IBPP1/443-422/10/BM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 28 stycznia 2010 r. (data wpływu 5 lutego 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 kwietnia 2010 r. (data wpływu 26 kwietnia 2010 r.) oraz pismem z dnia 11 maja 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT od opłaty transakcyjnej stanowiącej element prowizji przy świadczeniu usług pośrednictwa w transporcie lotniczym międzynarodowym w rozumieniu art. 83 ust. 3 ustawy o VAT - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 lutego 2010 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT od opłaty transakcyjnej stanowiącej element prowizji przy świadczeniu usług pośrednictwa w transporcie lotniczym międzynarodowym w rozumieniu art. 83 ust. 3 ustawy o VAT.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 20 kwietnia 2010 r. (data wpływu 26 kwietnia 2010 r., będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 12 kwietnia 2010 r. znak: IBPP1/443-113/10/BM oraz pismem z dnia 11 maja 2010 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca w ramach wykonywanej działalności gospodarczej pośredniczy w sprzedaży biletów lotniczych. Podatnik działalność tę wykonuje jak agent linii lotniczych oferujących zarówno przeloty wewnątrzkrajowe jak i międzynarodowe - na terytorium Wspólnoty Europejskiej i poza terytorium Unii Europejskiej. Jako wynagrodzenie, w oparciu o umowy cywilnoprawne z przewoźnikami lotniczymi podatnik otrzymuje prowizję w wielkości procentowej oraz opłatę transakcyjną tzw. "transaction fee" pobieraną bezpośrednio od klienta. Opłata transakcyjna stanowi przychód podatnika i jest ona przez niego uznawana jako element prowizji w ramach usługi pośrednictwa.

Wnioskodawca dokonuje wystawienia i sprzedaży biletów lotniczych w oparciu o umowy cywilnoprawne ze Stowarzyszeniem lATA reprezentującym na świecie wszystkie linie lotnicze. Wnioskodawca wystawia i sprzedaje bilety lotnicze w imieniu i na rzecz poszczególnych przewoźników lotniczych. Pobieranie opłat "transaction fee" wynika z umów zawartych z liniami lotniczymi. Opłaty "transaction fee" nie są rozliczane z linią lotniczą i stanowią w całości obrót Wnioskodawcy. Opłaty "transaction fee" są uznawane jako element kalkulacyjny prowizji i stanowi opłatę pobieraną za m.in.: wystawienie biletu, dokonywanie zmian w wykupionym bilecie, dokonywanie zwrotu wykupionego biletu, wysyłka biletu za pośrednictwem firmy kurierskiej.

Wnioskodawca wskazuje, że stan faktyczny zawarty we wniosku oraz uzupełniony o elementy podane wyżej odnosi się do każdego z pięciu zdarzeń zawartych we wniosku o interpretację indywidualną.

Dla zobrazowania sytuacji i wyjaśnienia wszelkich wątpliwości Wnioskodawca podaje przykład.

Klient przychodząc do punktu handlowego Wnioskodawcy dokonuje zakupu biletu lotniczego do np. USA. Cena takiego biletu podawana klientowi to kwota np. 3.130,00 zł W cenie tej mieści się cena biletu - 3.000,00 zł oraz opłata transakcyjna (transaction fee) w kwocie 130,00 zł. Klient pytając o cenę biletu (bez względu na kierunek lotu) ma podawaną jedną kwotę obejmującą cenę biletu oraz opłatę "transaction fee". Opłata transakcyjna pobierana jest w omawianym przypadku za wyszukanie połączenia i wystawienie biletu (zawierającego dane pasażera oraz trasę i datę przewozu) w globalnym systemie rezerwacyjnym używanym przez linie lotnicze i agentów.

Po pobraniu od klienta kwoty 3.130,00 zł - 3000,00 zł przekazywana jest przewoźnikowi lotniczemu (klient otrzymuje notę księgową na wartość biletu lotniczego),a kwota 130,00 zł stanowi przychód Wnioskodawcy (klient otrzymuje fakturę VAT). Kopie dokumentów - noty, faktury VAT oraz biletu lotniczego pozostają u Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 20 kwietnia 2010 r.):

Według jakich stawek należy obliczyć podatek od towarów i usług od opłaty transakcyjnej stanowiącej element prowizji przy świadczeniu usług pośrednictwa w transporcie lotniczym międzynarodowym.

Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 20 kwietnia 2010 r.): dla opodatkowania opłaty transakcyjnej w transporcie lotniczym międzynarodowym zdefiniowanym w art. 83 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług stosuje on stawkę 0%. Zgodnie z postanowieniem pkt 3 art. 83 ust. 3 przez usługę transportu międzynarodowego rozumie się również usługi pośrednictwa i spedycji międzynarodowej związanej z ww. usługami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

W myśl art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Zgodnie z art. 8 ust. 3 cyt. ustawy, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

W przypadku świadczenia usług bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Na potrzeby Rozdziału 3 Działu V "Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług" ustawy o VAT w art. 28a ustawodawca zawarł definicję podatnika.

Zgodnie z art. 28a ustawy na potrzeby stosowania rozdziału 3 w zakresie określenia miejsca świadczenia przy świadczeniu usług:

Powyższy artykuł wprowadza definicję podatnika, która ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług.

Przepis art. 28a pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, na potrzeby stosowania Rozdziału 3, obejmuje pojęciem podatnika co do zasady nie tylko podmioty które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lecz również podmioty, które wykonują działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, czyli działalność zdefiniowaną w innych systemach prawnych niż system podatku od towarów i usług, której definicja odpowiada przyjętej w polskich przepisach.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

W przypadku zaś, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności (art. 28b ust. 2 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 28b ust. 3 ustawy o VAT w przypadku gdy usługobiorca nie posiada siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym zwykle prowadzi on działalność lub w którym ma on miejsce zwykłego pobytu.

W sytuacji, gdy odbiorcą usług jest osoba niebędąca podatnikiem, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d-28f, art. 28g ust. 2, art. 28h-28n - (art. 28c ust. 1 ustawy o VAT).

W przypadku gdy usługi są świadczone ze stałego miejsca prowadzenia działalności usługodawcy znajdującego się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności (art. 28c ust. 2 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 28c ust. 3 ustawy o VAT w przypadku gdy usługodawca nie posiada siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym zwykle prowadzi on działalność lub w którym ma on miejsce zwykłego pobytu.

Z opisu stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę wynika, iż Wnioskodawca w ramach wykonywanej działalności gospodarczej pośredniczy w sprzedaży biletów lotniczych. Podatnik działalność tą wykonuje jak agent linii lotniczych oferujących zarówno przeloty wewnątrz krajowe jak i międzynarodowe - na terytorium Wspólnoty Europejskiej i poza terytorium Unii Europejskiej. Jako wynagrodzenie, w oparciu o umowy cywilnoprawne z przewoźnikami lotniczymi podatnik otrzymuje prowizję w wielkości procentowej oraz opłatę transakcyjną tzw. "transaction fee"pobieraną bezpośrednio od klienta. Opłata transakcyjna stanowi przychód podatnika i jest ona przez niego uznawana jako element prowizji w ramach usługi pośrednictwa.

Wnioskodawca dokonuje wystawienia i sprzedaży biletów lotniczych w oparciu o umowy cywilnoprawne ze Stowarzyszeniem lATA reprezentującym na świecie wszystkie linie lotnicze. Wnioskodawca wystawia i sprzedaje bilety lotnicze w imieniu i na rzecz poszczególnych przewoźników lotniczych. Pobieranie opłat "transaction fee" wynika z umów zawartych z liniami lotniczymi. Opłaty "transaction fee" nie są rozliczane z linią lotniczą i stanowią w całości obrót Wnioskodawcy. Opłata "transaction fee" są uznawane jako element kalkulacyjny prowizji i stanowi opłatę pobieraną za m.in.: wystawienie biletu, dokonywanie zmian w wykupionym bilecie, dokonywanie zwrotu wykupionego biletu, wysyłka biletu za pośrednictwem firmy kurierskiej.

Dla zobrazowania sytuacji i wyjaśnienia wszelkich wątpliwości Wnioskodawca podaje przykład.

Klient przychodząc do punktu handlowego Wnioskodawcy dokonuje zakupu biletu lotniczego do np. USA. Cena takiego biletu podawana klientowi to kwota np. 3.130,00 zł W cenie tej mieści się cena biletu - 3.000,00 zł oraz opłata transakcyjna (transaction fee) w kwocie 130,00 zł. Klient pytając o cenę biletu (bez względu na kierunek lotu) ma podawaną jedną kwotę obejmującą cenę biletu oraz opłatę "transaction fee". Opłata transakcyjna pobierana jest w omawianym przypadku za wyszukanie połączenia i wystawienie biletu (zawierającego dane pasażera oraz trasę i datę przewozu) w globalnym systemie rezerwacyjnym używanym przez linie lotnicze i agentów.

Po pobraniu od klienta kwoty 3.130,00 zł - 3000,00 zł przekazywana jest przewoźnikowi lotniczemu (klient otrzymuje notę księgową na wartość biletu lotniczego),a kwota 130,00 zł stanowi przychód Wnioskodawcy (klient otrzymuje fakturę VAT). Kopie dokumentów - noty, faktury VAT oraz biletu lotniczego pozostają u Wnioskodawcy.

Jak wskazał Wnioskodawca opłata transakcyjna tzw. "transaction fee" stanowi element kalkulacyjny prowizji w ramach usługi pośrednictwa.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 758 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) przez umowę agencyjną przyjmujący zlecenie (agent) zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, do stałego pośredniczenia, za wynagrodzeniem, przy zawieraniu z klientami umów na rzecz dającego zlecenie przedsiębiorcy albo do zawierania ich w jego imieniu.

Z powyższego przepisu wynika, iż na przedmiot umowy agencyjnej składa się zawsze pośredniczenie, ewentualnie dokonywanie czynności prawnych w imieniu zlecającego, z tym że dokonywanie tych ostatnich czynności jest możliwe dopiero po udzieleniu agentowi pełnomocnictwa. Agent, który nie został umocowany do dokonywania czynności w imieniu dającego zlecenie, działa wyłącznie jako pośrednik. Jego świadczenie polega wówczas na dokonywaniu czynności faktycznych z zakresu pośredniczenia na rzecz drugiej strony stosunku agencyjnego.

Co do zasady, stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie z podatku.

Usługi transportu międzynarodowego, w myśl art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT opodatkowane są stawką podatku w wysokości 0%.

Na mocy 83 ust. 3 pkt 2 ustawy o VAT, przez usługi transportu międzynarodowego, o których mowa w ust. 1 pkt 23, rozumie się przewóz lub inny sposób przemieszczania osób środkami transportu morskiego, lotniczego i kolejowego:

Przez usługi transportu międzynarodowego, o którym mowa w ust. 1 pkt 23 rozumie się również usługi pośrednictwa i spedycji międzynarodowej, związane z usługami, o których mowa w pkt 1 i 2 (art. 83 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT).

Na podstawie art. 83 ust. 5 pkt 4 ustawy o VAT, dokumentami stanowiącymi dowód świadczenia usług, o których mowa w ust. 1 pkt 23, są w przypadku transportu osób - międzynarodowy bilet lotniczy, promowy, okrętowy lub kolejowy, wystawiony przez przewoźnika na określoną trasę przewozu dla konkretnego pasażera.

W celu określenia właściwej stawki dla świadczonych usług należy w pierwszej kolejności ustalić miejsce świadczenia, a dokonać tego należy w oparciu o przepis art. 28b ustawy o VAT. Jeżeli zatem Wnioskodawca świadczy usługi pośrednictwa w sprzedaży biletów lotniczych w transporcie lotniczym międzynarodowym, o którym mowa w art. 83 ust. 3 pkt 2 ustawy o VAT, na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT zastosowanie znajdzie przepis art. 28b ust. 1 ustawy o VAT. Zatem miejscem świadczenia tych usług będzie terytorium państwa, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania lub inne miejsce określone zgodnie z art. 28b ust. 2 i 3 ustawy o VAT.

W konsekwencji, jeżeli opłata transakcyjna tzw. "transaction fee" stanowiąca element kalkulacyjny prowizji z tytułu usługi pośrednictwa w sprzedaży biletów w transporcie lotniczym międzynarodowym świadczonej przez Wnioskodawcę na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT, posiadającego siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania lub inne miejsce określone zgodnie z art. 28b ust. 2 i 3 ustawy o VAT na terenie kraju, to podlega ona opodatkowaniu podatkiem VAT na terytorium Polski według stawki 0% na mocy art. 83 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 83 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT. Dla zastosowania 0% stawki VAT wymagane jest jednakże posiadanie odpowiednich dokumentów, o których mowa w art. 83 ust. 5 pkt 4 ustawy o VAT. W przypadku braku właściwych dokumentów zastosować należy stawkę 22%.

Jeżeli natomiast usługobiorca posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania lub inne miejsce określone zgodnie z art. 28b ust. 2 i 3 ustawy o VAT poza terytorium kraju ww. opłata transakcyjna podlega opodatkowaniu w kraju, w którym usługobiorca posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania czy też stałe miejsce prowadzenia działalności wg stawki właściwej dla tego kraju.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że dla opodatkowania opłaty transakcyjnej "transaction fee" w transporcie lotniczym międzynarodowym w rozumieniu art. 83 ust. 3 pkt 2 ustawy o VAT stosuje się stawkę podatku VAT w wysokości 0%, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

W zakresie pozostałych kwestii poruszonych we wniosku zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.