IBPP1/443-410/09/MS - Czynsz dzierżawny uiszczany przez koła łowieckie a opodatkowanie VAT.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 kwietnia 2009 r. (data wpływu 27 kwietnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy czynsz dzierżawny uiszczany przez koła łowieckie jest kwotą brutto zawierająca podatek VAT, a w konsekwencji czy kwota czynszu dzierżawnego do rozliczenia na podstawie art. 31 ustawy - Prawo łowieckie pomiędzy nadleśnictwa i gminy jest kwotą netto pomniejszoną o podatek VAT - jest prawidłowe.

W dniu 27 kwietnia 2009 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy czynsz dzierżawny uiszczany przez koła łowieckie jest kwotą brutto zawierająca podatek VAT, a w konsekwencji czy kwota czynszu dzierżawnego do rozliczenia na podstawie art. 31 ustawy - Prawo łowieckie pomiędzy nadleśnictwa i gminy jest kwotą netto pomniejszoną o podatek VAT.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

B. jest miastem na prawach powiatu, miasto na prawach powiatu jest gminą wykonującą zadania powiatu. Funkcje organów powiatu w miastach na prawach powiatu sprawuje rada miasta, prezydent miasta. Urząd Miejski w B. jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Jest także jednostką pomocniczą służącą do wykonywania zadań Gminy oraz obsługi techniczno - organizacyjnej Gminy czyli zorganizowanym zespołem osób i środków służących do pomocy organowi administracyjnemu.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 13 października 1995 r. - Prawo łowieckie (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 127, poz. 1066 z późn. zm.) wydzierżawiającym obwody łowieckie polne jest Starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej. Koła łowieckie uiszczają z tytułu dzierżawy czynsz, który zawiera podatek VAT. Stawka czynszu, zgodnie z § 4 rozporządzenia Ministra Środowiska z dnia 4 grudnia 2002 r. w sprawie zasad kategoryzacji obwodów łowieckich, szczegółowych zasad ustalania czynszu dzierżawnego oraz udziału dzierżawców obwodów łowieckich w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną (Dz. U. Nr 210, poz. 1791 z późn. zm.), jest ustalana poprzez przemnożenie ilości hektarów obszaru gruntów poprzez równowartość pieniężną ogłaszaną dla podatku rolnego i poprzez współczynnik dla obwodu. Zgodnie z art. 31 ustawy - Prawo łowieckie czynsz dzierżawny jest rozliczany przez wydzierżawiającego między nadleśnictwami i gminami. Rozliczenie dokonywane jest w kwocie netto, gdyż podatek VAT odprowadzany jest od całej kwoty przez wydzierżawiającego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy rozliczenie czynszu dzierżawnego jest prawidłowe, uznając wartość czynszu do rozliczenia pomiędzy gminy i nadleśnictwa jako wartość pomniejszoną o podatek VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy

Czynsz dzierżawny uiszczany przez koła łowieckie zawiera podatek VAT, który jest odprowadzany przez wydzierżawiającego. Natomiast kwota czynszu dzierżawnego do rozliczenia na podstawie art. 31 ustawy - Prawo łowieckie pomiędzy nadleśnictwa i gminy jest kwotą pomniejszoną o podatek VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o podatku VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów - stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 cytowanej ustawy - należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast przez świadczenie usług rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z kolei art. 15 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

Jednostki samorządu terytorialnego takie jak gminy, powiaty czy województwa, są innymi niż organy władzy publicznej, uczestnikami sektora finansów publicznych, zatem nie korzystają z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o podatku VAT, lecz są objęte zwolnieniem, o którym mowa w § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336 z późn. zm.).

Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ww. ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Wydzierżawianie obwodów łowieckich regulują przepisy ustawy z dnia 13 października 1995 r. - Prawo łowieckie (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 127, poz. 1066 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 28 ust. 1 ww. ustawy obwody łowieckie wydzierżawia się kołom łowieckim Polskiego Związku Łowieckiego.

Obwody łowieckie wydzierżawiają, na wniosek Polskiego Związku Łowieckiego, po zasięgnięciu opinii wójta (burmistrza, prezydenta miasta) oraz właściwej izby rolniczej:

Starosta jako wydzierżawiający obwody łowieckie polne - zawiera umowy z kołami łowieckimi jako dzierżawcami na dzierżawę tych obiektów. Przy czym zgodnie z art. 29a ust. 3 ustawy - Prawo łowieckie w kwestiach nieuregulowanych w ustawie stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego dotyczące dzierżawy.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, umowa dzierżawy obwodu łowieckiego winna określać wysokość czynszu za dzierżawę obwodu łowieckiego i termin jego płatności. W myśl natomiast art. 30 ust. 2a czynsz dzierżawny ustala się w zależności od kategorii obwodu łowieckiego, mnożąc ilość hektarów obszaru dzierżawionego obwodu łowieckiego przez równowartość pieniężną żyta, stosując wskaźnik przeliczeniowy, który nie może być wyższy niż 0,07 q żyta za 1 hektar.

Jak stanowi art. 31 ust. 1 cyt. ustawy, to wydzierżawiający jest zobowiązany rozliczyć otrzymany czynsz dzierżawny między nadleśnictwami i gminami.

Analogiczne zapisy stanowiące o wysokości czynszów za dzierżawę obwodu łowieckiego zawarto w rozporządzeniu Ministra Środowiska z dnia 4 grudnia 2002 r. w sprawie kategoryzacji obwodów łowieckich, szczegółowych zasad ustalania czynszu dzierżawnego oraz udziału dzierżawców obwodów łowieckich w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną (Dz. U. Nr 210, poz. 1791 z późn. zm.). W myśl § 4 cyt. rozporządzenia, czynsz dzierżawny dla obwodów łowieckich ustala się mnożąc ilość hektarów obszaru gruntów stanowiących obwód łowiecki przez równowartość pieniężną żyta ogłaszaną dla podatku rolnego (...).

Zatem na podstawie cytowanego wyżej przepisu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku dzierżawy terenów łowieckich podstawę opodatkowania stanowią opłaty pobierane z tytułu dzierżawy (kwota należna z tytułu dzierżawy) pomniejszone o kwotę podatku co oznacza, iż kwota ustalonej opłaty za dzierżawę jest kwotą brutto (to znaczy zawierającą podatek VAT).

Ponadto opłata (cena) za dzierżawę obwodów łowieckich ustalana jest na podstawie odrębnych (niepodatkowych) przepisów.

Ceną, zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach (Dz. U. Nr 97, poz. 1050 z późn. zm.) jest wartość wyrażona w pieniądzach, w której uwzględnia się podatek od towarów i usług, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług.

Uwzględniając treść powołanych przepisów stwierdzić należy, iż dzierżawa obwodów łowieckich na podstawie umowy cywilnoprawnej (umowy dzierżawy) stanowi, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, świadczenie usług i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Powołane przepisy wskazują także, iż obliczane na podstawie ustawy oraz rozporządzenia czynsze za obwody łowieckie stanowią mnożnik ilości hektarów obszaru (gruntów stanowiących obwód łowiecki) i równowartości pieniężnej żyta. W ten sposób strony ustalają wartość umowy dzierżawy wskazując na określoną kwotę pieniężną (cenę).

Zgodnie ze stanem faktycznym zawartym we wniosku, Wnioskodawca wydzierżawia kołom łowieckim na podstawie umowy dzierżawy obwody łowieckie. Czynsz z tytułu dzierżawy obwodu ustalono na podstawie rozporządzenia Ministra Środowiska w sprawie zasad kategoryzacji obwodów łowieckich, szczegółowych zasad ustalania czynszu dzierżawnego oraz udziału dzierżawców obwodów łowieckich w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną. Wnioskodawca przy powyższym rozliczeniu przyjął, że ustalony w powyższy sposób czynsz winien być pomniejszony o podatek VAT i przekazuje należny udział w czynszu dzierżawnym gminom i nadleśnictwom w kwocie netto, jaka należna była z tytułu usługi dzierżawy obwodów łowieckich.

Mając na względzie powołane przepisy oraz stan faktyczny sprawy wskazać należy, iż kwota czynszu wynikająca z zawartej umowy dzierżawy obwodu łowieckiego jest ceną brutto i zawiera - stosownie do przepisów ustawy o cenach - wartość podatku od towarów i usług. Wnioskodawca dokonując rozliczenia czynszu na właściwe nadleśnictwa i gminy winien odprowadzić należny z tego tytułu podatek VAT, a następnie uzyskaną kwotę netto rozdysponować między właściwe podmioty.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że czynsz dzierżawny uiszczany przez koła łowieckie zawiera podatek VAT, który jest odprowadzany przez wydzierżawiającego, a w konsekwencji kwota czynszu dzierżawnego do rozliczenia na podstawie art. 31 ustawy - Prawo łowieckie pomiędzy nadleśnictwa i gminy jest kwotą pomniejszoną o podatek VAT, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Na marginesie należy dodać, że Urząd gminy (urząd miejski) jest jednostką organizacyjną gminy zapewniającą obsługę administracyjną, organizacyjną i techniczną wójta gminy (burmistrza), a w praktyce często także rady gminy oraz jej organów wewnętrznych: przewodniczącego rady i jego zastępców, komisji rady, klubów radnych oraz samych radnych. Jest to więc aparat pomocniczy (biuro) organów gminy.

Powyższe wynika z analizy przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.).

Gmina zgodnie z art. 2 ww. ustawy wykonuje zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność. Jest jednostką zasadniczego podziału terytorialnego stopnia podstawowego, posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu.

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi - art. 9 ust. 1.

W myśl art. 11a ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o samorządzie gminnym organami gminy są rada gminy i wójt (burmistrz, prezydent)

Gmina (jednostka samorządu terytorialnego) jest samorządową osobą prawną, która nie ma własnych struktur organizacyjnych, natomiast nałożone na nią zadania w myśl art. 33 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy wykonywane są za pośrednictwem Urzędu. Organizację i zasady funkcjonowania urzędu gminy określa regulamin organizacyjny, nadany przez wójta w drodze zarządzenia.

Skoro ustawa o samorządzie gminnym nie nadaje Urzędowi statusu jednostki organizacyjnej gminy, a czyni je jedynie aparatem pomocniczym organu gminy, działającym na podstawie regulaminu organizacyjnego, zatem przyjąć należy, że zdolność prawną jak i zdolność do wykonywania czynności prawnych ma Gmina (jednostka samorządu terytorialnego), nie zaś Urząd.

Analogicznie w oparciu o postanowienia art. 2 ust. 1, art. 8 ust. 2, art. 26 ust. 1, art. 33 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1592) stwierdzić należy, że ustawa o samorządzie powiatowym nie nadaje starostwu powiatowemu statusu jednostki organizacyjnej powiatu, a czyni je jedynie aparatem pomocniczym organu powiatu, działającym na podstawie regulaminu organizacyjnego. Zatem również w tym przypadku przyjąć należy, że zdolność prawną jak i zdolność do wykonywania czynności prawnych ma Powiat (jednostka samorządu terytorialnego), nie zaś Starostwo.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.