IBPP1/4512-198/15/ES

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 3 marca 2015 r. (data wpływu 9 marca 2015 r.), uzupełnionym pismem z 15 czerwca 2015 r. (data wpływu 18 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki - jest nieprawidłowe.

W dniu 9 marca 2015 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki.

Wniosek został uzupełniony pismem z 15 czerwca 2015 r. (data wpływu 18 czerwca 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP1/4512-198/15/ES, IBPBI/1/4511-282/15/BK z 19 maja 2015 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości gruntowej w postaci działki rolnej (klasa R IIIa), którą to otrzymał od swoich rodziców w 1989 r. w ramach przekazania gospodarstwa rolnego. Jej kształt i rozmiary uniemożliwiają Wnioskodawcy samodzielne zrealizowanie na niej obiektów budowlanych w postaci budynków mieszkalnych jednorodzinnych.

Z uwagi na powyższe Wnioskodawca nawiązał współpracę ze swoją sąsiadką, której działka również nie nadaje się do samodzielnego zabudowania jej ww. obiektami. Działając jednak w porozumieniu są w stanie zrealizować bez trudu tego rodzaju obiekty na obszarze, który rozciągać się będzie na obie nieruchomości.

Świadomi tego faktu wystąpili oni wspólnie o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla zamierzenia inwestycyjnego polegającego na budowie 6 budynków mieszkalnych, jednorodzinnych, wolnostojących z garażami wbudowanymi, wewnętrznym układem drogowym oraz budowę zjazdu z działki drogowej. Decyzja ta, obejmująca obie działki (Wnioskodawcy oraz wspomnianej sąsiadki) została w spodziewanym przez nich kształcie wydana dnia 16 września 2014 r. W jej myśl zabudowa taka jest dla wskazanych nieruchomości dopuszczalna. Z racji na zróżnicowanie w długości obydwu działek decyzja o warunkach zabudowy nie obejmuje w całości nieruchomości Wnioskodawcy, a jedynie jej część odpowiadającą długości działki sąsiedniej.

Obecnie Wnioskodawca wraz z sąsiadką starają się osiągnąć porozumienie z przedstawicielem dewelopera realizującego w sąsiedztwie podobną zabudowę do tej określonej w otrzymanej przez nich decyzji o warunkach zabudowy - ma ono na celu zawarcie umów, które pozwoliłyby w przyszłości na korzystniejsze ulokowanie obiektów liniowych w postaci m.in. sieci wodociągowej, gazociągowej oraz drogi wewnętrznej (jej usytuowanie jest bowiem możliwe w granicy działki sąsiadki Wnioskodawcy i tej, której obecnie posiadaczem jest deweloper - dzięki czemu możliwym byłoby oszczędzenie powierzchni jaką droga wew. miałaby zająć). Ponadto dodatkową korzyścią mogłoby być wykonanie znacznej części inwestycji ze środków własnych wspomnianego dewelopera.

Jednocześnie Wnioskodawca wraz z sąsiadką, której działka objęta jest wspomnianą na wstępie decyzją o warunkach zabudowy zawarł umowę pośrednictwa z agencją nieruchomości, która ma pomóc w znalezieniu osoby chętnej do łącznego zakupu obu działek objętych tą decyzją (Wnioskodawcy i jego sąsiadki).

Działka nadal wchodzi w skład aktywnego gospodarstwa rolnego.

Przedmiotowa nieruchomość nie została jeszcze sprzedana.

W uzupełnieniu Wnioskodawca podał, że nie prowadzi obecnie działalności gospodarczej. Nie jest VAT-owcem. Działkę Wnioskodawca nabył jako gospodarstwo rolne i tak była wykorzystywana.

Sprzedaż działki uzasadniona jest chęcią pozyskania pieniędzy w celu wsparcia celów mieszkaniowych dzieci Wnioskodawcy.

Środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości zostaną przeznaczone na wsparcie celów mieszkaniowych dzieci Wnioskodawcy.

Działka w chwili sprzedaży będzie niezabudowana.

Działka była używana jako cześć gospodarstwa rolnego oraz nie była i do chwili sprzedaży nie będzie zabudowana. W obecnej chwili jest dzierżawiona osobie, która prowadzi na niej działalność rolniczą.

Nieruchomość nie była wykorzystywana do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT.

Działka nie była i nie jest zabudowana.

Wnioskodawca nie jest rolnikiem ryczałtowym.

Działka jest w tej chwili dzierżawiona, zatem Wnioskodawca nie prowadzi na niej samodzielnie uprawy płodów rolnych.

Działka jest dzierżawiona nieodpłatnie od 2007 r.

Na pytanie tut. organu: "Jakie będzie przeznaczenie działki na moment sprzedaży według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego gminy...", Wnioskodawca odpowiedział, że na chwilę obecną brak jest planu zagospodarowania przestrzennego.

Na pytanie tut. organu: "Czy w stosunku do przedmiotowej działki Wnioskodawca podjął/podejmie takie działania jak: wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla obszaru będącego przedmiotem sprzedaży, uzyskanie decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej lub jakiekolwiek inne działania, jeśli tak to jakie i w jakim celu...", Wnioskodawca odpowiedział, że nie czynił żadnych kroków w tym celu.

Wnioskodawca osobiście nie czyni żadnych starań ws. zwiększenia atrakcyjności działki. Jednakże została już zawarta w formie aktu notarialnego umowa przedwstępna sprzedaży, na podstawie której nabywca posiada pełnomocnictwo do starania się o podłączenie mediów oraz budowę zjazdu z drogi etc. Jedynym działaniem marketingowym było podpisanie umowy z agencją nieruchomości. Inne działania nie były podejmowane.

Przedmiotem sprzedaży będzie jedna geodezyjnie wyodrębniona działka.

Z racji wąskiego kształtu działki samodzielna jej sprzedaż byłaby praktycznie niemożliwa i mniej opłacalna. Wspólna decyzja o warunkach zabudowy podnosiła jej atrakcyjność dla potencjalnego nabywcy.

Na pytanie tut. organu: "W jakim celu Wnioskodawca zamierzał wybudować na działce której jest właścicielem budynki mieszkalne, jednorodzinne...", Wnioskodawca odpowiedział, że nie miał zamiaru samodzielnej budowy budynków, od początku był nastawiony na sprzedaż działki.

Na pytanie tut. organu: "Jaki jest cel wspólnej inwestycji Wnioskodawcy i jego sąsiadki, polegającej na budowie 6 budynków mieszkalnych, jednorodzinnych, wolnostojących z garażami wbudowanymi wewnętrznym układem drogowym oraz budowie zjazdu z działki drogowej...", Wnioskodawca odpowiedział: "Jak wyżej".

Na pytanie tut. organu: "Dlaczego Wnioskodawca (wraz z sąsiadką) wystąpił o decyzję o warunkach zabudowy właśnie dla 6 budynków, z czego ta liczba wynika...", Wnioskodawca odpowiedział: "Z racji na sąsiedztwo deweloperów i budowy niewielkich osiedli domków jednorodzinnych taka forma zabudowy wydawała się jak najbardziej optymalna ze względu na zainteresowanie nabywców działki."

Na pytanie tut. organu: "Jakim celom Wnioskodawcy miały/mają służyć przedmiotowe budynki (należy odnieść się do każdego z 6 budynków)...", Wnioskodawca odpowiedział: "Budynki, które ewentualnie zbuduje nabywca, będą zapewne służyły celom mieszkaniowym."

Na chwilę obecną deweloper wycofał się z sąsiedniej działki, zatem nie będą realizowane żadne wspólne przedsięwzięcia. Jednakże Wnioskodawca nie ma wiedzy jakie starania obecnie czyni nabywca, który posiada pełnomocnictwa do starania się o przyłączenie mediów, budowę zjazdu z drogi etc.

Nie została wydana decyzja o pozwoleniu na budowę. Będzie się o nią starał w imieniu Wnioskodawcy przyszły nabywca nieruchomości, z którym Wnioskodawca zawarł już umowę przedwstępną, w której otrzymanie pozwolenia na budowę jest warunkiem podpisania umowy przyrzeczonej.

Obecnie o pozwolenie na budowę stara się w imieniu Wnioskodawcy nabywca, który podpisał z Wnioskodawcą umowę przedwstępną sprzedaży zawierającą warunek otrzymania pozwolenia na budowę, której otrzymanie będzie skutkowało podpisaniem umowy przyrzeczonej. Wszelkie koszty związane z ubieganiem się o pozwolenie na budowę oraz następnie samej inwestycji w razie jej uzyskania poniesie nabywca.

Wszelkie inwestycje na działce prowadzić będzie jej nabywca.

Na pytanie tut. organu: "Jeśli inwestycja polegająca na budowie 6 budynków mieszkalnych, jednorodzinnych, wolnostojących z garażami wbudowanymi wewnętrznym układem drogowym oraz budowie zjazdu z działki drogowej zostanie przez Wnioskodawcę rozpoczęta, to należy wskazać:

a. Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy budowie poszczególnych obiektów (należy podać odrębnie dla każdego budynku/budowli).

b. Czy obiekty budowlane, których dotyczy inwestycja są obiektami budowlanymi zaliczonymi do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, w rozumieniu art. 41 ust. 12 i 12a - 12c ustawy o VAT. Jaka będzie powierzchnia użytkowa tych obiektów - należy podać odrębnie do każdego budynku).

c. Jeśli na dzień sprzedaży, ww. inwestycja będzie w trakcie realizacji (tekst jedn.: budynki/budowle nie zostaną oddane do użytkowania), to należy wskazać czy z dokumentów dotyczących sprzedaży będzie wynikało, że przedmiotem sprzedaży jest/są budynek/budynki mieszkalne i że jego/ich budowa (dokończenie) będzie kontynuowana przez nabywcę zgodnie z przeznaczeniem wynikającym z projektów, który następnie uzyska pozwolenie na użytkowanie (proszę podać odrębnie dla każdego budynku/budowli)...",

Wnioskodawca odpowiedział: "Jak wyżej."

Na pytanie tut. organu: "Dlaczego Wnioskodawca chciał przeznaczyć działkę pod budowę domów jednorodzinnych i czy gdyby jej rozmiary na to pozwoliły Wnioskodawca rozpocząłby budowę i sprzedaż budynków mieszkalnych...", Wnioskodawca odpowiedział, że z racji na sąsiedztwo deweloperów i budowy niewielkich osiedli domków jednorodzinnych taka forma zabudowy wydawała się jak najbardziej optymalna ze względu na zainteresowanie nabywców działki. Z racji wąskiego kształtu działki samodzielna jej sprzedaż byłaby praktycznie niemożliwa i mniej opłacalna. Wspólna decyzja o warunkach zabudowy podnosiła jej atrakcyjność dla potencjalnego nabywcy.

Wnioskodawca posiada inne nieruchomości wchodzące w skład gospodarstwa rolnego, które zostało Wnioskodawcy przekazane przez rodziców. Są one podobnie jak obecna działka dzierżawione. Nie będą one przedmiotem sprzedaży, ponieważ mają w przyszłości zaspokoić potrzeby mieszkaniowe dzieci Wnioskodawcy.

W 2006 r. Wnioskodawca sprzedał działkę rolną o powierzchni 18 a. Wnioskodawca nie podejmował co do tamtej działki podobnych działań ze względu na to, iż była to działka rolna. Nie czynił żadnych działań w celu jej uatrakcyjnienia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy transakcja sprzedaży nieruchomości będzie potraktowana jako wykonywanie działalności gospodarczej z ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054) i tym samym opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie obowiązujących przepisów nie można potraktować dostawy jego nieruchomości jako działalności gospodarczej (w szczególności na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług), czego konsekwencją miałby być obowiązek doliczenia podatku VAT przy ewentualnej sprzedaży.

Zgodnie z ustawą o podatku VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, (...) również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przyjęcie, że Wnioskodawca sprzedając nieruchomość działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (czyli stałą). Należy przy tym stwierdzić, iż nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celach odsprzedaży, lecz spożytkowania w celach prywatnych, jako mieszczącą się w zakresie wykonywania prawa własności.

Podobne sprawy były już przedmiotem rozstrzygnięć sądów administracyjnych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu (sygn. akt. I SA/Wr 1254/05 oraz I SA/Wr 171/07) wywodząc z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (obecnie Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej) stwierdził, iż działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Zatem nie jest działalnością gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży. Sprzedaż, nawet kilkukrotna, przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie ma charakteru handlowego podlegającego opodatkowaniu. Dodatkowo areał posiadanych gruntów jest w tych przypadkach określony, a przewidywalne transakcje sprzedaży dotyczyć mają wyłącznie tego gruntu, zatem nie sposób przyjąć, że czynność sprzedaży gruntu odbywa się w sposób stały i profesjonalny, ponieważ liczba transakcji jest ograniczona posiadaną wielkością nieruchomości i nic nie wskazuje na to, że Wnioskodawca ma zamiar nabywać i sprzedawać kolejne nieruchomości. Sprawę rozstrzygał także Naczelny Sąd Administracyjny, który w kilku orzeczeniach (sygn. akt I FPS 3/07 oraz I FSK 475/07) podzielił pogląd WSA we Wrocławiu. Podniósł on między innymi, że nabycie sprzedawanych gruntów musi nastąpić w celach wykonywanej działalności - czyli w handlowych, nie zaś w innych. Nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celach sprzedaży, lecz pożytkowania w celach osobistych i zbycie nawet kilkunastu działek nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zamiar częstotliwego wykonywania musi być ujawniony w momencie nabywania towaru, a nie w momencie jego sprzedaży.

Mając zatem na uwadze okoliczności w jakich nastąpiło nabycie nieruchomości oraz przez wzgląd prowadzenie na niej gospodarstwa rolnego nie można mówić o prowadzeniu przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej polegającej na odpłatnej dostawie działek i tym samym uznaniu go z tego tytułu za czynnego podatnika VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą o VAT - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy o VAT przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy - opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy - czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami - według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które są konieczne do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o VAT, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Natomiast nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Zatem określenie czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem niezabudowanej działki, którą otrzymał od swoich rodziców w 1989 r. w ramach przekazania gospodarstwa rolnego, i którą zamierza sprzedać.

Ze wskazanych regulacji wynika, że dostawa nieruchomości, co do zasady, jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. W świetle zaś definicji zawartej w art. 15 ustawy o VAT, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą zbycie majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o VAT, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W zakresie prawa unijnego, z mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347, s. 1 z późn. zm.), "Działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Aby dostawę towarów uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar wykonywać takie czynności wielokrotnie, a sprzedawane towary zostały nabyte lub wytworzone w celu wykorzystania w działalności gospodarczej. Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług - w świetle powyższych przepisów - jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie musi ona być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podkreślić także należy, iż w kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi bowiem wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Zatem, dostawa towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Jak wskazano wyżej nie zawsze sprzedaż nieruchomości stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT. Sprzedaż nieruchomości nie stanowi takiej czynności przede wszystkim wówczas, gdy jest ona dokonywana przez podmioty niebędące podatnikami VAT lub przez podmioty będące, co prawda takimi podatnikami, lecz niedziałające jako podatnicy w odniesieniu do tej czynności.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest czy w świetle zaprezentowanego we wniosku stanu sprawy Wnioskodawca w celu dokonania dostawy nieruchomości podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też dostawa nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Podkreślenia wymaga, że wprawdzie pojęcie "majątku prywatnego" nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o VAT, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. "Majątek prywatny" to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Zaznaczyć należy również, że nie ma przeszkód aby podatnik prowadzący działalność gospodarczą nabył nieruchomość do majątku prywatnego, który byłby wyłączony z systemu VAT i sprzedaż takiego majątku również nie podlegałaby opodatkowaniu podatkiem VAT. Należy mieć jednak na uwadze, że stwierdzenie czy dany przedmiot sprzedaży stanowi składnik majątku prywatnego, czy też jest związany z prowadzoną czy planowaną działalnością gospodarczą jest konsekwencją oceny prawnej dokonanej przez organ wydający interpretację, a nie elementem stanu faktycznego.

Ze wskazanego powyżej orzeczenia C-291/92 wynika bowiem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

Z kolei z treści orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości UE (dalej TSUE) w sprawach C-180/10 i C-181/10 wynika, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, producenta tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Trybunał orzekł ponadto, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca nie prowadzi obecnie działalności gospodarczej, nie jest VAT-owcem i nie jestem rolnikiem ryczałtowym.

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości gruntowej w postaci działki, którą otrzymał od swoich rodziców w 1989 r. w ramach przekazania gospodarstwa rolnego. Działkę Wnioskodawca nabył jako gospodarstwo rolne i tak była wykorzystywana. Działka nadal wchodzi w skład aktywnego gospodarstwa rolnego. Działka jest w tej chwili dzierżawiona, osobie, która prowadzi na niej działalność rolniczą, zatem Wnioskodawca nie prowadzi na niej samodzielnie uprawy płodów rolnych. Działka jest dzierżawiona nieodpłatnie od 2007 r.

Kształt i rozmiar ww. działki uniemożliwia Wnioskodawcy samodzielne zrealizowanie na niej obiektów budowlanych w postaci budynków mieszkalnych jednorodzinnych.

Z uwagi na powyższe Wnioskodawca nawiązał współpracę ze swoją sąsiadką, której działka również nie nadaje się do samodzielnego zabudowania jej ww. obiektami. Świadomi tego faktu wystąpili oni wspólnie o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla zamierzenia inwestycyjnego polegającego na budowie 6 budynków mieszkalnych, jednorodzinnych, wolnostojących z garażami wbudowanymi, wewnętrznym układem drogowym oraz budowę zjazdu z działki drogowej.

Z racji na sąsiedztwo deweloperów i budowy niewielkich osiedli domków jednorodzinnych taka forma zabudowy wydawała się jak najbardziej optymalna ze względu na zainteresowanie nabywców działki.

Wspólna decyzja o warunkach zabudowy podnosiła jej atrakcyjność dla potencjalnego nabywcy.

Decyzja ta, obejmująca obie działki (Wnioskodawcy oraz sąsiadki) została wydana dnia 16 września 2014 r. W jej myśl zabudowa taka jest dla wskazanych nieruchomości dopuszczalna. Z racji na zróżnicowanie w długości obydwu działek decyzja o warunkach zabudowy nie obejmuje w całości nieruchomości Wnioskodawcy, a jedynie jej część odpowiadającą długości działki sąsiedniej.

Jak wskazano w opisie sprawy, Wnioskodawca od początku był nastawiony na sprzedaż działki i nie miał zamiaru samodzielnej budowy budynków.

Wnioskodawca wraz z sąsiadką starali się osiągnąć porozumienie z przedstawicielem dewelopera realizującego w sąsiedztwie podobną zabudowę do tej określonej w otrzymanej przez nich decyzji o warunkach zabudowy - ma ono na celu zawarcie umów, które pozwoliłyby w przyszłości na korzystniejsze ulokowanie obiektów liniowych w postaci m.in. sieci wodociągowej, gazociągowej oraz drogi wewnętrznej. Z uwagi jednak na wycofanie się dewelopera z inwestycji na sąsiedniej działce, wspólne przedsięwzięcia nie będą realizowane.

Jednocześnie Wnioskodawca wraz z sąsiadką zawarli umowę pośrednictwa z agencją nieruchomości, która ma pomóc w znalezieniu osoby chętnej do łącznego zakupu obu działek objętych tą decyzją (Wnioskodawcy i jego sąsiadki). Jedynym działaniem marketingowym było podpisanie umowy z agencją nieruchomości.

Działka w chwili sprzedaży będzie niezabudowana.

Z wniosku wynika również, że warunkiem podpisania umowy przyrzeczonej pomiędzy Wnioskodawcą a przyszłym nabywcą jest otrzymanie pozwolenia na budowę.

O pozwolenie na budowę stara się jednak w imieniu Wnioskodawcy przyszły nabywca, który będzie prowadził na ww. działce wszelkie inwestycje, i który pokryje koszty związane z uzyskaniem pozwolenia na budowę, jak i samej inwestycji.

Ponadto z wniosku wynika, że na podstawie zawartej umowy przedwstępnej sprzedaży, przyszłemu nabywcy zostało udzielone pełnomocnictwo do starania się o podłączenie mediów oraz budowę zjazdu z drogi etc.

Sprzedaż działki uzasadniona jest chęcią pozyskania pieniędzy dla wsparcia celów mieszkaniowych dzieci Wnioskodawcy.

Wnioskodawca posiada inne nieruchomości wchodzące w skład gospodarstwa rolnego, które zostało Wnioskodawcy przekazane przez rodziców. Są one podobnie jak obecna działka dzierżawione lecz nie będą one przedmiotem sprzedaży. W 2006 r. Wnioskodawca sprzedał działkę rolną o powierzchni 18 a.

Mając na względzie powyższe stwierdzić należy, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Odnosząc się do sprawy będącej przedmiotem wniosku należy stwierdzić, że sam zamiar z jakim Wnioskodawca nabył przedmiotową nieruchomość tj. w ramach przekazania gospodarstwa rolnego przez rodziców, nie może przesądzać, że w każdym przypadku sprzedaż działki nie będzie podlegała opodatkowaniu.

Znaczenie dla sprawy ma natomiast całokształt działań jakie Wnioskodawca podejmuje w odniesieniu do nieruchomości przez cały okres jej posiadania.

Trzeba mieć także na uwadze, że przez termin "zamiar" należy pojmować nie wolę wewnętrzną ale wolę dającą się określić na podstawie obiektywnych możliwych do stwierdzenia okoliczności. Przy ustaleniu zamiaru nie można poprzestać tylko na oświadczeniach zainteresowanej osoby lecz muszą istnieć obiektywne dowody potwierdzające przeznaczenie danej nieruchomości wyłącznie do celów prywatnych.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, powołane regulacje ustawy o podatku od towarów i usług oraz orzecznictwo stwierdzić należy, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż działki niezabudowanej, dla której wydano decyzję o warunkach zabudowy dla zamierzenia inwestycyjnego polegającego na budowie 6 budynków mieszkalnych, jednorodzinnych, wolnostojących z garażami wbudowanymi, wewnętrznym układem drogowym oraz budowę zjazdu z działki drogowej będzie dokonana w ramach działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Z zawartego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika bowiem taka aktywność Wnioskodawcy, która wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W niniejszej sprawie wystąpił taki ciąg zdarzeń, które wskazują na aktywność Wnioskodawcy w zakresie obrotu nieruchomościami. Wnioskodawca wprawdzie nabył przedmiotową nieruchomość w formie przekazania gospodarstwa rolnego, jednak decydujące znaczenie dla sprawy mają działania podjęte przez Wnioskodawcę w celu sprzedaży działki.

Wnioskodawca nie dokonał sprzedaży ww. działki samodzielnie lecz w celu podniesienia jej atrakcyjności dla potencjalnego nabywcy w porozumieniu z sąsiadką wystąpił o wydanie decyzji o warunkach zabudowy obejmującej zarówno działkę Wnioskodawcy jak i jego sąsiadki.

Nie bez znaczenia pozostaje fakt, iż decyzja dotyczyła zamierzenia inwestycyjnego polegającego na budowie aż 6 budynków mieszkalnych, jednorodzinnych, wolnostojących z garażami wbudowanymi, wewnętrznym układem drogowym oraz budowę zjazdu z działki drogowej.

Jak wskazano w opisie sprawy, Wnioskodawca występując o warunki zabudowy od początku był nastawiony na sprzedaż działki i nie miał zamiaru samodzielnej budowy budynków.

Ponadto w celu sprzedaży, Wnioskodawca starał się osiągnąć porozumienie z przedstawicielem dewelopera realizującego w sąsiedztwie podobną zabudowę, poprzez zawarcie umów, które pozwoliłyby w przyszłości na korzystniejsze ulokowanie obiektów liniowych w postaci m.in. sieci wodociągowej, gazociągowej oraz drogi wewnętrznej. Ponieważ deweloper wycofał się z inwestycji na sąsiedniej działce wspólne przedsięwzięcia nie będą realizowane.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zawarł z przyszłym nabywcą przedwstępną umowę sprzedaży, z której wynika, że warunkiem podpisania umowy przyrzeczonej jest otrzymanie pozwolenia na budowę.

O pozwolenie na budowę stara się przyszły nabywca, który działa jednak w imieniu Wnioskodawcy.

Również na podstawie zawartej umowy przedwstępnej sprzedaży, przyszłemu nabywcy zostało udzielone pełnomocnictwo do starania się o podłączenie mediów oraz budowę zjazdu z drogi etc.

Ponadto działka jest w tej chwili dzierżawiona, osobie, która prowadzi na niej działalność rolniczą. Działka jest dzierżawiona nieodpłatnie od 2007 r.

W przedmiotowej sprawie należy wskazać, że jak wynika z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Stosownie do treści powyższego przepisu, dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierana pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Z kolei, umowa użyczenia jest z natury umową nieodpłatną, zgodnie bowiem z art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny - przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.

Istotnymi cechami takiej umowy są zatem dwa elementy: oddanie rzeczy do używania na pewien czas oraz nieodpłatność.

W odniesieniu do powyższego zauważyć należy, że Wnioskodawca w opisie sprawy wskazał, iż działka od 2007 r. była przedmiotem nieodpłatnej dzierżawy pod działalność rolniczą - jednakże biorąc pod uwagę ww. definicje z Kodeksu cywilnego uznać należy, że w przedmiotowej sprawie działka była przedmiotem nieodpłatnego udostępnienia (użyczenia) a nie przedmiotem umowy dzierżawy.

Reasumując należy więc stwierdzić, że Wnioskodawca podejmując działania polegające na nawiązaniu współpracy z sąsiadką; podniesieniu atrakcyjności działki przeznaczonej do sprzedaży dla potencjalnego nabywcy poprzez uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy dla 6 budynków mieszkalnych, jednorodzinnych, wolnostojących z garażami wbudowanymi, wewnętrznym układem drogowym oraz budowę zjazdu z działki drogowej; staraniach o ulokowanie obiektów liniowych m.in. sieci wodociągowej, gazociągowej, drogi wewnętrznej (osiągniecie porozumienia z przedstawicielem dewelopera realizującego w sąsiedztwie podobną zabudowę); upoważnieniu przyszłego nabywcy do uzyskania w imieniu Wnioskodawcy pozwolenia na budowę oraz udzieleniu przyszłemu nabywcy pełnomocnictw do starania się o podłączenie mediów oraz budowę zjazdu z drogi etc., zachowuje się jak profesjonalny podmiot działający na rynku nieruchomości.

Zatem w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca podejmując ww. czynności, zaangażował środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami o którym mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia przedmiotowych działek porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Została tym samym wypełniona definicja prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy a Wnioskodawca działa jako podatnik VAT.

Jednocześnie wskazać należy, że działania Wnioskodawcy zmierzające do sprzedaży działki, oceniane pojedynczo nie decydowałyby jeszcze o handlowym charakterze działań Wnioskodawcy, jednak brane pod uwagę łącznie dowodzą, że Wnioskodawca zamierza dokonać dostawy działki w warunkach, o których mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.

A zatem, w przedmiotowej sprawie występują przesłanki pozwalające uznać Wnioskodawcę za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Należy zatem stwierdzić, że planowana dostawa przedmiotowej działki będzie dokonana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez podatnika podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca dokonując sprzedaży działki będzie działał w charakterze podatnika zajmującego się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, a czynność ta nosi znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Skutkiem powyższego dokonana przez Wnioskodawcę sprzedaż niezabudowanej działki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się natomiast do kwestii opodatkowania dostawy niezabudowanej działki o której mowa we wniosku należy zauważyć, że zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże w treści ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku oraz zwolnienie od podatku VAT.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r. zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę - są zwolnione od podatku VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Analizując przepisy w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy ww. niezabudowanej działki, dla której wydano decyzję o warunkach zabudowy stwierdzić należy, że nieruchomość ta spełnia definicję terenu budowlanego określonego w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, a tym samym dostawa tej działki nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Mając zatem na względzie powołane przepisy prawa oraz opis sprawy stwierdzić należy, iż transakcja zbycia niezabudowanej działki o której mowa we wniosku, stanowiącej teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, i nie będzie korzystać ze zwolnienia od tego podatku. Tym samym do powyższej transakcji należy zastosować podstawową stawkę podatku VAT określoną w art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, tj. 23%.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.