IBPP1/443-748/11/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 kwietnia 2011 r. (data wpływu 4 maja 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 lipca 2011 r. (data wpływu 22 lipca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z poniesionymi nakładami inwestycyjnymi oraz prawa do dokonania korekty deklaracji VAT za 2010 r. w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę w związku z nakładami inwestycyjnymi poniesionymi na budowę w latach 2010-2013 sieci wodociągowej i na bieżąco dokonywanego odliczenia podatku VAT naliczonego za rok 2011 r. i lata następne - jest prawidłowe.

W dniu 4 maja 2011 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z poniesionymi nakładami inwestycyjnymi oraz prawa do dokonania korekty deklaracji VAT za 2010 r. w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę w związku z nakładami inwestycyjnymi poniesionymi na budowę w latach 2010-2013 sieci wodociągowej i na bieżąco dokonywanego odliczenia podatku VAT naliczonego za rok 2011 r. i lata następne.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 20 lipca 2011 r. (data wpływu 22 lipca 2011 r.)

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina, w ramach realizacji zadań własnych zgodnie z przepisami ustawy o samorządzie gminnym, przystąpiła do realizacji zadania pn. "..." polegającym na budowie sieci wodociągowej. Budowaną sieć wodociągową w latach 2010-2013 Gmina zamierza wnieść w formie aportu do RPWiK Spółka z o.o. Gmina jest członkiem Związku Międzygminnego d/s Wodociągów i Kanalizacji, w skład którego wchodzą cztery gminy. Związek ten jest organem założycielskim dla RPWiK Spółka z o.o.

Wspomniana infrastruktura wodociągowa, przed wniesieniem do Spółki w formie aportu, stanie się w przypadku inwestycji, rzeczowym trwałym majątkiem Gminy o wartości poniesionych nakładów na jego wytworzenie. Wniesienie do Spółki omawianego aportu zostanie udokumentowane wystawioną przez Gminę fakturą VAT na całą wartość wnoszonej w formie aportu inwestycji według stawki 23% należnego podatku.

Gmina obecnie posiada 6,18% udziałów, pozostała część udziałów przypada na trzy inne gminy będące udziałowcami w Spółce. Przedmiotem działalności Spółki są usługi komunalne (odprowadzanie ścieków, dostarczanie wody).

Zarówno wniesienie aportu do Spółki, jak również świadczenie usług komunalnych przez Spółkę jest czynnością opodatkowaną.

Pomimo iż na mocy art. 86 ust. 1 ustawy, Gminie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług, Gmina z tego prawa nie skorzystała. Budowa sieci wodociągowej nie została jeszcze zakończona, tym samym nie jest wykorzystywana do czynności podlegających opodatkowaniu. Na dzień złożenia wniosku również Rada Miejska nie podjęła Uchwały co do sposobu przekazania inwestycji.

Na uwagę zasługuje fakt, że przedmiotowy wodociąg budowany jest przy wsparciu finansowym Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013, gdzie podatek od towarów i usług nie jest kosztem kwalifikowanym.

W uzupełnieniu wniosku podano ponadto, że sieć wodociągowa budowana w latach 2010-2013 jest budowlą w rozumieniu prawa budowlanego i posiada PKOB 2222.

Inwestycja nie jest jeszcze zakończona i do tej pory nie podlegała żadnym czynnościom podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Gminie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z poniesionymi nakładami inwestycyjnymi oraz czy Gmina ma prawo do dokonania korekty deklaracji VAT za 2010 r. w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę w związku z poniesionymi nakładami inwestycyjnymi i na bieżąco dokonywać odliczenia podatku VAT naliczonego za rok 2011 i lata następne.

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie aportów do spółek od dnia 1 kwietnia 2009 r. podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych. Po zakończeniu inwestycji cała sieć wodociągowa zostanie wniesiona jako aport do RPWiK Spółka z o.o., a zatem będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z zastrzeżeniami).

Wobec powyższego Gminie przysługuje prawo do złożenia korekty deklaracji dokonując obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, jak również do bieżącego dokonywania odliczenia podatku VAT naliczonego od nakładów inwestycyjnych ponieważ zakupione towary i usługi będą związane z czynnościami opodatkowanymi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W świetle art. 15 ust. 2 ustawy, przez działalność gospodarczą, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., ilekroć w ustawie jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Towarami, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r.), są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się - w myśl art. 8 ust. 1 powołanej ustawy - każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Natomiast dostawa towarów mieści się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, który stanowi, iż sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w ww. art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, a tym samym, w rozumieniu przywołanego art. 2 pkt 22 cyt. ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

Do dnia 30 listopada 2008 r. czynność wniesienia aportów do spółek prawa handlowego i cywilnego objęta była przedmiotowym zwolnieniem od podatku od towarów i usług na podstawie § 8 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.).

W dniu 1 grudnia 2008 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336). Przepisy tego rozporządzenia co do zasady nie przewidują zwolnienia od podatku VAT aportów wnoszonych do spółek prawa handlowego i cywilnego, w związku z powyższym czynność ta jest opodatkowana.

Jednakże zgodnie z przepisem § 38 ww. rozporządzenia, w okresie do dnia 31 marca 2009 r., w przypadku wnoszenia wkładów niepieniężnych (aportów) do spółek prawa handlowego i cywilnego mogło być stosowane zwolnienie od podatku. Podatnik mógł więc sam zdecydować, czy w tym okresie chce opodatkować aport podatkiem od towarów i usług, czy też wybrać dla tej czynności zwolnienie od podatku VAT. Natomiast po tej dacie, wnoszenie wkładów niepieniężnych do spółek prawa handlowego podlega opodatkowaniu na ogólnych zasadach, określonych w przepisach o podatku od towarów i usług, w zależności od przedmiotu aportu.

Zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą.

Wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółek prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję czynności podlegającej opodatkowaniu w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego, na podstawie zapisu art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Ustawodawca przyznał zatem podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia określonych przesłanek negatywnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Z opisanego zdarzenia przyszłego wynika, iż Gmina w ramach realizacji zadań własnych zgodnie z przepisami ustawy o samorządzie gminnym, przystąpiła do realizacji zadania pn. "..." polegającym na budowie sieci wodociągowej. Budowaną sieć wodociągową w latach 2010-2013 Gmina zamierza wnieść w formie aportu do RPWiK Spółka z o.o. Gmina jest członkiem Związku Międzygminnego d/s Wodociągów i Kanalizacji, w skład którego wchodzą cztery gminy. Związek ten jest organem założycielskim dla RPWiK Spółka z o.o.

Gmina obecnie posiada 6,18% udziałów, pozostała część udziałów przypada na trzy inne gminy będące udziałowcami w Spółce. Przedmiotem działalności Spółki są usługi komunalne (odprowadzanie ścieków, dostarczanie wody).

Zarówno wniesienie aportu do Spółki, jak również świadczenie usług komunalnych przez Spółkę jest czynnością opodatkowaną.

Pomimo iż na mocy art. 86 ust. 1 ustawy, Gminie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług, Gmina z tego prawa nie skorzystała. Budowa sieci wodociągowej nie została jeszcze zakończona, tym samym nie jest wykorzystywana do czynności podlegających opodatkowaniu. Na dzień złożenia wniosku również Rada Miejska nie podjęła Uchwały co do sposobu przekazania inwestycji.

Sieć wodociągowa budowana w latach 2010-2013 jest budowlą w rozumieniu prawa budowlanego i posiada PKOB 2222.

Inwestycja nie jest jeszcze zakończona i do tej pory nie podlegała żadnym czynnościom podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT.

W przedstawionej sytuacji, wniesienie wytworzonego w efekcie realizacji projektu mienia w formie wkładu niepieniężnego do spółki prawa handlowego, będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów.

Jak podał Wnioskodawca, przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku od towarów i usług związanego z ww. inwestycją realizowaną w latach 2010-2013, jednak z tego prawa nie skorzystał, mimo że nabywane towary i usługi związane były z wykonaniem czynności opodatkowanej, jaką - co do zasady - od dnia 1 grudnia 2008 r. jest wniesienie aportu.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia jednak zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia. Jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas - po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy o VAT wymogów formalnych - odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

W myśl art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Stosownie do art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego. Do uprawnienia, o którym mowa w ust. 13, stosuje się odpowiednio art. 81b Ordynacji podatkowej (art. 86 ust. 15 ustawy).

Jak już wcześniej wskazano Gmina, jako osoba prawna, w zakresie czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych jest podatnikiem podatku od towarów i usług. W przedmiotowej sprawie Gminie przysługuje prawo do bieżącego dokonywania odliczenia podatku VAT naliczonego od nakładów inwestycyjnych ponoszonych w latach 2010-2013 na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, ponieważ zakupione towary i usługi będą związane z czynnością opodatkowaną jaką jest aport.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie bieżącego dokonywania odliczenia podatku VAT należało uznać za prawidłowe.

Biorąc także pod uwagę przytoczone powyżej przepisy prawa podatkowego, Gminie przysługuje również prawo do złożenia korekty deklaracji poprzez dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nieodliczonego uprzednio podatku VAT od towarów i usług zakupionych po dniu 1 grudnia 2008 r. związanych z realizacją przedmiotowej inwestycji w trybie art. 86 ust. 13 ustawy o VAT z uwzględnieniem przepisu art. 86 ust. 15 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do złożenia korekty deklaracji należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Zauważyć należy, iż organy podatkowe nie są kompetentne do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych. Pojęcie to należy rozumieć zgodnie z przepisami regulującymi zasady korzystania ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne przy dokonywaniu kwalifikacji, czy podatek VAT od zakupów objętych dofinansowywanym ze środków unijnych w związku z realizacją projektu w ramach realizacji zadania będącego przedmiotem niniejszego wniosku może być zaliczony do kosztów kwalifikowanych.

Ponadto tut. organ informuje, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem, zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.