IBPP1/443-423/12/BM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 grudnia 2011 r. (data wpływu 10 stycznia 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 kwietnia 2012 r. (data wpływu 11 kwietnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT na potrzeby wystawienia paragonu lub faktury VAT w przypadku zakupu usługi transportu autokarem od dostawców i jej odsprzedaży klientowi - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 stycznia 2012 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT na potrzeby wystawienia paragonu lub faktury VAT w przypadku zakupu usługi transportu autokarem od dostawców i jej odsprzedaży klientowi.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 3 kwietnia 2012 r. (data wpływu 11 kwietnia 2012 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 20 marca 2012 r. znak: IBPP1/443-25/12/BM, IBPP1/443-26/12/BM, IBPP1/443-27/12/BM, IBPP1/443-28/12/BM, IBPBI/1/415-34/12/KB, IBPBI/1/415-35/12/KB.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Podatnik świadczy usługę polegającą na zakupie usługi transportu autokarem od swoich dostawców a następnie jej odsprzedaży klientowi (osobie fizycznej nie prowadzącej działalności gospodarczej lub innemu typowi klientów) po wyższej cenie.

Jest to usługa samego transportu i nie wchodzi ona w skład świadczonej przez Wnioskodawcę usługi turystyki.

Zakupiona przez Wnioskodawcę usługa dotyczy transportu osób.

Transport jest dokumentowany fakturą wystawianą Wnioskodawcy przez firmę transportową (na fakturze tej odcinek trasy odbywający się po terytorium Polski zostaje zaewidencjonowany ze stawką VAT 8%, odcinek trasy odbywający się po terytorium Unii Europejskiej zostaje zaewidencjonowany ze stawką VAT 0% a odcinek trasy odbywający się po terytorium kraju trzeciego zostaje zaewidencjonowany ze stawką VAT NP) oraz paragonem (lub fakturą) wystawianą przez Wnioskodawcę klientom Wnioskodawcy (na tym paragonie lub fakturze odcinek trasy odbywający się po terytorium Polski zostaje zaewidencjonowany ze stawką VAT 8%, odcinek trasy odbywający się po terytorium Unii Europejskiej zostaje zaewidencjonowany ze stawką VAT 0% a odcinek trasy odbywający się po terytorium kraju trzeciego zostaje zaewidencjonowany ze stawką VAT NP)

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT od dnia 20 lutego 2008 r. z tytułu dokonywania sprzedaży opodatkowanej. Dobrowolna rezygnacja ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jaką stawkę VAT powinien zastosować Wnioskodawca na potrzeby wystawienia paragonu lub faktury VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Podatnik powinien przyjąć taką samą stawkę VAT jaka widnieje na fakturze zakupu przez niego usługi od dostawcy. Jeżeli widnieje na niej kilka stawek VAT (np. dla odcinka trasy po kraju i poza jego granicami), to podatnik powinien w wystawianej przez siebie fakturze (na wyższą kwotę) przyjąć taką samą jak dostawca stawkę VAT dla danej części faktury (odcinka trasy).

Przykład:

Powyższa procedura wynika z faktu, iż podatnik realizuje usługę jako dostawca, przy czym przy pomocy wykonującej ją osoby trzeciej. Nie ma tutaj znaczenia kto ponosi odpowiedzialność finansową lub prawną przed klientem za ewentualne wadliwe wykonanie owej usługi. Podatnik nie musi także posiadać (w przeciwieństwie do dostawcy) ewentualnego zezwolenia/licencji/itp. na wykonywanie danej usługi ani też nie musi mieć jej wykazanej w swoim spisie PKD.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zgodnie z art. 8 ust. 2a cyt. ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zgodnie z art. 5a ww. ustawy towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Przepis art. 30 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku.

W przypadku świadczenia usług bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Ogólną zasadę dotyczącą miejsca świadczenia usług, dla potrzeb podatku od towarów i usług, określa art. 28b ustawy o podatku od towarów i usług, gdzie w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika, miejscem świadczenia jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania.

Od powyższej zasady wprowadzono szereg wyjątków, określających inne, niż wynikające z zasady ogólnej, miejsce świadczenia usług, z uwagi na ich charakter - np. przy świadczeniu usług transportu pasażerów.

Na podstawie art. 28f ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług transportu pasażerów jest miejsce, gdzie odbywa się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy o VAT ustawodawca określił w § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360) obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2011 r., elementy, które powinna zawierać faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży.

Zgodnie z tym przepisem, zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami "FAKTURA VAT".

Natomiast zgodnie z § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia Ministra Finansów faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

W myśl § 26 ust. 1 ww. rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, przepisy § 5, 7-22 i § 25 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

Zgodnie z ust. 2 powołanego paragrafu, faktury, o których mowa w ust. 1, powinny zawierać dane określone w § 5, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem.

Zasady te stosuje się wówczas, gdy podatnik wystawiający fakturę nie jest zarejestrowany w którymś z tych krajów na potrzeby podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze.

Należy zaznaczyć, iż każdy z krajów członkowskich w sposób odrębny określa warunki, sposób obliczania i poboru podatku z tytułu świadczenia usług transportowych. I to na podatniku spoczywa obowiązek rozliczenia podatku należnego w każdym kolejnym kraju, przez który transport faktycznie przebiega - według przepisów obowiązujących w tych krajach i według stawek tam obowiązujących.

Zgodnie z art. 111 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Zasady prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących określono w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunków ich stosowania (Dz. U. Nr 212, poz. 1338 z późn. zm.).

Kasa rejestrująca jest szczególnego rodzaju ewidencją podatkową. Ma ona charakter ewidencji sprzedaży, gdyż zarejestrowaniu w niej podlegają transakcje opodatkowane wykonane przez podatnika. Ewidencja prowadzona w kasie rejestrującej jest niezależna od ewidencji, której prowadzenia wymagają inne przepisy, a w szczególności art. 109 ust. 3 ustawy. Ewidencja prowadzona na podstawie art. 111 ustawy o VAT dotyczy bowiem tylko części sprzedaży podatnika. Jest to przede wszystkim sprzedaż niedokumentowana fakturami. Ewidencja sprzedaży prowadzona przy zastosowaniu kasy rejestrującej spełnia wymogi zawarte w art. 109 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług wyłącznie w przypadku gdy zawiera dane niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, tj dane odzwierciedlające rzeczywisty przebieg transakcji.

Istotą działania kasy rejestrującej jest posiadanie pamięci fiskalnej, przez którą, stosownie do treści § 2 pkt 10 powołanego rozporządzenia, należy rozumieć urządzenie umożliwiające trwały jednokrotny zapis danych pod kontrolą programu pracy kasy bez możliwości ich likwidacji oraz wielokrotny odczyt tych danych, które są nieusuwalne bez zniszczenia samego urządzenia.

Zgodnie z przepisem § 2 pkt 11 ww. rozporządzenia paragon fiskalny jest to wydrukowany dla nabywcy przez kasę rejestrującą w momencie sprzedaży dokument fiskalny z dokonanej sprzedaży.

Zgodnie z § 5 ust. 1 pkt 6 ww. rozporządzenia paragon fiskalny drukowany przez kasę musi zawierać:

Paragon fiskalny musi być czytelny i zawierać wszystkie dane, o których mowa w pkt 6, pozwalające nabywcy na sprawdzenie prawidłowości dokonanej transakcji (...), o czym stanowi § 5 ust. 1 pkt 10 cyt rozporządzenia.

Z cytowanych powyżej przepisów jednoznacznie wynika, iż na paragonie fiskalnym ma znajdować się data i czas (godzina i minuta) sprzedaży oraz kwota podatku według poszczególnych stawek podatku.

Podstawowa stawka podatku od towarów i usług dla dostawy towarów i świadczenia usług, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, stosowanie do treści art. 42 ust. 2 ustawy o VAT dla towarów usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Przy czym na mocy art. 146a pkt 2 ustawy o VAT od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku wynosi 8%.

W załączniku nr 3 do ustawy o VAT zawierającym wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w poz. 157, wymieniono pozostały transport lądowy pasażerski, gdzie indziej niesklasyfikowany (PKWiU 49.39).

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca wskazał, iż świadczy usługę polegającą na zakupie usługi transportu osób autokarem od swoich dostawców a następnie jej odsprzedaży klientowi (osobie fizycznej nie prowadzącej działalności gospodarczej lub innemu typowi klientów) po wyższej cenie.

Jest to usługa samego transportu i nie wchodzi ona w skład świadczonej przez Wnioskodawcę usługi turystyki.

Transport jest dokumentowany fakturą wystawianą Wnioskodawcy przez firmę transportową (na fakturze tej odcinek trasy odbywający się po terytorium Polski zostaje zaewidencjonowany ze stawką VAT 8%, odcinek trasy odbywający się po terytorium Unii Europejskiej zostaje zaewidencjonowany ze stawką VAT 0% a odcinek trasy odbywający się po terytorium kraju trzeciego zostaje zaewidencjonowany ze stawka VAT NP oraz paragonem (lub fakturą) wystawianą przez Wnioskodawcę klientom Wnioskodawcy (na tym paragonie lub fakturze odcinek trasy odbywający się po terytorium Polski zostaje zaewidencjonowany ze stawką VAT 8%, odcinek trasy odbywający się po terytorium Unii Europejskiej zostaje zaewidencjonowany ze stawką VAT 0% a odcinek trasy odbywający się po terytorium kraju trzeciego zostaje zaewidencjonowany ze stawką VAT NP.

Należy zauważyć, że co do zasady Wnioskodawca odsprzedając usługę transportową winien zastosować stawki podane przez Sprzedającego, jednakże skoro Wnioskodawca przy odsprzedaży jest przez ustawę o VAT uznawany za podatnika, który sam świadczy daną usługę zastosować winien stawki przede wszystkim właściwe dla odsprzedawanej usługi, czyli nie powinien powielać ewentualnych błędów sprzedawcy. W przedmiotowej sprawie usługa transportu będzie opodatkowania z uwzględnieniem pokonanych odległości ze stawka 8% dla transportu na odcinku krajowym oraz jako niepodlegająca opodatkowaniu dla transportu na odcinku zagranicznym, który należy opodatkować wg zasad panujących w poszczególnych krajach.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku należało uznać za nieprawidłowe.

Należy dodać, że na powyższe rozstrzygnięcie nie ma wpływu niespójność przykładów przyjętych przez Wnioskodawcę w opisie stanu faktycznego i własnym stanowisku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

W pozostałym zakresie objętym wnioskiem ORD-IN zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.