IBPP1/443-76/08/MS - Czy podatnikiem podatku od towarów i usług jest jednostka samorządu terytorialnego czy też odpowiedni urząd gminy?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 stycznia 2008 r. (data wpływu 14 stycznia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania czy podatnikiem podatku VAT jest jednostka samorządu terytorialnego (gmina jako osoba prawna) czy też odpowiedni urząd gminy (jednostka organizacyjna nie posiadająca osobowości prawnej) - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 stycznia 2008 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania czy podatnikiem podatku VAT jest jednostka samorządu terytorialnego (gmina jako osoba prawna) czy też odpowiedni urząd gminy (jednostka organizacyjna nie posiadająca osobowości prawnej).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca stwierdza, że na potrzeby podatku od towarów i usług zarejestrowany jest Urząd Gminy P., który jako jednostka budżetowa prowadzi rejestr sprzedaży, w którym ewidencjonuje wszystkie czynności podlegające opodatkowaniu, faktury VAT wystawiane są przez Urząd Gminy. Jako nabywca również występuje Urząd Gminy, prowadzi rejestr zakupów i rozlicza się z podatku VAT składając deklaracje VAT-7. Wszystkie jednostki i zakłady budżetowe jednostek Gminy P. (w tym urząd gminy) mogą być odrębnymi podatnikami podatku VAT i we wszystkich czynnościach opodatkowanych winny występować jako sprzedawca lub nabywca oraz posługiwać się swoim numerem NIP. Natomiast podatnikiem nigdy nie jest sama Gmina P. ponieważ nie posiada własnych struktur organizacyjnych i jako osoba prawna nie powinna składać odrębnego zaznania deklaracyjnego. Wszystkie czynności wykonuje ona za pośrednictwem własnych jednostek organizacyjnych.

Gminy jako samorządowe osoby prawne nie posiadają własnych struktur organizacyjnych, zaś nałożone na nie zadania wykonują za pośrednictwem urzędów gminy. Urząd ten nie ma możliwości prowadzenia odrębnej ewidencji księgowej dotyczącej rozliczeń podatku od towarów i usług dla gminy oraz dla urzędów, obsługujących od strony techniczno-organizacyjnej te osoby prawne. Potwierdzają to przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 czerwca 2006 r. w sprawie zasad rachunkowości i planu kont w zakresie ewidencji podatków, opłat niepodatkowych, należności budżetowych oraz organów podatkowych jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U. Nr 112, poz. 761 z późn. zm.). Inne niż urzędy gmin, gminne jednostki organizacyjne, działające w formie np. zakładów budżetowych, jednostek budżetowych i gospodarstw pomocniczych powinny dla celów podatku posiadać odrębne oznaczenie (numer NIP).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy podatnikiem podatku od towarów i usług jest jednostka samorządu terytorialnego (gmina jako osoba prawna) czy też odpowiedni urząd gminy (jednostka organizacyjna nie posiadająca osobowości prawnej)? Czy gmina i urząd jako jednostka wykonująca zadania gminy może składać jedno rozliczenie deklaracyjne i posługiwać się tym samym numerem NIP?

Zdaniem Wnioskodawcy urząd Gminy a nie gmina jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Zarówno Gmina jak i urząd gminy, w związku ze swoimi działaniami powinny stosować jednakowe oznaczenie (numer identyfikacji podatkowej NIP) - nadany urzędowi gminy oraz wystawić jedno rozliczenie deklaracyjne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie tut. organ chciałby odnieś się sprawy sklasyfikowania, przez Wnioskodawcę, Urzędu Gminy jako jednostki budżetowej. Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawa z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104) sektor finansów publicznych tworzą:

Na mocy art. 19 ustawy o finansach publicznych, jednostki sektora finansów publicznych mogą być tworzone w formach określonych w niniejszym rozdziale oraz na podstawie odrębnych ustaw jako państwowe lub samorządowe osoby prawne albo jako państwowe jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej.

W myśl art. 20 ust. 1-4 ww. ustawy jednostkami budżetowymi są takie jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z zastrzeżeniem art. 22 ust. 1-3. Jednostka budżetowa działa na podstawie statutu określającego w szczególności jej nazwę, siedzibę i przedmiot działalności, w tym działalności podstawowej. Jednostka budżetowa prowadzi gospodarkę finansową według zasad określonych w ustawie. Podstawą gospodarki finansowej jednostki budżetowej jest plan dochodów i wydatków, zwany dalej "planem finansowym jednostki budżetowej".

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 2) i ust. 2 ustawy o finansach publicznych jednostki budżetowe, z zastrzeżeniem odrębnych przepisów, tworzą, łączą, przekształcają w inną formę organizacyjno-prawną i likwidują organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego - gminne, powiatowe lub wojewódzkie jednostki budżetowe. Tworząc jednostkę budżetową organ, o którym mowa w ust. 1, nadaje jej statut oraz określa mienie przekazywane tej jednostce w zarząd.

Analizując treść powyższych przepisów, należy stwierdzić, że samorządowe jednostki budżetowe powinny posiadać, m.in., osobowość prawną (art. 19) oraz powinny działać na podstawie statutu (art. 20 ust. 2).

Natomiast Urząd gminy jest jednostką organizacyjną gminy zapewniającą obsługę administracyjną, organizacyjną i techniczną wójta gminy, a w praktyce często także rady gminy oraz jej organów wewnętrznych: przewodniczącego rady i jego zastępców, komisji rady, klubów radnych oraz samych radnych. Jest to więc aparat pomocniczy (biuro) organów gminy.

Powyższy wynika z analizy przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 142 poz. 1591 z późn. zm.).Gmina zgodnie z art. 2 ww. ustawy wykonuje zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność. Jest jednostką zasadniczego podziału terytorialnego stopnia podstawowego, posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu.

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi - art. 9 ust. 1. W myśl art. 11a ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o samorządzie gminnym organami gminy są rada gminy i wójt (burmistrz, prezydent)Gmina (jednostka samorządu terytorialnego) jest samorządową osobą prawną, która nie ma własnych struktur organizacyjnych, natomiast nałożone na nią zadania w myśl art. 33 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy wykonywane są za pośrednictwem Urzędu. Organizację i zasady funkcjonowania urzędu gminy określa regulamin organizacyjny, nadany przez wójta w drodze zarządzenia.

Dokonując analizy powyższych przepisów w aspekcie przedmiotu niniejszej sprawy, należy dojść do wniosku, że jednostkami budżetowymi są te jednostki organizacyjne gminy, które działają na podstawie statutu, a swoje wydatki pokrywają bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu gminy oraz posiadają osobowość prawną.

Skoro ustawa o samorządzie gminnym nie nadaje Urzędowi statusu jednostki organizacyjnej gminy (jednostki organizacyjnej sektora finansów publicznych, który m.in. tworzy gmina), a czyni je jedynie aparatem pomocniczym organu gminy, działającym na podstawie regulaminu organizacyjnego, nie ma wobec tego podstaw, by przyjąć, że jest jednostką budżetową, która winna funkcjonować w oparciu o swój statut oraz posiadającą osobowość prawną. A zatem zdolność prawną jak i zdolność do wykonywania czynności prawnych ma Gmina (jednostka samorządu terytorialnego), nie zaś Urząd.

Konsekwencją powyższego będzie uznanie za podatnika, z tytułu podatku od towarów i usług, Gminę a nie urząd gminy, gdyż stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwaną dalej ustawą o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz niektórych jednostek sektora finansów publicznych z dnia 28 lipca 2006 r. (Dz. U. z 2006 r. Nr 142, poz. 1020) z którego wynika, że urząd nie ma możliwości prowadzenia odrębnej ewidencji księgowej, dotyczącej rozliczeń podatku od towarów i usług dla samorządowych osób prawnych oraz ich urzędów, obsługującej od strony techniczno-organizacyjnej te osoby prawne. Gmina (jednostka samorządu terytorialnego) nie może wykonywać swoich zadań statutowych bez udziału Urzędu Miasta.

Zatem wszelkie dokumenty wymagające oznaczenia (numeru) NIP sporządzane przez urząd dotyczące czynności przypisanych prawnie gminie, powinny być sygnowane numerem NIP osoby prawnej, w której imieniu wykonywane są te czynności, czyli numerem NIP gminy.

Należy dodać, że zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2004 r. Nr 269, poz. 2681 z późn. zm.), osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, podlegają obowiązkowi ewidencyjnemu oraz otrzymują numery identyfikacji podatkowej (NIP). Stosownie do ust. 2 i 3 cyt. wyżej przepisu, obowiązkowi ewidencyjnemu podlegają również inne podmioty niż wymienione w ust. 1, jeżeli na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, a w szczególności zakłady (oddziały) osób prawnych, płatnicy podatków oraz płatnicy składek ubezpieczeniowych - podmioty te również otrzymują NIP. Powyższe oznacza, że każdy podmiot, który należy do jednej z ww. kategorii, jest obowiązany do złożenia zgłoszenia identyfikacyjnego. Numer identyfikacji podatkowej nie może być używany w oderwaniu od nazwy podmiotu, która występuje w decyzji administracyjnej o nadaniu NIP. Konsekwencją wydania ww. decyzji jest jednoznaczna identyfikacja podmiotu poprzez jego NIP i nazwę.

Stąd też podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do całej działalności (Gminy i Urzędu Gminy) jest wyłącznie Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego. Natomiast zgłoszenia rejestrującego - zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy o podatku VAT w imieniu Gminy (jednostki samorządu terytorialnego) powinien dokonać Urząd Gminy.

Natomiast kwestia składania deklaracji została uregulowana w art. 99 ust 1 ustawy o VAT zgodnie z którym podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

A zatem z uwagi na to, że nie ma możliwości prowadzenia odrębnej ewidencji księgowej, zarówno Gmina, jak i Urząd, w związku ze swoimi działaniami powinny sporządzać jedno rozliczenie deklaracyjne dla podatku od towarów i usług. Uwzględniając jednakże fakt, iż w stosunku do całej działalności (a więc Gminy i Urzędu), podatnikiem podatku od towarów i usług jest wyłącznie Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego, posiadająca osobowość prawną - wbrew poglądowi wyrażonemu we wniosku - w deklaracji tej powinien być podawany numer identyfikacji podatkowej tej osoby prawnej, w imieniu której wykonywane są czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, tj. numer nadany Gminie.

A zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.