IBPP1/443-618/08/AS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 16 kwietnia 2008 r. (data wpływu 21 kwietnia 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 lipca 2008 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z prowadzoną inwestycją polegającą na przebudowie i rozbudowie budynku komunalnego na k.c.F. - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 kwietnia 2008 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z prowadzoną inwestycją polegającą na przebudowie i rozbudowie budynku komunalnego na k.c.F. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 17 lipca 2008 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

K.B.F. jako miejska instytucja kultury działa zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o samorządzie gminnym, oraz na podstawie ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, wykonując zadania z zakresu upowszechniania kultury, które są obligatoryjnymi zadaniami własnymi gminy.Biuro zostało wpisane do krajowego rejestru podmiotów pod numerem PKD (2007) 9002Z - Działalność wspomagająca wystawianie przedstawień artystycznych (PKD 2004) - 9234Z - Działalność rozrywkowa pozostała, gdzie indziej niesklasyfikowana. Jednym z podstawowych celów statutowych Wnioskodawcy jest organizacja i realizacja własnych przedsięwzięć artystycznych, a także nadzór i koOrdynacja innych, powierzonych doraźnie zadań o charakterze kulturalnym, promujących dziedzictwo i dorobek kulturalny Miasta K. oraz tworzenie i prowadzenie punktów Sieci Informacji Miejskiej.W ramach zadań statutowych Biuro prowadzi dodatkowo działalność gospodarczą, przeznaczając uzyskane wpływy na prowadzenie działalności podstawowej. Działalność gospodarcza polega na sprzedawaniu biletów na imprezy kulturalne, miejsc hotelowych, wycieczek, uzyskując z tego tytułu prowizję od sprzedaży. Sprzedawane są również wydawnictwa związane z promocją Krakowa oraz miesięcznik kulturalny Karnet. Sprzedaż ta opodatkowana jest 0%, 7% lub 22% stawką VAT.

Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT Wnioskodawca dokonuje odliczenia podatku VAT od zakupów związanych ze sprzedażą opodatkowaną.Natomiast na prowadzenie działalności podstawowej polegającej na wykonywaniu zadań z zakresu upowszechniania kultury, jako miejska jednostka kultury, Wnioskodawca otrzymuje z Urzędu Miasta K. dotację podmiotową na prowadzenie placówki, niezwiązaną z dostawą i świadczeniem usług (art. 29 ust. 1 ustawy o VAT). Dotacja ta służy pokryciu całości lub części kosztów ogólnej działalności Wnioskodawcy i nie istnieje możliwość bezpośredniego powiązania otrzymanej dotacji z ceną konkretnej dostawy towarów lub świadczenia konkretnych usług. Od zakupów związanych z działalnością zarówno opodatkowaną, zwolnioną jak i niepodlegającą opodatkowaniu np. zakupy administracyjno - biurowe, opłaty za media, czynsze, Wnioskodawca korzysta z odliczenia podatku VAT zgodnie z art. 90 ustawy.Z pozostałych zakupów realizowanych z kwoty dotacji Wnioskodawca nie odlicza podatku VAT.Gmina Miejska K. na podstawie umowy przedwstępnej zobowiąże się do wydzierżawienia działki (gruntu) wraz z budynkiem, na rzecz K.B.F. K.B.F. na terenie ww. działki będzie prowadzić inwestycję polegającą na przebudowie i rozbudowie budynku komunalnego na k.c.F. Po zakończeniu inwestycji Biuro będzie dzierżawić budynek wraz z gruntem. Część budynku zostanie przeznaczona na siedzibę K.B.F., a część będzie przeznaczona pod wynajem. Oprócz wspomnianych pomieszczeń będzie jeszcze sala, w której mieścić się będzie punkt informacji turystycznej a także prowadzona będzie sprzedaż biletów na imprezy kulturalne, rekreacyjne i sportowe. Środki finansowe na prowadzenie inwestycji Biuro będzie otrzymywać od Urzędu Miasta K. w ramach dotacji celowej na finansowanie kosztów realizacji inwestycji.

Wnioskodawca jako miejska instytucja kultury działa zgodnie z ustawą z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym oraz na podstawie ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Do zadań Biura należy działalność w zakresie kultury; w szczególności organizacja i realizacja przedsięwzięć własnych, a także nadzór i koOrdynacja innych, powierzonych doraźnie zadań o charakterze kulturalnym, promocyjnym oraz tworzenie i prowadzenie punktów informacji miejskiej Miasta K K.B.F. na prowadzenie działalności statutowej z zakresu upowszechniania kultury czyli niepodlegającej opodatkowaniu, otrzymuje dotacje z Urzędu Miasta K., które mają charakter podmiotowy i służą pokryciu całości lub części kosztów ogólnej działalności. W 2007 r. Biuro otrzymało dotacje o łącznej wartości xx zł. Jeśli podczas organizowanej imprezy nie występuje sprzedaż opodatkowana Wnioskodawca nie odlicza podatku VAT od zakupów. Wnioskodawca organizuje też imprezy biletowane, gdzie występuje sprzedaż opodatkowana ale i zwolniona np. sprzedaż praw autorskich do danego koncertu - usługi kulturalne, wtedy odliczany jest podatek VAT od zakupów ale wg proporcji. W ramach zadań statutowych Biuro może dodatkowo prowadzić działalność gospodarczą, przeznaczając uzyskane wpływy na pokrycie kosztów działalności podstawowej. Prowadzenie działalności gospodarczej polega na sprzedawaniu biletów na imprezy kulturalne i wycieczki po K., rezerwowaniu miejsc hotelowych, uzyskując z tego tytułu prowizję od sprzedaży oraz na sprzedawaniu wydawnictw związanych z promocją K. Biuro dokonuje odliczenia podatku VAT od zakupów związanych z tą sprzedażą. W przypadku zakupów związanych z działalnością zarówno opodatkowaną, zwolnioną jak i niepodlegającą opodatkowaniu np. zakupy administracyjno-biurowe, opłaty za media, czynsze, Biuro korzysta z odliczenia podatku VAT zgodnie z art. 90 ustawy o VAT. Wskaźnik proporcji wyliczony na podstawie ww. artykułu dla sprzedaży Biura za rok 2007 wyniósł 87%. Do obrotu nie wliczono dotacji podmiotowych otrzymywanych z Urzędu Miasta, importu usług oraz czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT (czyli czynności statutowych).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy K.B.F. ma możliwość odliczania podatku naliczonego w związku z prowadzoną inwestycją polegającą na przebudowie i rozbudowie budynku komunalnego na k.c.F., którego pomieszczenia w przyszłości będą wykorzystane na siedzibę K.B.F., pod wynajem oraz na prowadzenie punktu Sieci Informacji Miejskiej w którym będzie prowadzona sprzedaż opodatkowana (bilety na imprezy kulturalne, wydawnictwa i inne).

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz art. 90 ustawy zgodnie z którym podatnikowi przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku VAT K.B.F. będzie miało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z realizacji budowy k.c.F.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Treść tego przepisu wskazuje, iż:

* po pierwsze, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje jedynie czynnym podatnikom VAT,

* po drugie, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikowi jedynie "w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych."

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego, może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10. Ponadto, w myśl przepisu art. 90 ust. 3 ww. ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Zgodnie z art. 90 ust. 4 ustawy o VAT proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów, o których mowa w art. 87 ust. 3, używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności (art. 90 ust. 5 ustawy o VAT) oraz obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w załączniku nr 4 do ustawy w poz. 3, w zakresie w jakim czynności te są wykonywane sporadycznie (art. 90 ust. 6 ustawy o VAT). Przy obliczaniu struktury sprzedaży, w liczniku uwzględnia się roczny obrót z tytułu czynności, w związku z którymi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, natomiast w mianowniku uwzględnia się całkowity obrót uzyskany z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2 - 22, art. 30 - 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem natomiast jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrotem jest także otrzymana dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana z dostawą lub świadczeniem usług.

Ze stanu faktycznego sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest miejską instytucją kultury działającą zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o samorządzie gminnym, oraz na podstawie ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, wykonując zadania z zakresu upowszechniania kultury, które są obligatoryjnymi zadaniami własnymi gminy.Gmina Miejska K. na podstawie umowy przedwstępnej zobowiąże się do wydzierżawienia działki (gruntu) wraz z budynkiem, na rzecz K.B.F. K.B.F. na terenie ww. działki będzie prowadzić inwestycję polegającą na przebudowie i rozbudowie budynku komunalnego na k.c.F. Po zakończeniu inwestycji Biuro będzie dzierżawić budynek wraz z gruntem. Część budynku zostanie przeznaczona na siedzibę K.B.F. a część będzie przeznaczona pod wynajem. Oprócz wspomnianych pomieszczeń będzie jeszcze sala, w której mieścić się będzie punkt informacji turystycznej a także prowadzona będzie sprzedaż biletów na imprezy kulturalne, rekreacyjne i sportowe. Środki finansowe na prowadzenie inwestycji Biuro będzie otrzymywać od Urzędu Miasta K. w ramach dotacji celowej na finansowanie kosztów realizacji inwestycji.

Jak z powyższego wynika, pomieszczenia w budynku, w którym będzie prowadzona przebudowa i rozbudowa, przeznaczone będą na siedzibę Biura, pod wynajem i w celu sprzedaży biletów na imprezy kulturalne, rekreacyjne i sportowe. Cytowany wcześniej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Natomiast w zakresie w jakim towary i usługi będą związane z czynnościami opodatkowanymi, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z tą inwestycją. Jak już wcześniej wskazano, Wnioskodawca prowadzi działalność statutową z zakresu upowszechniania kultury, która nie podlega opodatkowaniu oraz działalność gospodarczą zarówno opodatkowaną jak i zwolnioną. Zatem w sytuacji, gdy Wnioskodawca wykonuje czynności mieszczące się w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku VAT (mogą to być zarówno czynności opodatkowane i zwolnione) oraz wykonuje czynności nieodpłatne (niepodlegające podatkowi VAT) zdaniem tut. organu, mając na uwadze regulacje zawarte w przepisie art. 86 ust. 1 i art. 90 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, dla ustalenia kwoty podatku naliczonego przysługującego do odliczenia należy zastosować dwuetapowy podział podatku naliczonego.Najpierw należy obliczyć, jaka część "przychodów" uzyskiwana będzie z prowadzonej działalności gospodarczej, a jaka część "przychodów" (po dokonaniu odpowiedniej wyceny) pochodzić będzie ze źródeł poza tą działalnością, czyli w tym przypadku z tytułu niepodlegającej opodatkowaniu działalności statutowej z zakresu upowszechniania kultury. W celu prawidłowej realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego Wnioskodawca będzie mógł przyporządkować w odpowiednich częściach podatek naliczony wynikający z faktur związanych z prowadzoną inwestycją, poszczególnym kategoriom działalności statutowej i działalności gospodarczej (opodatkowanej i zwolnionej), która będzie się odbywała w tym budynku, w oparciu o miarodajny i uzasadniony klucz podziału. Wskazać należy, że wyboru tego klucza powinien dokonać sam Podatnik uwzględniając przyszłą specyfikę działalności.

Zatem w pierwszym etapie, z całości kosztów dotyczących przyszłej inwestycji, których nie można bezpośrednio przyporządkować działalności opodatkowanej, Wnioskodawca powinien wydzielić część tych kosztów, która związana jest z działalnością statutową i część, która związana jest z działalnością gospodarczą (zarówno opodatkowaną jak i zwolnioną). Natomiast w drugim etapie, w odniesieniu do wydatków związanych z działalnością gospodarczą (zarówno opodatkowaną jak i zwolnioną), Wnioskodawca winien ustalić właściwą proporcję jako udział rocznego obrotu z działalności gospodarczej opodatkowanej w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu działalności gospodarczej opodatkowanej i zwolnionej. W związku z powyższym, K.B.F. będzie miało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z realizacji budowy k.c.F. jednak na zasadach określonych w niniejszej interpretacji, w związku z czym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Pamiętać należy, iż w celu prawidłowej realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego Wnioskodawca winien zastosować miarodajny i uzasadniony klucz podziału odzwierciedlający rzeczywiste proporcje pomiędzy poszczególnymi rodzajami czynności, które wykonywane będą w realizowanej inwestycji. Wyboru tego klucza powinien dokonać sam Podatnik uwzględniając specyfikę jego działalności.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Na zakończenie należy zaznaczyć, iż tut. organ nie odniósł się w niniejszej interpretacji do sposobu wyliczenia przez Wnioskodawcę wskaźnika proporcji oraz przedstawionych danych liczbowych gdyż kwestia ta nie była przedmiotem zapytania Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.