IBPP1/443-475/11/BM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 7 marca 2011 r. (data wpływu 11 marca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia aportu w postaci współwłasności w obiektach oczyszczalni ścieków do spółki prawa handlowego - jest prawidłowe.

W dniu 11 marca 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia aportu w postaci współwłasności w obiektach oczyszczalni ścieków do spółki prawa handlowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Związek - zwany dalej Wnioskodawcą, został utworzony w 1991 r. w celu wspólnego wykonywania zadań publicznych przez gminy. Z dniem ogłoszenia Statutu w Dzienniku Urzędowym Województwa z dnia 1 października 1991 r. na Wnioskodawcę przeszły prawa i obowiązki gmin uczestniczących w Związku w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Dla realizacji tych zadań Wnioskodawca powołał, na bazie Rejonowego Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji, Spółkę prawa handlowego, pod nazwą Przedsiębiorstwo Wodociągów i Kanalizacji Spółka z o.o. w W. Wnioskodawca jest jej jedynym udziałowcem. Spółka była właścicielem oczyszczalni ścieków w R. Na mocy porozumienia zawartego w dniu 9.04.2004 Spółka użyczyła nieruchomość zabudowaną budowlami i budynkami oczyszczalni ścieków w R. Miastu R. (główny inwestor) celem jej rozbudowy i modernizacji. Miasto z tytułu poniesionych wydatków nie rozliczało podatku VAT. W okresie obowiązywania umowy administratorem obiektów oczyszczalni ścieków była Spółka i ponosiła z tego tytułu wszelkie koszty związane z utrzymaniem i funkcjonowaniem tych obiektów. Następnie w dniu 29.06.2004 Spółka i Miasto R. podpisało umowę w sprawie współfinansowania modernizacji oczyszczalni ścieków w R. Przekazane środki finansowe przez Spółkę do Miasta R. zostały udokumentowane rachunkami. Po zakończeniu przeprowadzonej wspólnej modernizacji doszło do rozliczenia i przeniesienia własności udziału w nieruchomości na zasadzie zabudowy aktem notarialnym z dnia 15 kwietnia 2009 r. Udział Miasta R. w inwestycji stanowi 74,95% a udział Spółki - 25,05%, co także zostało wpisane do księgi wieczystej tej nieruchomości. W akcie tym zapisane zostało jednocześnie zobowiązanie, zgodnie z którym do końca roku 2010 miasto R. przekaże nieodpłatnie na rzecz MZWiK swoją część współwłasności. Czynność przewłaszczenia zapisano w akcie notarialnym podpisanym w dniu 27 października 2010 r. (Rep. A nr 2976/2010) w paragrafie 4 "....opisana wyżej darowizna udziału w nieruchomości dokonana została z przeznaczeniem na cel publiczny, realizowany przez obdarowanego, a określony w art. 6 ust. 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651), to jest utrzymywanie publicznych urządzeń służących do gromadzenia, przesyłania, oczyszczania i odprowadzania ścieków". MZWiK przekazał do nieodpłatnej eksploatacji PWiK Sp. przekazaną przez miasto R. współwłasność w przedmiotowej oczyszczalni ścieków. Związek dokonuje umorzenia przyjętego udziału w nieruchomości zabudowanej obiektami oczyszczalni ścieków w R., które sklasyfikowane są w ewidencji środków trwałych jako budowlane pod symbolami: 101, 104, 105, 211, 220, 221, 291, 314, 343, 441, 445, 491, 611, 621, 624, 630, 658, 801,808, 746, 748 oraz gruntu pod symbolem 031 KŚT. W skład planowanego w najbliższym czasie aportu wejdzie również przedmiotowa współwłasność oczyszczalni ścieków R. Związek nie dokonywał żadnych ulepszeń w ramach przejętej współwłasności oczyszczalni ścieków. Od 1 kwietnia 2009 r. wkłady niepieniężne (aporty) wnoszone do spółek prawa handlowego i cywilnego stały się czynnościami opodatkowanymi VAT na ogólnych zasadach. (PWiK Sp. z o.o. jest czynnym podatnikiem podatku VAT a Związek nie jest podatnikiem podatku VAT).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wniesienie do spółki prawa handlowego przez Wnioskodawcę aportu rzeczowego w postaci współwłasności w obiektach oczyszczalni ścieków będzie zwolnione z podatku VAT.

W ocenie Wnioskodawcy, należy odpowiedzieć pozytywnie.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Jak wskazano w pkt 54 Wnioskodawca otrzymał nieodpłatnie współwłasność oczyszczalni ścieków R. a ponadto w stosunku do tego nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wnioskodawca nie ponosił również żadnych wydatków na ulepszenie w ramach przejętej współwłasności oczyszczalni ścieków. W świetle powyższego wniesienie przez Związek przedmiotowego aportu do Spółki będzie zwolnione z podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT (...).

Towarami w rozumieniu ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Natomiast pod pojęciem sprzedaży, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do zapisu art. 113 ust. 1 ustawy o VAT zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku. Do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku, a także towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji (art. 113 ust. 2 ustawy o VAT). Natomiast na podstawie art. 113 ust. 9 ustawy o VAT podatnik rozpoczynający w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5 ustawy o VAT jest zwolniony od podatku, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

Należy w tym miejscu zwrócić uwagę na zapis art. 113 ust. 13 ustawy o VAT, który określa, że zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do importu towarów i usług, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, świadczenia usług, dla których zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 podatnikiem jest ich usługobiorca, oraz podatników:

Udziały lub akcje w spółkach kapitałowych mogą być obejmowane między innymi w zamian za wkład niepieniężny (aport). Przedmiotem aportu mogą być wszystkie przedmioty majątkowe (prawa i rzeczy), o ile są zbywalne i mogą jako aktywa wejść do bilansu spółki, przy czym muszą być one wymienione w umowie ze wskazaniem osoby wnoszącej i przeznaczonych za ten aport udziałów. Przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki prawa handlowego mogą być zatem przedmioty majątkowe takie jak m.in. nieruchomości, rzeczy ruchome (wyposażenie).

Z powyższego wynika, że wniesienie aportu jest dostawą towarów, zważywszy na fakt, że mamy w tym przypadku do czynienia z przeniesieniem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Pozostaje więc konieczność rozstrzygnięcia, czy dostawa ta jest odpłatna, czy nieodpłatna.

W powołanej powyżej definicji dostawy towarów niewątpliwie mieści się wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci towarów do innego podmiotu (spółki), bowiem w takim przypadku dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Wkład rzeczowy wniesiony do spółki staje się od tego momentu majątkiem spółki. Następuje przeniesienie na spółkę praw do rozporządzania przedmiotem wkładu.

Zatem wniesienie wkładu niepieniężnego spełnia przedmiot odpłatności, bowiem istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów (wniesieniem wkładu) a otrzymanym z tego tytułu wynagrodzeniem, które przybiera postać udziału w spółce tj. wszystkich praw wynikających z uczestnictwa w tej spółce (w tym prawo do udziału w zysku spółki). Wynagrodzenie to ma charakter wzajemny i ekwiwalentny, co oznacza, że z tytułu wniesienia wkładu, dla wnoszącego wynika bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść.

Z tego względu mamy więc do czynienia z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ww. ustawy o VAT, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Po 31 marca 2009 r., wnoszenie wkładów niepieniężnych do spółek prawa handlowego podlega opodatkowaniu na ogólnych zasadach, określonych w przepisach o podatku od towarów i usług, w zależności od przedmiotu aportu.

Podstawowa stawka podatku od towarów i usług, w myśl art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podstawowa podatku wynosi 23%.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział trzy stawki preferencyjne: 7%, 3% i 0%, a także zwolnienie od podatku. Zgodnie z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku wynosi 8%. Natomiast, zgodnie z art. 41 ust. 2a dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy o VAT stawka podatku wynosi 5%.

Przedmiotem aportu będą obiekty oczyszczalni ścieków, które sklasyfikowane są w ewidencji środków trwałych jako budowle.

Konieczne jest zatem dokonanie oceny czy aport ten, którego przedmiotem są budowle, pomimo, iż stanowi odpłatną dostawę towarów, będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania.

Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwolnieniem od podatku VAT objęta została dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa powyżej, pod warunkiem że:

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy o VAT).

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Z przedstawionego w złożonym wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż na podstawie aktu notarialnego doszło do nieodpłatnego przekazania na rzecz Wnioskodawcy współwłasności w oczyszczalni ścieków. Następnie Wnioskodawca przekazał do nieodpłatnej eksploatacji Sp. z o.o. współwłasność w przedmiotowej oczyszczalni ścieków. Związek dokonuje umorzenia przyjętego udziału w nieruchomości zabudowanej obiektami oczyszczalni ścieków, które sklasyfikowane są w ewidencji środków trwałych jako budowle oraz grunty. W najbliższym czasie planowane jest wniesienie aportu do spółki prawa handlowego w skład którego wejdzie również przedmiotowa współwłasność oczyszczalni ścieków. Związek nie dokonał żadnych ulepszeń w ramach przejętej współwłasności oczyszczalni ścieków. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT a Wnioskodawca nie jest - podatnikiem podatku VAT.

W sytuacji, gdy mamy do czynienia z pierwszym zasiedleniem, dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla wnoszonego przedmiotu aportu istotne jest czy podatnikowi dokonującemu dostawy budowli przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wnioskodawca nadmienia, iż w przedmiotowej sprawie otrzymał nieodpłatnie swoją część współwłasności, w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego przy ich nabyciu. Wnioskodawca nie dokonywał żadnych ulepszeń w ramach przejętej współwłasności oczyszczalni ścieków, w stosunku do której miałby prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W świetle powyższego stwierdzić należy, iż zostaną spełnione przesłanki wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT i dostawa budowli (aport), o której mowa w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

Jednocześnie należy zauważyć, iż w oparciu o przedstawiony przez Wnioskodawcę opis zdarzenia przyszłego, jak również mając na uwadze powołane powyżej przepisy ustawy o VAT, w sytuacji, kiedy Wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku VAT, wykonana przez niego czynność wniesienia aportu jako czynność zwolniona przedmiotowo z podatku VAT, nie spowoduje utraty prawa do zwolnienia podmiotowego.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego czynność wniesienia aportu podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, jednakże będzie korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, należało uznać za prawidłowe.

Ponadto wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są na pisemny wniosek Zainteresowanego w jego indywidualnej sprawie. W związku z powyższym przedmiotowa interpretacja dotyczy wyłącznie Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.