IBPP1/443-976/13/BM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 października 2013 r. (data wpływu 15 października 2013 r.), uzupełnionym pismami z 8 i 9 stycznia 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* opodatkowania 23% stawką podatku VAT zamiany (dostawy) działki nr 1135/10 - jest prawidłowe,

* zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zamiany (dostawy) działek nr 152/3, 155/4, 583/115 oraz 608/78 - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 października 2013 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek, uzupełniony pismami z dnia 8 i 9 stycznia 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT zamiany działek gruntu nr 152/3, 155/4, 1135/10, 583/115 oraz 608/78.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Nadleśnictwo) jest jednostką organizacyjną Państwowego Gospodarstwa Leśnego.... Nadleśnictwem jednoosobowo kieruje Nadleśniczy.

Państwowe Gospodarstwo Leśne... jest państwową jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej reprezentującą Skarb Państwa w zakresie zarządzenia mienia (art. 32 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach - Dz. U. z 2011 r. Nr 12, poz. 59). W ramach sprawowanego nadzoru... m.in. gospodarują w sposób samodzielny gruntami i innymi nieruchomościami (art. 4 ust. 3 ustawy) oraz ściśle określony przepisami rozdziału 6a ww. ustawy: Gospodarowanie mieniem Skarbu Państwa będącym w zarządzie....

Z art. 38e ustawy o lasach wynika, że w przypadkach uzasadnionych potrzebami i celami gospodarki leśnej nieruchomości Skarbu Państwa pozostające w zarządzie... mogą być przedmiotem zamiany na inne nieruchomości, po ich wycenie przez rzeczoznawców majątkowych. Zamiana dokonywana przez Nadleśniczego wymaga zgody Dyrektora Regionalnej Dyrekcji.... Ponadto sprawę zamiany regulują Zarządzenie Dyrektora Generalnego... nr 23 z dnia 27 marca 2009 r. w sprawie dokonywania zamian nieruchomości na podstawie przepisów art. 38e ustawy o lasach wraz z późn. zm. określonymi w zarządzeniu nr 32 z dnia 15 lipca 2011 r.

Dnia 21 kwietnia 2011 r. wójt Gminy wystąpił z wnioskiem do Nadleśniczego Nadleśnictwa o zamianę gruntów stanowiących własność gminy składających się z następujących działek:

- nr 144, 145, 146, 488/147, 483/143 o łącznej pow. 10,5302 ha, niezabudowanych,

- nr 132/42 opow. 1,5315 ha niezabudowanej,

- nr 89/11, 90/12 o łącznej pow. 1,3410 ha, niezabudowanej,

- nr 79/34 o pow. 1,2295 ha niezabudowanej,

- nr 19 o pow. 0,9700 ha, niezabudowanej,

- nr 47 o pow. 2,7960 ha,niezabudowanej,

- nr 6 o pow. 0,7490 ha, niezabudowanej,

- nr 22 o pow. 2,5100 ha, niezabudowanej,

- nr 99/13 o pow. 0,5014 ha, niezabudowanej.

na grunty Skarbu Państwa w zarządzie Nadleśnictwa składające się z 5 działek:

* nr 152/3 i 155/4 o pow. łącznej 0,7646 ha nieruchomości gruntowe, oznaczone w ewidencji gruntów jako tereny rekreacyjno-wypoczynkowe BZ. Na działkach jest zabudowa socjalno-gospodarcza (budynek szatni o parametrach ok. 7 m x11 m) oraz obiekty małej architektury (2 wiaty dla zawodników, 2 bramki, niewielkie ławki) stanowiące nakład obcy Gminy. Na działce jest także hydrant, działka uzbrojona - energia elektryczna i woda. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego gminy działki te oznaczone są jako tereny sportowo-rekreacyjne otwarte z przeznaczeniem podstawowym - zagospodarowanie i zabudowa taka jak: otwarte tereny sportowe i rekreacyjne w tym np: boiska, korty, ujeżdżalnie, pola golfowe, strzelnice, pola kempingowe, z przynależnym zagospodarowaniem terenu, do których należą tereny o symbolach: P1.1/US1, S1.7/US1.

* nr 1135/10 o pow. 0,0450 ha nieruchomość gruntowa oznaczona w ewidencji gruntów jako tereny mieszkaniowe. Działka stanowi parking i dojazd do sąsiedniej nieruchomości-budynku służby zdrowia, a częściowo znajduje się w obrębie ogrodzenia ww. budynku. W części ogrodzonej działki zlokalizowany jest w granicach budynek garażu o pow. zabudowy ok. 20 m^2. Działka w połowie utwardzona kostką betonową i żwirem. Zieleń na działce: wierzba i trawnik. Działka uzbrojona. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego gminy działka ta przeznaczona jest pod tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej.

* nr 583/115 o pow. 0,0903 ha niezabudowanej oznaczonej w ewidencji gruntów jako użytek rolny - PsV. Działka stanowi publiczny skwer w części zagospodarowany pod drogi dojazdowe do sąsiednich nieruchomości oraz parking na 6 stanowisk (na działce - trawnik, ozdobne nasadzenia krzewów oraz modrzew i wierzba). Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego gminy przeznaczenie działki to - zieleń urządzona w tym: zieleń parkowa, zieleń izolacyjna, z dopuszczonymi przeznaczeniami, do których należą tereny o symbolach: 7.35/ZP1, B12.1/ZP1.

* nr 608/78 o pow. 0,0295 ha niezabudowanej oznaczonej w ewidencji gruntów jako użytek rolny -RV. Działka stanowi kontynuację publicznego skweru z zielenią ozdobną. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego gminy przeznaczenie działki to-zieleń urządzona w tym: zieleń parkowa, zieleń izolacyjna, z dopuszczonymi przeznaczeniami, do których należą tereny o symbolach: 7.35/ZP1; B12.1/ZP1.

Wartość działek oszacowana przez uprawnionego rzeczoznawcę majątkowego zgodnie z obowiązującymi przepisami dotyczącymi zamiany jest ekwiwalentna wartościowo. Jednocześnie wycena została sporządzona w cenach netto i cena ta jest przedmiotem zamiany. Zamianie podlega sam grunt bez usytuowanych na nim budynków, które nie są własnością Nadleśnictwa.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że zabudowa socjalno-gospodareza opisana na działkach nr: 152/3 i 155/4 dotyczy wyłącznie działki nr 155/4 o pow. 0,7385 ha. Działka nr 152/3 (pow. 0,0261 ha) stanowi jedynie fragment murawy boiska. Na działce nr 155/4 jedynym obiektem trwale związanym z gruntem jest parterowy budynek szatni kryty papą, będący własnością Gminy. Budynek ten został najprawdopodobniej wybudowany w latach 70-ych ubiegłego wieku, jako pomieszczenie służące do przechowywania ubrań i sprzętu sportowego. Obiekt ten nigdy nie był i nie jest wykorzystywany na cele gospodarcze lub mieszkaniowe. Na działce tej znajduje się prowizoryczne boisko sportowe lokalnego klubu piłkarskiego, które jest również wykorzystywane przez dzieci i młodzież wiejską. Pozostałe obiekty małej architektury (2 wiaty blaszane dla zawodników, 2 bramki i niewielkie ławki) są nietrwale związane z gruntem i mogą być w każdej chwili zdemontowane. Na działce znajduje się również hydrant w celu zapewnienia wymaganego bezpieczeństwa podczas odbywających się na obiekcie meczy. Na uwagę zasługuje fakt, że sam budynek szatni o wymiarach ok. 77 m² zajmuje jedynie 1% powierzchni działki. Grunt ten stanowi zgodnie z powszechną ewidencją tereny rekreacyjno-wypoczynkowe i ogrodzony jest prostym ogrodzeniem składającym się ze słupków metalowych i siatki w celu zapobieżenia zryciu murawy przez bytujące w sąsiadującym lesie dziki.

Działka nr 1135/10 stanowi zgodnie z powszechną ewidencją gruntów tereny mieszkaniowe oraz niewielki (19 m²) fragment chodnika opisany jako dr. Zajęta jest ona parkingiem sąsiadującego budynku Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej. Część działki oddzielona jest metalowym ogrodzeniem na betonowej podmurówce sąsiadującej przychodni. Na części tej znajduje się trwale związany z gruntem budynek garażu samochodowego. Całość działki z praktycznego punktu widzenia stanowi integralną część ww. zakładu.

Działka nr 583/115 jest skwerem, na którego części urządzony jest parking na 6 samochodów z kostki brukowej, nietrwale związanej z gruntem dla klientów sąsiadującego Banku Spółdzielczego dzierżawiącego teren. Dzierżawca nie może wznosić na gruncie obiektów trwale związanych z gruntem a po zakończeniu korzystania z niego zobowiązany jest go doprowadzić do stanu pierwotnej użyteczności. Na gruncie znajdują się również nasadzenia ozdobne, trawnik oraz kilkunastometrowej wysokości modrzew i wierzba. Całość jest nieogrodzona i dostępna do publicznego korzystania. Część działki wykorzystywana jest również, jako dojazdy do sąsiadujących budynków nieposiadających bezpośredniego dostępu do drogi publicznej. Grunt ten oznaczony jest w powszechnej ewidencji gruntów, jako pastwisko.

Grunt działki nr 608/78 stanowi część skweru. Na działce tej nie znajdują się żadne naniesienia. Jest ona porośnięta trawą oraz jedną kilkunastoletnią sosną. Całość oznaczona w powszechnej ewidencji gruntów, jako rola jest nieogrodzona i dostępna do publicznego korzystania.

Mając na uwadze sposób zagospodarowania nieruchomości, znajdujące się na nich naniesienia oraz faktyczne wykorzystanie działek, gruntem zabudowanym można uznać jedynie działkę nr 1135/10. Fakt ten znajduje potwierdzenie w użytku widniejącym w powszechnej ewidencji gruntów oraz przeznaczeniu nieruchomości w planie zagospodarowania przestrzennego Gminy.

Działki ewidencyjne nr: 583/115 i 608/78 w planie zagospodarowania przestrzennego Gminy zgodnie z Uchwałą Nr.. Rady Gminy z dnia 25 października 2010 r. przeznaczone są na tereny zieleni urządzonej (symbol B7.35/ZP1 oraz B12.1/ZP1).

Podstawowe przeznaczenie - zieleń urządzona w tym: zieleń parkowa, zieleń izolacyjna.

W zasadach zagospodarowania terenów widnieją:

Nakazy:

Zakazy:

Dopuszczenia:

Działki nr 152/3 i 155/4 opisane są w planie zagospodarowania przestrzennego, jako tereny sportowo-rekreacyjne otwarte - oznaczone symbolem przeznaczenia P1.1/US1.

Przeznaczenie podstawowe - zagospodarowanie i zabudowa: otwarte tereny sportowe i rekreacyjne w tym np. boiska, korty, ujeżdżalnie, pola golfowe, strzelnice, pola kempingowe z przynależnym zagospodarowaniem terenu.

Zasady zagospodarowania terenów:

Nakazy:

a. obowiązujące parametry:

a1) procent terenów zabudowanych: Pz-indywidualny,

a2) procent terenów biologicznie czynnych: Pb-indywidualny,

a3) wysokość zabudowy: do I (K), do 8 (H),

b. dachy-indywidualne dostosowane do charakteru miejsca i otoczenia

c.20 miejsc parkingowych dla samochodów osobowych i jedno miejsce parkingowe dla autobusów, przypadające na każdych potencjalnych 200 użytkowników,

d. obowiązek kompleksowego zagospodarowania nieruchomości wraz z przedpolami od strony drogi w postaci: rozwiązań terenowych, posadzek, elementów małej infrastruktury, zieleni towarzyszącej itp.

Zakazy:

Dopuszczenia:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zamiana gruntów będących w zarządzie Nadleśnictwa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z obowiązującymi przepisami zamiana gruntów zabudowanych podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, natomiast nie podlega opodatkowaniu zamiana gruntów niezabudowanych. Ponieważ przedmiotem zamiany jest sam grunt bez infrastruktury budowlanej stanowiącej nakład obcy to jedynie zamiana gruntów oznaczonych w ewidencji gruntów jako tereny mieszkalne, drogi, dotyczących nieruchomości o nr 1135/10 o pow. 0,0450 ha podlega opodatkowaniu stawką podatku VAT 23%, natomiast zamiana pozostałych gruntów jest zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług VAT zgodnie z artykułem 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się:

* za prawidłowe w zakresie opodatkowania 23% stawką podatku VAT zamiany (dostawy) działki nr 1135/10,

* za nieprawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zamiany (dostawy) działek nr 152/3, 155/4, 583/115 oraz 608/78.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ww. ustawy, a jego sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zauważyć należy, że z przywołanej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT regulacji nie wynika, iż odpłatność za czynność dostawy towarów lub świadczenia usług winna mieć postać pieniężną.

Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (towar lub usługa otrzymana jako zapłata), albo mieszaną - zapłata w części pieniężna a w części rzeczowa. Zatem dla uznania czynności za odpłatną, musi zaistnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego, stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

W myśl powyższych regulacji prawnych należy uznać, że zamiana towarów, co do zasady jest czynnością objętą zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług ponieważ w jej wyniku dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel.

Zgodnie z treścią art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), zamiana jest umową cywilnoprawną, na podstawie której każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Natomiast zapis art. 604 k.c. daje dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy.

Tym samym umowa zamiany skutkuje wzajemnym przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi towarami (w tym przypadku nieruchomościami) jak właściciel.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że umowa zamiany towarów na gruncie podatku od towarów i usług jest niczym innym jak dwiema odpłatnymi dostawami towarów.

Podkreślić jednak należy, iż aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca (Nadleśnictwo) jest jednostką organizacyjną Państwowego Gospodarstwa Leśnego..... Państwowe Gospodarstwo Leśne... jest państwową jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej reprezentującą Skarb Państwa w zakresie zarządzenia mieniem. W ramach sprawowanego nadzoru... m.in. gospodarują w sposób samodzielny gruntami i innymi nieruchomościami.

W dniu 21 kwietnia 2011 r. wójt Gminy wystąpił z wnioskiem do Wnioskodawcy o zamianę gruntów stanowiących własność gminy na grunty Skarbu Państwa w zarządzie Nadleśnictwa składające się z 5 działek nr 152/3, 155/4, 1135/10, 583/115 oraz 608/78.

Zamianie podlega sam grunt bez usytuowanych na nim budynków (obiektów), które nie są własnością Nadleśnictwa.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że przedmiotem dostawy są wyłącznie działki gruntu nr 152/3, 155/4, 1135/10, 583/115 oraz 608/78 (bez posadowionych na nich obiektów).

Wnioskodawca uważa, że ponieważ przedmiotem zamiany jest sam grunt bez infrastruktury budowlanej stanowiącej nakład obcy to jedynie zamiana gruntów oznaczonych w ewidencji gruntów jako tereny mieszkalne, drogi, dotyczących nieruchomości o nr 1135/10 podlega opodatkowaniu stawką podatku VAT 23%, natomiast zamiana pozostałych gruntów jest zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług VAT zgodnie z artykułem 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wysokość opodatkowania regulują przepisy Działu VIII ww. ustawy (art. 41-85). Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności stawkami preferencyjnymi oraz zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r. zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, iż generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r., przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zatem od dnia 1 kwietnia 2013 r. bez znaczenia pozostają zapisy wynikające z ewidencji gruntów, jeżeli dla danego gruntu nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy, grunt taki nie jest uznawany za budowlany.

Stosownie do treści art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 647 z późn. zm.), ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Z treści cytowanego przepisu wynika, że w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dochodzi do wiążącego podmioty władzy, w tym administracji, oraz podmioty spoza systemu władzy (osoby fizyczne i ich organizacje) ustalenia bądź zmiany przeznaczenia terenu na określony w tym planie cel.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu, przy czym:

Rozpatrując pojęcie "pod zabudowę" należy odwołać się do definicji zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 z późn. zm.). W rozumieniu tej ustawy przez "budowę" należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

Należy zaznaczyć, iż zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.) przez obiekt budowlany rozumie się konstrukcję połączoną z gruntem w sposób trwały, wykonaną z materiałów budowlanych i elementów składowych będącą wynikiem prac budowlanych. Budynki natomiast to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych, przystosowane do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

W myśl art. 3 ustawy - Prawo budowlane ilekroć w ustawie jest mowa o:

2a.budynek mieszkalny jednorodzinny - należy przez to rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku;

3. budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;

3a.obiekcie liniowym - należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem dla celów podatku VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), stanowiącej usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

W PKOB obiekty budowlane grupowane są w dwóch sekcjach: "Budynki" i "Obiekty inżynierii lądowej i wodnej". Zgodnie z objaśnieniami zawartymi w PKOB obiektami inżynierii lądowej i wodnej są wszystkie obiekty budowlane nie klasyfikowane jako budynki.

Zatem jeśli dana budowla w rozumieniu Prawa budowlanego nie została sklasyfikowana w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych jako budynek, mieści się w sekcji "Obiekty inżynierii lądowej i wodnej".

Zatem pojęcie "grunty przeznaczone pod zabudowę" obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy, począwszy od zabudowy mieszkaniowej, przez tereny zabudowy techniczno-produkcyjnej, aż po tereny zabudowy zagrodowej włącznie.

Biorąc pod uwagę opisane we wniosku zdarzenie przyszłe oraz przywołane powyżej przepisy prawa podatkowego zauważyć należy, iż na działkach nr 155/4 i 1135/10 posadowione są budynki i budowle (obiekty budowlane) trwale związane z gruntem i pomimo, że nie są one własnością Wnioskodawcy rzutują one na charakter danej nieruchomości.

Na działce 155/4 znajduje się trwale związany z gruntem parterowy budynek szatni kryty papą, będący własnością Gminy, hydrant oraz ogrodzenie składające się ze słupków metalowych i siatki.

Na działce nr 1135/10 znajduje się fragment chodnika opisany jako dr. i parking sąsiadującego budynku Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej. Część działki oddzielona jest metalowym ogrodzeniem na betonowej podmurówce sąsiadującej przychodni a na części tej znajduje się trwale związany z gruntem budynek garażu samochodowego.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy - Kodeks cywilny nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Natomiast stosownie do treści art. 47 § 1, § 2 i § 3 tej ustawy, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Zgodnie z art. 48 cyt. ustawy, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Biorąc pod uwagę przywołane przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku opis sprawy, zauważyć należy, iż jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie to ma szerszy zakres, niż sprzedaż w ujęciu cywilnoprawnym. Przede wszystkim przeniesienie prawa do rozporządzania towarem to nie tylko przeniesienie jego własności. Dostawa towarów nie będzie więc obejmowała tylko sprzedaży towarów (w sensie cywilnoprawnym). Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów, wystarczy, że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwość dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem.

Powyższe wskazuje jednoznacznie, że rozważając skutki podatkowe dokonywanej przez Wnioskodawcę transakcji należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy o VAT.

O ile jest oczywiste, że zamiana prawa własności gruntu spowoduje przeniesienie na nowego właściciela także własności posadowionych na nim obiektów budowlanych, jako części składowych gruntu, to bynajmniej nie jest oczywiste, że tym samym dojdzie do dostawy (zamiany) towarów (obiektów budowlanych) w rozumieniu ustawy o VAT.

Skoro posadowione na ww. działkach 155/4 i 1135/10 obiekty budowlane zostały wybudowane ze środków własnych ich właścicieli (bez udziału Wnioskodawcy), to nie ma podstaw do przyjęcia, że Wnioskodawca dokona zamiany tych obiektów, chociaż przeniesie ich własność - przenosząc na Gminę własność gruntu. Z punktu widzenia prawa cywilnego, na Gminę formalnie przejdzie prawo własności tych obiektów z wszystkimi cywilistycznymi konsekwencjami tego faktu, a jednocześnie, biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o VAT, nie wystąpi dostawa (zamiana) towarów (obiektów posadowionych na tych działkach), gdyż już wcześniej Gmina (lub inne podmioty) dysponowały tymi obiektami jak właściciele.

Podkreślić przy tym należy, że co do zasady ustawy podatkowe nie uznają za przedmiot opodatkowania umów i czynności cywilnoprawnych, lecz rezultaty tych czynności. Tak więc mimo, że dojdzie do przeniesienia własności obiektów posadowionych na tych działkach, jako części składowych nieruchomości, nie zaistnieje jednocześnie dostawa (zamiana) towarów, jakim są posadowione na działkach obiekty budowlane.

Jak wcześniej wskazano, z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że istotą dostawy jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym chodzi tutaj o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Podobną regulację w zakresie dostawy zawiera art. 5 ust. 1 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.Urz.UE.L Nr 145, s. 1 z późn. zm.) oraz w art. 14 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, s. 1 z późn. zm.). Dostawa towaru nie odnosi się do zbycia prawa własności zgodnie z procedurami przewidzianymi obowiązującym prawem krajowym, lecz obejmuje wszelkie zbycie majątku rzeczowego przez jedną stronę, która upoważnia drugą stronę do dysponowania w rzeczywistości tym majątkiem tak, jakby była jego właścicielem. Pogląd ten jest zgodny z celem Szóstej Dyrektywy, która została opracowana między innymi w celu oparcia wspólnego systemu VAT na jednolitej definicji transakcji podlegających opodatkowaniu. Celowi temu mogłaby zagrozić sytuacja, gdyby warunek zaistnienia dostawy towarów różnił się w poszczególnych Państwach Członkowskich, jak to ma miejsce w przypadku warunków rządzących przeniesieniem prawa własności w prawie cywilnym.

Niemniej jednak podczas analizy pojęcia przeniesienie prawa do rozporządzenia rzeczą jak właściciel nie można nie uwzględnić krajowego systemu prawa regulującego obrót cywilny. Przeniesienie prawa do rozporządzenia rzeczą jak właściciel winno mieścić się w granicach regulacji krajowych, na mocy których dochodzi do przeniesienia własności rzeczy lub nabycia prawa zbliżonego do prawa własności, bowiem nie każde przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel w ujęciu ekonomicznym można uznać za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, lecz jedynie takie, które z punktu widzenia prawa cywilnego przenosi na nabywcę prawo własności lub prawo umożliwiające nabywcy dysponowanie towarem prawie jak właściciel.

Pojęcie rozporządzania towarami jak właściciel w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT należy więc rozumieć szeroko, jako obejmujące nie tylko uprawnienie do wyzbycia się własności pozyskanych towarów (przeniesienie własności, zrzeczenie się własności, rozporządzenie na wypadek śmierci) czy ich obciążenia (ustanowienia na rzeczy prawa rzeczowego, czy też oddanie rzeczy w dzierżawę lub najem), lecz także korzystania z nabytych towarów.

Skoro istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, zasadne jest przyjęcie, że owo prawo przysługiwało Gminie (lub innym podmiotom) od czasu posadowienia na gruncie Wnioskodawcy obiektów przez ich właścicieli. Dostawa towarów powinna podlegać ocenie przede wszystkim z punktu widzenia jej aspektów ekonomicznych.

Dokonując naniesień na ww. działkach Gmina (lub inne podmioty) nie działali na rzecz Wnioskodawcy w sensie ekonomicznym. Oceniając konsekwencje prawne przedstawionej przez Wnioskodawcę sytuacji, w kontekście zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że ekonomiczne władanie naniesieniami (obiektami) dokonanymi na działkach Wnioskodawcy (należało do Gminy lub innych podmiotów) z chwilą ich naniesienia, chociaż nie należało do nich prawo własności.

Skoro zatem art. 7 ust. 1 ustawy o VAT mówi o czynności, w wyniku której nabywca otrzyma prawo rozporządzania rzeczą jak właściciel, to niewątpliwie transakcja zamiany nieruchomości - w części obejmującej posadowione na działkach obiekty - nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, chociaż Wnioskodawca przeniesie ich własność - przenosząc na Gminę własność gruntu.

Z punktu widzenia prawa cywilnego, na Gminę formalnie przejdzie prawo własności tych obiektów z wszystkimi cywilistycznymi konsekwencjami tego faktu, jednak, biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o VAT, nie wystąpi dostawa towarów (obiektów), gdyż już wcześniej kontrahenci Wnioskodawcy (Gmina lub inne podmioty) mogli dysponować tymi obiektami jak właściciele.

W związku z powyższym, przedmiotem zamiany w świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, będą wyłącznie działki gruntu nr 155/4 i 1135/10, bez posadowionych na nich wymienionych we wniosku obiektów (które już należą w sensie ekonomicznym do Gminy lub innych podmiotów).

Jeżeli zatem chodzi o zamianę działek nr 155/4 i 1135/10, na których zostały już wybudowane wskazane we wniosku obiekty budowlane, to stwierdzić należy, że teren ten jako zabudowany nie może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Opodatkowaniu podlegają dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe, zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych - tylko te, których przedmiotem są tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Zgodnie natomiast z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Według art. 29a ust. 8 ustawy, dodanego do ustawy o VAT od 1 stycznia 2014 r., w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Sprzedaż gruntu w takim przypadku nie ma charakteru samodzielnego, lecz jest związana z obiektem będącym przedmiotem dostawy, który z tym gruntem jest trwale związany.

Powyższe przepisy nie będą miały jednak zastosowania w przedmiotowej sprawie, ponieważ nie zaistnieje jednocześnie zamiana towarów (obiektów budowlanych) w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wraz z przeniesieniem własności gruntu, na którym te obiekty budowlane są posadowione. Tym samym przeniesienie prawa własności tych obiektów budowlanych nie będzie podlegało przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca dokona zamiany wyłącznie gruntu (działek nr 155/4 i 1135/10), gdyż jest jego właścicielem, natomiast obiekty budowlane znajdujące się na tym gruncie tj. na działkach nr 155/4 i 1135/10 nie będą przedmiotem dostawy w rozumieniu ustawy o VAT.

W konsekwencji zamiana przedmiotowych działek nr 155/4 i 1135/10 stanowiących własność Wnioskodawcy, które zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego są gruntami przeznaczonymi pod zabudowę i na których znajdują się obiekty budowlane trwale związane z gruntem, stanowiące odrębną własność Gminy lub innych podmiotów, nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, tym samym podlegać będzie opodatkowaniu zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT 23% stawką VAT.

Przedmiotem zamiany będzie również działka niezabudowana nr 152/3. Wnioskodawca wskazał, że działka ta stanowi jedynie fragment murawy prowizorycznego boiska sportowego.

Działka ta zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego gminy oznaczona jest jako tereny sportowo-rekreacyjne otwarte z przeznaczeniem podstawowym - zagospodarowanie i zabudowa taka jak otwarte tereny sportowe i rekreacyjne w tym np: boiska, korty, ujeżdżalnie, pola golfowe, strzelnice, pola kempingowe, z przynależnym zagospodarowaniem terenu.

Zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego na tym terenie dopuszcza się następującą zabudowę:

Biorąc pod uwagę opisane we wniosku zdarzenie przyszłe oraz przywołane powyżej przepisy prawa podatkowego zauważyć należy, iż niezabudowana działka gruntu nr 152/3 nie stanowi terenu innego niż teren budowlany przeznaczony pod zabudowę w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Zgodnie bowiem z planem zagospodarowania przestrzennego na działce tej dopuszcza się zabudowę budynków-lokali usługowych, handlowych, administracyjnych, małej gastronomii i budynków pomocniczych o określonych parametrach, trybun, ścieżek zdrowia, placów zabaw, itd. zatem działki te stanowią w istocie teren przeznaczony pod zabudowę.

Zatem należy stwierdzić, iż zamiana ww. działki nr 152/3 nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, tym samym podlegać będzie opodatkowaniu zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT 23% stawką VAT.

Przedmiotem zamiany będzie również działka nr 583/115, która jak wskazał Wnioskodawca jest niezabudowana i stanowi skwer w części zagospodarowany pod drogi dojazdowe do sąsiednich nieruchomości oraz parking na 6 samochodów z kostki brukowej, nietrwale związanej z gruntem. Wnioskodawca stwierdził, że dzierżawca nie może wznosić na gruncie obiektów trwale związanych z gruntem, a po zakończeniu korzystania z niego zobowiązany jest go doprowadzić do stanu pierwotnej użyteczności. Część działki wykorzystywana jest również jako dojazdy do sąsiadujących budynków nieposiadających bezpośredniego dojazdu do drogi publicznej.

Dla działki tej zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego gminy przeznaczenie podstawowe to zieleń urządzona w tym: zieleń parkowa, zieleń izolacyjna, a przeznaczenie dopuszczalne to m.in.:

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że niezabudowana działka gruntu nr 583/115 (bez trwałej zabudowy) nie stanowi terenu innego niż teren budowlany przeznaczony pod zabudowę w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Zgodnie bowiem z planem zagospodarowania przestrzennego na działce tej dopuszcza się lokalizację ścieżek rekreacyjnych oraz budowę dróg wewnętrznych, zatem działka ta stanowi w istocie teren przeznaczony pod zabudowę.

Tak więc należy stwierdzić, ze zamiana działki nr 583/115 nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, tylko podlegać będzie opodatkowaniu zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT 23% stawką podatku VAT.

Przedmiotem zamiany będzie również działka nr 608/78 stanowiąca część skweru. Na działce tej nie znajdują się żadne naniesienia. Dla działki tej zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego gminy przeznaczenie podstawowe to zieleń urządzona w tym: zieleń parkowa, zieleń izolacyjna, a przeznaczenie dopuszczalne to m.in.:

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że niezabudowana działka gruntu nr 608/78 nie stanowi terenu innego niż teren budowlany przeznaczony pod zabudowę w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Zgodnie bowiem z planem zagospodarowania przestrzennego na działce tej dopuszcza się możliwość realizacji ścieżek rekreacyjnych pieszych w tym szlaków turystycznych i rowerowych oraz dróg wewnętrznych, zatem działka ta stanowi w istocie teren przeznaczony pod zabudowę.

Tak więc należy stwierdzić, iż zamiana ww. działki nr 608/78 nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, tym samym podlegać będzie opodatkowaniu zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT 23% stawką VAT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, że zamiana gruntu nr 1135/1 o pow. 0,0450 ha podlega opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT, należało uznać za prawidłowe, jednak zaznaczyć należy, że działka ta nie podlega opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT dlatego, że oznaczona jest w ewidencji gruntów jako tereny mieszkalne, drogi, tylko z powodów opisanych w uzasadnieniu niniejszej interpretacji.

Natomiast stanowisko Wnioskodawcy, że dostawa pozostałych gruntów (tekst jedn.: działek nr 152/3, 155/4, 583/115 oraz 608/78) jest zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, należało uznać za nieprawidłowe. Dostawa tych działek podlega bowiem opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego (w szczególności gdyby działka nr 583/115 była zabudowana jakimkolwiek budynkiem lub budowlą trwale związanymi z gruntem) lub zmiany stanu prawnego.

Równocześnie należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 14b § 3 ww. ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższych przepisów wynika zatem, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny załączonych do wniosku o interpretację dokumentów.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.