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia 8% podatku VAT naliczonego na fakturach zaliczkowych dokumentujących zakup lokalu mieszkalnego przeznaczonego na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej - jest prawidłowe,

* stwierdzenia, że odliczenia podatku VAT od poszczególnych faktur Wnioskodawca może dokonać poprzez korektę deklaracji złożonych za miesiące, w których zostały wystawione poszczególne faktury zaliczkowe, zgodnie z artykułem 86 ust. 13 ustawy o VAT - jest prawidłowe.

W dniu 4 stycznia 2016 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur zaliczkowych dokumentujących zakup lokalu mieszkalnego na potrzeby działalności gospodarczej.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 24 marca 2016 r. (data wpływu 25 marca 2016 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 16 marca 2016 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą - zakład fryzjerski. Rozpoczęcie działalności 11 kwietnia 2013 r. Od początku działalności Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. W dniu 28 listopada 2014 r., na potrzeby działalności gospodarczej Wnioskodawca zakupił (umowa wstępna) lokal mieszkalny, w tym dniu Wnioskodawca wpłacił pierwszą ratę za lokal. Kolejne raty zostały uiszczone 26 czerwca 2015 r., 29 czerwca 2015 r., 10 lipca 2015 r., 5 sierpnia 2015 r. oraz 2 września 2015 r. Na każdą z nich została wystawiona faktura zaliczkowa. Dane nabywcy na tych fakturach to dane prywatne Wnioskodawcy, imię i nazwisko oraz adres zamieszkania. W dniu 25 listopada 2015 r. Wnioskodawca został właścicielem mieszkania na podstawie aktu notarialnego (...), mieszkanie zostało zakupione do wykonywania w nim działalności gospodarczej. W tym celu Wnioskodawca złożył do prezydenta miasta K. zgłoszenie zmiany sposobu użytkowania lokalu mieszkalnego na lokal fryzjersko-kosmetyczny. Ponadto Wnioskodawca zlecił dokonanie prac projektowych dotyczących adaptacji lokalu do prowadzenia działalności gospodarczej. W dniu 27 listopada 2015 r. Wnioskodawca otrzymał zgodę na przekształcenie lokalu. Lokal został zakupiony podczas prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej z zamiarem prowadzenia w nim działalności fryzjersko-kosmetycznej.

W uzupełnieniu Wnioskodawca podał, że:

Wniosek o zmianę sposobu użytkowania lokalu mieszkalnego na lokal fryzjersko-kosmetyczny został złożony w Wydziale Budownictwa Urzędu Miasta (...) w dniu 24 listopada 2015 r.

Zlecenie dokonania prac projektowych dot. adaptacji lokalu do prowadzenia działalności gospodarczej nastąpiło 5 października 2015 r.

Faktury zaliczkowe nie zawierają numeru NIP Wnioskodawcy.

Decyzję o przeznaczeniu mieszkania na potrzeby działalności gospodarczej Wnioskodawca podjął w październiku 2015 r. Po zakończeniu ostatniego etapu budowy lokalu (październik 2015), Wnioskodawca zlecił wykonanie projektu zmiany sposobu użytkowania lokalu mieszkalnego na lokal fryzjersko-kosmetyczny.

Na pytanie tut. Organu: "Jeżeli lokal ten od początku, tj. już w momencie podpisania umowy wstępnej był przeznaczony na działalność gospodarczą to dlaczego Wnioskodawca nie odliczał

podatku VAT na bieżąco z otrzymanych faktur zaliczkowych...", Wnioskodawca odpowiedział: "Prowadzenie działalności usług fryzjersko-kosmetycznych było uzależnione od uzyskania zgody od Prezydenta Miasta (...) na zmianę sposobu użytkowania tego lokalu, a zgodę tą mogłam otrzymać dopiero po podpisaniu Aktu Notarialnego (25/11/2015 r.) i przeniesieniu na mnie własności tegoż lokalu. Wszystkie faktury zaliczkowe były wystawione przed uzyskaniem tej zgody jako udokumentowanie wpłaconych przeze mnie zaliczek na kolejne etapy budowy lokalu. Zgodę Prezydenta Miasta (...) otrzymałam 27 listopada 2015 r. Podatku od towarów i usług z faktur zaliczkowych nie odliczałam na bieżąco, ponieważ uzależniłam to od uzyskania zgody na prowadzenie w nim działalności gospodarczej."

Faktury nabycia lokalu wystawione są z 8% stawką VAT.

Przedmiotowy lokal wykorzystywany będzie do czynności opodatkowanych stawką podatku VAT:

* 96.02.11 - Usługi fryzjerskie damskie - 8%,

* 96.02.12 - Usługi fryzjerskie męskie - 8%,

* 47.75.Z - Sprzedaż detaliczna kosmetyków i art. toaletowych - 23%.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1. Czy na podstawie art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia 8% podatku VAT naliczonego na fakturach zaliczkowych dokumentujących zakup lokalu mieszkalnego przeznaczonego na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej, wystawionych na osobę prywatną, gdy w momencie zakupu jest ona czynnym podatnikiem VAT.

2. Czy aby skorzystać z odliczenia podatku naliczonego VAT z faktur zaliczkowych konieczne jest korygowanie tych faktur w pozycji dotyczącej nabywcy o dane numeru NIP nabywcy.

3. W jakim terminie Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku z poszczególnych faktur zaliczkowych.

Zdaniem Wnioskodawcy,

1. Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wnioskodawca spełnił warunki do odliczenia 8% podatku VAT tzn. zakupu i odliczenia dokona jako czynny podatnik VAT a towary i usługi przy nabyciu których podatek został naliczony będą wykorzystane do wykonywania tylko i wyłącznie czynności opodatkowanych.

2. Nie ma konieczności korygowania faktur w części dotyczącej danych nabywcy, gdyż dane umieszczone na fakturze identyfikują osobę Wnioskodawcy w sposób jednoznaczny.

3. Odliczenia podatku VAT od poszczególnych faktur Wnioskodawca może dokonać poprzez korektę deklaracji złożonych za miesiące, w których zostały wystawione poszczególne faktury zaliczkowe, zgodnie z artykułem 86 ust. 13 ustawy o VAT. (stanowisko do pytania nr 3 ostatecznie sformułowane w piśmie z 24 marca 2016 r.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

* nieprawidłowe, odnośnie stwierdzenia, że w przypadku braku numeru NIP Wnioskodawcy na fakturach zaliczkowych nie ma konieczności korygowania tych faktur, gdyż dane umieszczone na fakturze identyfikują osobę Wnioskodawcy w sposób jednoznaczny,

* prawidłowe, odnośnie stwierdzenia, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia 8% podatku VAT naliczonego na fakturach zaliczkowych dokumentujących zakup lokalu mieszkalnego przeznaczonego na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej,

* prawidłowe, odnośnie stwierdzenia, że odliczenia podatku VAT od poszczególnych faktur Wnioskodawca może dokonać poprzez korektę deklaracji złożonych za miesiące, w których zostały wystawione poszczególne faktury zaliczkowe, zgodnie z artykułem 86 ust. 13 ustawy o VAT.

Na wstępie należy zauważyć, iż w celu zachowania spójności niniejszej interpretacji indywidualnej tut. organ w pierwszej kolejności odniósł się do zagadnień objętych pytaniem drugim Wnioskodawcy, a następnie do zagadnień objętych pytaniem numer jeden i pytaniem numer trzy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2001 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 2 pkt 6 cyt. ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 cyt. ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W kwestii prawidłowości wystawienia faktur dla osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, stanowiących podstawę odliczenia podatku VAT należy zauważyć, że stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

Na podstawie art. 106e ust. 1, faktura powinna zawierać m.in.:

Faktura powinna zatem zawierać m.in. imiona i nazwiska lub nazwy nabywcy towarów lub usług oraz jego adres, a także numer za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi (numer NIP).

W myśl art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury - podatnik wystawia fakturę korygującą.

Zatem z treści ww. przepisu wynika jednoznacznie, że w razie pomyłki w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury, podatnik jest zobowiązany do wystawienia faktury korygującej.

Stosownie do art. 106j ust. 2 ustawy, faktura korygująca powinna zawierać:

Ponadto, jak stanowi art. 106k ust. 1 ustawy, nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę zawierającą pomyłki, z wyjątkiem pomyłek w zakresie danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 8-15, może wystawić fakturę nazywaną notą korygującą.

W świetle art. 106k ust. 2 ustawy, faktura, o której mowa w ust. 1, wymaga akceptacji wystawcy faktury.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów możliwość korygowania faktur (za pomocą not korygujących) przez nabywcę dotyczy jedynie pomyłek: w sposobie określenia nabywcy, takich jak np. błąd w nazwisku, imieniu, nazwie, adresie lub numerze identyfikacyjnym czy też oznaczeniu towaru lub usługi ale też i daty dokonania dostawy. Nabywca nie ma natomiast możliwości korygowania takich elementów faktury jak np. cena, czy stawka podatku. Korygowanie faktury w tym zakresie bowiem - jak wskazano wyżej - należy do obowiązków wystawcy faktury (sprzedawcy), który koryguje fakturę pierwotną wystawiając fakturę korygującą.

Na podstawie art. 106k ust. 3 ustawy, faktura, o której mowa w ust. 1, powinna zawierać:

Przepisy ust. 1-3 nie naruszają przepisów dotyczących wystawiania faktur korygujących (art. 106k ust. 4 ustawy).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 1314 z późn. zm.), podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 2a, są obowiązani do dokonania zgłoszenia identyfikacyjnego do naczelnika urzędu skarbowego albo organu właściwego na podstawie odrębnych przepisów. Zgłoszenia identyfikacyjnego dokonuje się jednokrotnie, bez względu na rodzaj oraz liczbę opłacanych przez podatnika podatków, formę opodatkowania, liczbę oraz rodzaje prowadzonej działalności gospodarczej oraz liczbę prowadzonych przedsiębiorstw.

Zgodnie z art. 5 ust. 2 ww. ustawy, zgłoszenie identyfikacyjne osób fizycznych zawiera nazwisko, imiona, imiona rodziców, datę i miejsce urodzenia, płeć, nazwisko rodowe, obywatelstwo lub obywatelstwa, adres miejsca zamieszkania, adres miejsca zameldowania na pobyt stały lub czasowy, rodzaj i numer dowodu tożsamości oraz numer PESEL w przypadku osób fizycznych objętych tym rejestrem.

Natomiast ust. 2a stanowi, iż zgłoszenia identyfikacyjnego nie dokonują podatnicy będący osobami fizycznymi objętymi rejestrem PESEL nieprowadzący działalności gospodarczej lub niebędący zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 5a ww. ustawy do zgłoszeń identyfikacyjnych oraz zgłoszeń aktualizacyjnych podatników będących osobami fizycznymi wykonującymi działalność gospodarczą stosuje się formularz wniosku o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, zgodnie z ustawą z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 z późn. zm.).

W myśl art. 6 ust. 1 ww. ustawy podatnicy podatku od towarów i usług lub podatku akcyzowego są obowiązani dokonać zgłoszenia identyfikacyjnego przed dokonaniem pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu jednym z tych podatków, z tym że osoby fizyczne są obowiązane dokonać zgłoszenia identyfikacyjnego tylko w przypadku dokonywania zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 96 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 z późn. zm.). Zgłoszenia identyfikacyjnego dokonuje się niezależnie od zgłoszenia rejestracyjnego.

W myśl art. 96 ust. 1 ustawy o VAT, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Ogólne zasady działania przedsiębiorstw osób fizycznych określone zostały w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 431 tej ustawy, przedsiębiorcą jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna, o której mowa w art. 331 § 1, prowadząca we własnym imieniu działalność gospodarczą lub zawodową.

Przedsiębiorca działa pod firmą - art. 432 § 1 Kodeksu cywilnego.

Stosownie do art. 434 cyt. ustawy, firmą osoby fizycznej jest jej imię i nazwisko.

Zatem podatnikiem i przedsiębiorcą jest osoba fizyczna z imienia i nazwiska, posługująca się nadanym jej numerem identyfikacji podatkowej NIP a nie firma prowadzona przez tę osobę. Odzwierciedleniem tej tendencji są dane wykazane w zgłoszeniu rejestracyjnym VAT-R.

Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 5 kwietnia 2004 r. w sprawie wzorów dokumentów związanych z rejestracją podatników w zakresie podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 55, poz. 539 z późn. zm.) w § 1 pkt 1 określa wzór zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług, stanowiący załącznik nr 1 do rozporządzenia (VAT-R). W przypadku podatnika będącego osobą fizyczną w części B.1. tego zgłoszenia określającej dane identyfikacyjne należy podać nazwisko, pierwsze imię, drugie imię podatnika, imię ojca i matki, numer ewidencyjny PESEL, datę urodzenia. Ponadto (jak wskazano wyżej) w prawie cywilnym określono firmę osoby fizycznej przez jej imię i nazwisko. Podatnicy będący osobami fizycznymi określają w tym zgłoszeniu jedynie adres zamieszkania, natomiast podatnicy nie będący osobami fizycznymi adres siedziby.

Natomiast w części B.2. druku VAT-R podatnik będący osobą fizyczną wskazuje adres zamieszkania, a nie adres siedziby czy miejsca prowadzenia działalności.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca od 11 kwietnia 2013 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą - zakład fryzjerski będąc czynnym podatnikiem VAT. W dniu 28 listopada 2014 r., na potrzeby działalności gospodarczej Wnioskodawca zakupił (umowa wstępna) lokal mieszkalny, w tym dniu Wnioskodawca wpłacił pierwszą ratę za lokal. Kolejne raty zostały uiszczone 26 czerwca 2015 r., 29 czerwca 2015 r., 10 lipca 2015 r., 5 sierpnia 2015 r. oraz 2 września 2015 r. Na każdą z nich została wystawiona faktura zaliczkowa zawierająca dane Wnioskodawcy tj. imię i nazwisko oraz adres zamieszkania. Faktury zaliczkowe nie zawierają numeru NIP Wnioskodawcy i wystawione są z 8% stawką VAT. Przedmiotowy lokal wykorzystywany będzie do czynności opodatkowanych 8% i 23% stawką podatku VAT.

Biorąc pod uwagę opisane we wniosku zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że faktury stanowiące podstawę odliczenia podatku VAT, w sytuacji gdy osoba fizyczna prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, powinny być wystawiane na imię i nazwisko Wnioskodawcy posługującego się nadanym numerem NIP.

Zatem aby Wnioskodawca mógł skorzystać z odliczenia podatku z faktur zaliczkowych dokumentujących zakup lokalu mieszkalnego przeznaczonego na potrzeby działalności gospodarczej, w przypadku gdy wydatki te będą miały związek z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi faktury te powinny być wystawione na imię i nazwisko Wnioskodawcy jako podatnika VAT posługującego się nadanym numerem NIP. Z takiej faktury Wnioskodawca może dokonać odliczenia odpowiedniej kwoty podatku.

Jak już zaznaczono powyżej, faktura jest dokumentem odzwierciedlającym prawidłowy przebieg zdarzenia gospodarczego zarówno pod względem przedmiotu transakcji, jak i podmiotów biorących w niej udział. Faktury są dokumentem o charakterze sformalizowanym.

Co do zasady zatem, faktury muszą być wystawione zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa krajowego w tym względzie. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze. A contrario nie będzie można uznać za prawidłową faktury, gdy sprzecznie z jej treścią wykazuje ona zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało bądź zaistniało w innych rozmiarach albo między innymi podmiotami, albo w innym czasie.

Należy mieć jednak na uwadze, że elementy formalne faktury VAT wymagane przez art. 106e ust. 1 ustawy mają wyłącznie znaczenie dowodowe. Jedynie braki merytoryczne faktury mogą wywołać skutek materialny w postaci zmian w przedmiocie lub podstawie opodatkowania, a także doprowadzić do niewłaściwego określenia wysokości podatku.

Z powyższego wynika, że o prawidłowości faktur otrzymywanych przez Wnioskodawcę powinny decydować przede wszystkim ustalenia, czy dokumenty te potwierdzają rzeczywiste transakcje gospodarcze.

Z tego też względu należy podkreślić, że chociaż przedmiotowe faktury zaliczkowe na zakup lokalu mieszkalnego przeznaczonego do działalności gospodarczej Wnioskodawcy nie spełniają wymogów określonych przepisami prawa (nie zawierają numeru NIP Wnioskodawcy), nie można uznać, że zawierają nieprawidłowości, które nie pozwalają na rzeczywiste odzwierciedlenie przebiegu zdarzeń gospodarczych. Faktury zaliczkowe zawierają bowiem dane Wnioskodawcy prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą tj. imię i nazwisko oraz adres zamieszkania Wnioskodawcy i są wystawione z 8% stawką podatku VAT.

Jednakże należy zauważyć, że brak numeru NIP przy jednoczesnym prawidłowym wskazaniu podmiotu będącego faktycznym nabywcą jest wadą techniczną, niewyłączającą możliwości zweryfikowania dokonania zdarzenia gospodarczego i prawidłowego określenia nabywcy towaru, a jednocześnie pozostającą bez znaczenia dla wysokości zobowiązania podatkowego.

Z powyższego wynika, że o prawidłowości faktur VAT wystawianych i otrzymywanych przez podatników powinny decydować przede wszystkim ustalenia, czy dokumenty te potwierdzają rzeczywiste transakcje handlowe. A zatem jeżeli w fakturach dokumentujących transakcje występują, tzw. wadliwości mniejszej wagi, należy uznać, że nie ma podstawy do kwestionowania faktur, wyłącznie z powodu wspomnianych braków mających charakter tzw. wadliwości mniejszej wagi. Są to tego rodzaju wadliwości, które, wprawdzie powodują, że faktura nie odpowiada wymogom określonym w przepisach, jednakże same w sobie nie wpływają na przedmiot i podstawę opodatkowania.

Niemniej jednak opisane błędy winny być skorygowane w ten sposób, aby faktura odzwierciedlała faktycznie dokonaną transakcję pomiędzy prawidłowo oznaczonymi podmiotami gospodarczymi.

Co do zasady pomyłki dotyczące informacji wiążącej się z nabywcą, mogą być skorygowane poprzez wystawienie przez nabywcę noty korygującej.

Zdarzenie gospodarcze, z którym wiązała się konieczność wystawienia faktury miało miejsce w czasie, gdy Wnioskodawca był podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą i nabycie - jak wskazał Wnioskodawca - miało ścisły związek właśnie z tą działalnością.

Należy zauważyć, że ustawa o VAT obowiązek wystawienia faktury wiąże z dostawą towaru, jeżeli więc w związku z tą dostawą Wnioskodawca działał w charakterze podatnika, to faktury odzwierciedlające tę transakcję winny zawierać numer identyfikacji podatkowej podatnika. Brak ten uprawnia zatem Wnioskodawcę (nabywcę lokalu) do wystawienia not korygujących.

Należy przy tym dodać, że przepis mówiący o tym, że nabywca może wystawić notę korygującą oznacza wyjątek od zasady jaką jest to, że każdą nieprawidłowość na fakturze - co do zasady - winien skorygować sprzedawca, tj. podmiot, który fakturę wystawił, poprzez wystawienie faktury korygującej. Zatem również w przypadku np. błędnej nazwy czy adresu nabywcy - co do zasady - sprzedawca powinien wystawić fakturę korygującą. Jednakże ponieważ niektóre błędy na fakturach uznane zostały przez ustawodawcę za błędy mniejszej wagi, dlatego dopuszczono ich skorygowanie również przez nabywcę w drodze noty korygującej, którą jednak sprzedawca musi zaakceptować. Nabywca notą korygującą koryguje bowiem nie swój dokument tylko dokument obcy wystawiony przez inny podmiot - sprzedawcę.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy, iż w przypadku braku numeru NIP Wnioskodawcy na fakturach zaliczkowych nie ma konieczności korygowania tych faktur, gdyż dane umieszczone na fakturze identyfikują osobę Wnioskodawcy w sposób jednoznaczny, należało uznać za nieprawidłowe, przy czym jak już wskazano faktura taka (tekst jedn.: bez numeru NIP) nie wyłącza prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu - w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, która pozbawia podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jeden z nich wynika z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu lub jest zwolniona od podatku.

Ponadto, w myśl art. 88 ust. 4 ustawy - obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z aktualnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Regulacja art. 88 ust. 4 ustawy wskazuje, że aby podmiot mógł skorzystać z prawa obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej aktywności gospodarczej.

Należy zauważyć, że przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest osobie fizycznej, osobie prawnej, jednostce organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Należy ponadto zwrócić uwagę na treść przepisów dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, str. 1 z późn. zm.). Mianowicie zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy, podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W kontekście powyższego, odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego, należy przywołać art. 168 lit. a Dyrektywy, zgodnie z którym, jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika.

Należy zauważyć, że z ugruntowanego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako "TSUE") wynika, że aby podmiot miał prawo do odliczenia VAT, musi być podatnikiem w rozumieniu przepisów dyrektywy, a po drugie - towary i usługi powinny być używane do celów transakcji podlegających opodatkowaniu (zob. np. wyrok z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-137/02, pkt 24).

Powyższe potwierdzają również treść pkt 8-9 wyroku w sprawie C-97/90 Lennartz, w których TSUE stwierdził, że prawo do odliczeń powstaje w momencie, gdy podlegający odliczeniu podatek staje się wymagalny. W konsekwencji o istnieniu tego prawa do odliczeń może zadecydować jedynie charakter, w jakim osoba występuje w danym czasie. Zgodnie z art. 17 (2) szóstej dyrektywy, o ile podatnik, działający w tym charakterze, używa towarów dla celów czynności podlegających opodatkowaniu, jest on uprawniony do odliczania podatku należnego lub zapłaconego od takich towarów. Jeżeli towary nie są używane do celów działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu art. 4, lecz do celów prywatnej konsumpcji, nie powstaje żadne prawo do odliczeń.

W zakresie powyższej kwestii należy również wskazać orzeczenie TSUE z dnia 13 marca 2014 r. w sprawie C-204/13, w którym TSUE stwierdził m.in.: "Tak więc, jak już orzekł Trybunał, aby można było przyznać podatnikowi prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT i określić zakres tego prawa, zasadniczo konieczne jest istnienie bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a jedną lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia (zob. wyrok z dnia 21 lutego 2013 r. w sprawie C 104/12 Becker, pkt 19 i przytoczone tam orzecznictwo).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT, a nabyty lokal będzie służył wykonywaniu przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych podatkiem VAT (usługi fryzjerskie damskie i męskie - opodatkowane 8% stawką podatku VAT oraz sprzedaż detaliczna kosmetyków i artykułów toaletowych - opodatkowane 23% stawką podatku VAT), Wnioskodawca będzie miał zatem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur zaliczkowych dokumentujących nabycie przedmiotowego lokalu. Powyższe wynika z faktu, że spełniony zostanie podstawowy warunek określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, tj. istnienie związku pomiędzy nabytym lokalem a wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami opodatkowanymi, pod warunkiem niezaistnienia innych przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia 8% podatku VAT naliczonego na fakturach zaliczkowych dokumentujących zakup lokalu mieszkalnego przeznaczonego na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej, należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii możliwości korekty deklaracji podatkowych złożonych za miesiące, w których zostały wystawione poszczególne faktury zaliczkowe, zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy o VAT.

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 19a ust. 1 ww. ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Zatem generalna zasada wynikająca z brzmienia powołanego powyżej art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, wskazuje, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Zgodnie z tą regulacją podatek staje się wymagalny w miesiącu dokonania dostawy towaru lub wykonania usługi i co do zasady winien zostać rozliczony za ten okres rozliczeniowy.

Zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Ponadto art. 86 ust. 10b pkt 1 tej ustawy stanowi, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 10c ustawy, przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczonej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi.

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Na mocy art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Z kolei, zgodnie z treścią art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.), jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

W myśl art. 81 § 2 tej ustawy, skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji.

W art. 81b § 1 ww. ustawy wskazano, że uprawnienie do skorygowania deklaracji:

W świetle § 2 cyt. wyżej artykułu, korekta złożona w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1, nie wywołuje skutków prawnych. Organ podatkowy zawiadamia pisemnie składającego korektę o jej bezskuteczności.

Korekta deklaracji (zeznań) ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy jej sporządzeniu. Może on dotyczyć określenia wysokości zobowiązania podatkowego, wysokości nadpłaty lub zwrotu podatku oraz innych danych zawartych w treści deklaracji. Skorygowanie deklaracji polega na ponownym, poprawnym już wypełnieniu deklaracji.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w dniu 28 listopada 2014 r. na potrzeby działalności gospodarczej zakupił (umowa wstępna) lokal mieszkalny, w tym dniu Wnioskodawca wpłacił pierwszą ratę za lokal. Kolejne raty zostały uiszczone 26 czerwca 2015 r., 29 czerwca 2015 r., 10 lipca 2015 r., 5 sierpnia 2015 r. oraz 2 września 2015 r. Na każdą z nich została wystawiona faktura zaliczkowa. Dane nabywcy na tych fakturach to dane prywatne Wnioskodawcy, imię i nazwisko oraz adres zamieszkania. W dniu 25 listopada 2015 r. Wnioskodawca został właścicielem mieszkania na podstawie aktu notarialnego, mieszkanie zostało zakupione do wykonywania w nim działalności gospodarczej. W tym celu Wnioskodawca złożył do prezydenta miasta zgłoszenie zmiany sposobu użytkowania lokalu mieszkalnego na lokal fryzjersko-kosmetyczny. Ponadto Wnioskodawca zlecił dokonanie prac projektowych dotyczących adaptacji lokalu do prowadzenia działalności gospodarczej. W dniu 27 listopada 2015 r. Wnioskodawca otrzymał zgodę na przekształcenie lokalu. Lokal został zakupiony podczas prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej z zamiarem prowadzenia w nim działalności fryzjersko-kosmetycznej.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca podał wprawdzie, że decyzję o przeznaczeniu mieszkania na potrzeby działalności gospodarczej podjął w październiku 2015 r. i że po zakończeniu ostatniego etapu budowy lokalu (październik 2015), zlecił wykonanie projektu zmiany sposobu użytkowania lokalu mieszkalnego na lokal fryzjersko-kosmetyczny, jednakże w odpowiedzi na pytanie tut. Organu: "Jeżeli lokal ten od początku, tj. już w momencie podpisania umowy wstępnej był przeznaczony na działalność gospodarczą to dlaczego Wnioskodawca nie odliczał podatku VAT na bieżąco z otrzymanych faktur zaliczkowych...", Wnioskodawca odpowiedział: "Prowadzenie działalności usług fryzjersko-kosmetycznych było uzależnione od uzyskania zgody od Prezydenta Miasta (...) na zmianę sposobu użytkowania tego lokalu, a zgodę tą mogłam otrzymać dopiero po podpisaniu Aktu Notarialnego (25/11/2015 r.) i przeniesieniu na mnie własności tegoż lokalu. Wszystkie faktury zaliczkowe były wystawione przed uzyskaniem tej zgody jako udokumentowanie wpłaconych przeze mnie zaliczek na kolejne etapy budowy lokalu. Zgodę Prezydenta Miasta (...) otrzymałam 27 listopada 2015 r. Podatku od towarów i usług z faktur zaliczkowych nie odliczałam na bieżąco, ponieważ uzależniłam to od uzyskania zgody na prowadzenie w nim działalności gospodarczej."

Tutejszy organ rozumie zatem, że Wnioskodawca podpisał umowę wstępną nabycia lokalu w dniu 28 listopada 2014 r. z myślą przeznaczenia nabytego lokalu wyłącznie na potrzeby działalności gospodarczej w postaci salonu fryzjersko-kosmetycznego, a jedynie kwestie formalne (złożenie bądź otrzymanie określonych dokumentów urzędowych związanych z przekwalifikowaniem lokalu mieszkalnego na użytkowy) zostały przesunięte w czasie.

Ponadto z opisu sprawy nie wynika by lokal ten w jakimkolwiek momencie miał być przeznaczony do innych celów np. prywatnych celów mieszkaniowych Wnioskodawcy.

W sytuacji zatem jeżeli lokal ten od samego początku był nabyty z przeznaczeniem wyłącznie do działalności opodatkowanej to należy uznać, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z jego zakupem.

W rezultacie, w przypadku, gdy nie skorzystano z prawa do odliczenia w okresach rozliczeniowych, w których powstało to prawo (w okresach, w których w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstał obowiązek podatkowy lub w dwóch następnych okresach rozliczeniowych), a faktury dokumentowały nabycie towarów lub usług przez podatnika VAT czynnego dla celów jego działalności opodatkowanej podatkiem VAT, Wnioskodawca będzie mógł to uczynić poprzez złożenie korekt deklaracji podatkowych na zasadach określonych w art. 86 ust. 13 ustawy o VAT.

Należy zatem stwierdzić, że zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, Wnioskodawca może obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowych za okresy, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy, że odliczenia podatku VAT od poszczególnych faktur Wnioskodawca może dokonać poprzez korektę deklaracji złożonych za miesiące, w których zostały wystawione poszczególne faktury zaliczkowe, zgodnie z artykułem 86 ust. 13 ustawy o VAT, należało uznać za prawidłowe, o ile miesiąc wystawienia faktury zaliczkowej pokrywa się z miesiącem powstania obowiązku podatkowego u sprzedawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Ponadto należy zaznaczyć, że interpretacja traci ważność w przypadku gdyby nabyty lokal nie był od początku tj. już w momencie podpisania wstępnej umowy sprzedaży przeznaczony wyłącznie do działalności gospodarczej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.