IBPP1/443-408/10/BM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2010 r. (data wpływu 6 maja 2010 r.), uzupełnionym 13 lipca 2010 r. (data wpływu 16 lipca 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży gruntu - jest nieprawidłowe.

W dniu 6 maja 2010 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży gruntu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu używanymi częściami samochodowymi oraz usług naprawy pojazdów (od 21 czerwca 2005 r.) i z tego tytułu jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca nie jest rolnikiem ryczałtowym w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. i nie dokonuje dostawy produktów rolnych. W dniu 30 października 2009 r. Wnioskodawca dokonał zbycia 16 niezabudowanych działek, które zostały nabyte w 2008 r. do majątku prywatnego z możliwością rozpoczęcia prowadzenia na tym gruncie gospodarstwa rolnego (przedmiotem nabycia była jedna działka o numerze 442/3); ostatecznie grunt ten nigdy nie był wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej. Według wypisu z rejestru gruntów są to grunty orne, łąki trwałe. Na podstawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miasta i gminy L. teren ten jest przeznaczony do zagospodarowania na usługi turystyki i sportu ze szczególnym warunkiem zagospodarowania terenu, tj. że realizacja zabudowy może nastąpić po wykonaniu sieci urządzeń kanalizacji sanitarnej. Teren ten znajduje się w strefie ochrony pośredniej wewnętrznej zbiornika wodnego, w której zakazane jest odprowadzenia ścieków do wód powierzchniowych lub gruntowych. Na dzień sprzedaży gruntu nie było wykonanej żadnej sieci urządzeń kanalizacji sanitarnej. Grunty w wyniku sprzedaży nie utraciły charakteru rolnego.

Wnioskodawca wskazał, że nabycie nastąpiło na podstawie umowy sprzedaży ze środków pochodzących z majątku prywatnego. Wszystkie działki zostały nabyte do majątku prywatnego jako lokata kapitału. Grunty nabyto z zamiarem prowadzenia gospodarstwa rolnego (uprawy). Działalność nie została rozpoczęta z uwagi na problemy zdrowotne współwłaściciela (dwa zawały serca); spowodowało to rezygnację z tych planów (Wnioskodawca mieszka 350 km od nieruchomości i bez współwłaściciela nie byłby w stanie działalności rolniczej prowadzić). Grunty nie były wykorzystywane - leżały odłogiem.

O wydanie decyzji w sprawie podziału nieruchomości wystąpił współwłaściciel z pełnomocnictwem Wnioskodawcy. Wniosek o dokonanie podziału złożono w związku z przygotowaniem do sprzedaży, wymuszonym chorobą współwłaściciela.

Wnioskodawca posiada inne nieruchomości gruntowe, ale nie zmierza dokonywać ich sprzedaży.

Wnioskodawca dokonywał dostawy innych nieruchomości, ale ze względu na fakt, że żadna z transakcji nie była dokonywana z zamiarem częstotliwości oraz Wnioskodawca nie zamierzał prowadzić działalności w zakresie obrotu nieruchomościami podatek od towarów i usług nie był rozliczany. Dodatkowo Wnioskodawca wskazał, że nieruchomości te stanowiły element majątku prywatnego. Część ze zbytych gruntów została nabyta w drodze darowizny od rodziców (szczegółowy wykaz znajduje się poniżej).

Przedmiotowe działki nie były przedmiotem żadnych umów najmu oraz dzierżawy.

Wnioskodawca nie występował o dopłaty "unijne" dla rolników.

Wnioskodawca na przedmiotowej nieruchomości wybudował drogi i sieci wodnokanalizacyjne. Prace te nie dotyczyły jednak działek, które są przedmiotem wniosku, ale drogi dojazdowej - natomiast działki pozostały nieuzbrojone.

Środki uzyskane ze sprzedaży działek zostały przeznaczone na budowę prywatnego domu.

Wnioskodawca przedstawił wykaz dokonanych transakcji sprzedaży nieruchomości przed dniem 30 października 2009 r.:

* 15 lipca 2003 r. - umowa zamiany nieruchomości w B. nabytej w roku 1996 na nieruchomość w N.,

* 3 września 2004 r. - umowa zamiany sąsiadujących obok siebie działek pod budowę domu w J.; obecnie stoi tam nowy dom,

* 4 czerwca 2007 r. - sprzedaż działek 120/2-6 budowlanych pochodzących z darowizny od mamy 5 osobom jednym aktem notarialnym (działki nabyte w drodze darowizny od mamy w 2000 r. nr 105 i 120/1, podzielonych w 2007 r. na działki 120/2-6 w miejscowości Ł.,

* 3 lipca 2007 r. - sprzedaż działki w N. pochodzącej z umowy zamiany z dnia 15 lipca 2003 r. - grunty orne bez prawa do zabudowy,

* 5 listopada 2007 r. - sprzedaż działki 105 otrzymanej jako darowizna: grunty orne bez prawa do zabudowy,

* 15 listopada 2007 r. - sprzedaż bratu gruntów ornych bez prawa do zabudowy w miejscowości S., zakupionych w 1997 r.,

* 15 luty 2008 r. nabycie nieruchomości w M., w tym działki 442/3,

* 22 kwietnia 2008 r. - kupno działki w M. we współwłasności z panem Z. kwota 50000 zł po 25000 zł na osobę.

* 8 sierpnia 2008 r. sprzedaż działek zakupionych w dniu 15 lutego 2008 r. w miejscowości M. (współwłasność); działka rolna przeznaczona w planie zagospodarowania przestrzennego pod usługi turystyki i sportu niezabudowana, nieuzbrojona.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca w przedstawionym stanie faktycznym jest obowiązany do zapłaty podatku od towarów i usług z tytułu zbycia nieruchomości stanowiących jego majątek prywatny.

Zdaniem Wnioskodawcy, w stanie faktycznym będącym przedmiotem wniosku dokonał on zbycia części majątku prywatnego, wobec czego nie jest on podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu zbycia przedmiotowych nieruchomości.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. podatnikiem są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w ustępie 2 tego artykułu - bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza jest definiowana jako wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W tym miejscu należy podkreślić, iż przepisy dotyczące podatku od towarów i usług są zharmonizowane z prawem wspólnotowym. Dlatego dokonując wykładni prawa krajowego każdorazowo należy uwzględniać postanowienia prawa współnotowego. Definicję podatnika podatku od towarów i usług zawiera Dyrektywa Rady z dnia 28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347/1 z dnia 11 grudnia 2006. Dyrektywa ta zastąpiła Dyrektywę Rady 77/388/EC z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku - VI Dyrektywa oraz Dyrektywa Rady 67/227/EWG z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych -1 Dyrektywa, dalej zwana "Dyrektywą Rady 2006/112/WE"). Zgodnie z art. 9 tej dyrektywy Podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu działalność gospodarczą, bez wzglądu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Ponadto za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Dyrektywa daje również państwom członkowskim prawo do uznania za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością gospodarczą, a w szczególności transakcji:

* dostawy budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;

* dostawy terenu budowlanego.

Przepis ten jest tożsamy z regulacjami VI Dyrektywy, która została uchylona przez Dyrektywę Nr 2006/112/WE i ma obecnie zastosowanie.

Tak więc państwa członkowskie mają prawo wprowadzić opodatkowanie dostawy dokonywanej przez podmioty nie będące podatnikami, której przedmiotem są budynki lub grunty budowlane. W tym kontekście należy wskazać, iż wbrew twierdzeniom niektórych organów podatkowych, przepis art. 12 Dyrektywy 112 nie daje państwom członkowskim prawa do uznania za działalność gospodarczą wskazanych tam czynności. Przewiduje jedynie prawo do zrównania tych czynności z działalnością gospodarczą. Jednakże polski ustawodawca z takiego uprawnienia nie skorzystał. Na ten fakt wskazywał również Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 6 września 2006 r.: "Polski ustawodawca nie wprowadził takiego rozwiązania i nie rozszerzył kręgu podatników o podmioty dokonujące sporadycznych transakcji nie będących działalnością gospodarczą dotyczących ww. nieruchomości." (l SA/Wr 1254/05) Należy wskazać również na ugruntowany w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości pogląd, iż działalność gospodarcza powinna być nacechowana stałością powtarzalnością oraz niezależnością gdyż związana jest profesjonalnym obrotem (wyrok w sprawie C-230/94 Renate Enkler a Finanzamt Hamburg). Mimo że czynność sprzedaży wydzielonych działek ma pewien przymiot powtarzalności (w określonym przedziale - liczba działek jest skończona), to uznanie osoby fizycznej z tytułu tych sprzedaży za podatnika jest nieuzasadnione ze względu na fakt, iż podatnikiem nie jest podmiot będący "handlowcem". Nie ma żadnego uzasadnienia argument, iż w omawianym stanie faktycznym osoba fizyczna występuje w charakterze handlowca - osoba fizyczna dokonuje jedynie wyzbycia majątku prywatnego (jest to wykonywanie przysługującego prawa własności).

W sentencji przytaczanego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Sąd orzekł, iż fakt dokonywania czynności wymienionych w art. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (czyli m.in. odpłatnej dostawy towarów) nie jest wystarczającą przesłanką do ich opodatkowania podatkiem od towarów i usług, gdyż podmiot dokonujący takich czynności musi działać w charakterze podatnika tj. podmiotu wykonującego samodzielnie działalności gospodarczą.

W uzasadnieniu tego wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał również, iż wykładnia gramatyczna i funkcjonalna art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. wskazuje wniosek, zgodnie z którym działalnością gospodarczą jest nawet pojedyncza czynność, jeżeli wiąże się z nią zamiar wykonywania w sposób często tli wy (stały i powtarzalny); jednakże taka czynność powinna być wykonana przez producenta, handlowca, usługodawcę, podmiot pozyskujący zasoby naturalne lub wykonujący wolny zawód stwierdzono: "samo nabycie gruntów musi nastąpić w celach handlowych, nie zaś w innych celach. Nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (handlowych), lecz spożytkowania w celach osobistych. W każdym przypadku decydujące znaczenie powinien mieć zamiar nabycia gruntów, które następnie są sprzedawane przez nabywcę. Jeżeli z okoliczności sprawy wynika, że zamiarem nabycia było późniejsze odsprzedanie gruntów, to - zasadniczo-należałoby takiego sprzedawcę w zakresie tej sprzedaży uznać za podatnika VAT. Jeżeli natomiast sprzedawca gruntów nabywał te grunty do majątku prywatnego, dopuszczając wprawdzie możliwość odsprzedaży, lecz nie było to jego głównym celem, to wówczas - w zakresie dokonanej sprzedaży gruntów - nie powinien być traktowany jak podatnik VAT. Ustalając, jakim faktycznie późniejszy sprzedawca gruntów kierował się zamiarem w momencie ich zakupu należy wziąć pod uwagę okoliczności towarzyszące nabyciu i sprzedaży, czas jaki upłynął od nabycia oraz przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży". W tym miejscu podkreślić należy, iż środki uzyskane ze sprzedaży spornych gruntów w żadnej części nie posłużyły do celów jakiejkolwiek działalności gospodarczej i zostały wykorzystane wyłącznie na cele osobiste Wnioskodawcy. Środki uzyskane ze sprzedaży spornych gruntów Wnioskodawca przeznaczył na dokończenie domu oraz ulokował w banku. Gdyby Wnioskodawca przeznaczył środki ze sprzedaży na nabycie kolejnych gruntów w celu ich odsprzedaży, działałby jako handlowiec. W zaistniałym stanie faktycznym tak jednak nie było. W innym wyroku WSA we Wrocławiu (z dnia 24 czerwca 2009 r. sygn. I SA/Wr 95/09) podkreślił obowiązki organu podatkowego w zakresie dowodzenia, iż osoba fizyczna działała jako podatnik podatku od towarów i usług. WSA stwierdził: "Reasumując Sąd stwierdza, że orzekające w sprawie organy podatkowe nie wykazały, iż w sytuacji podatnika sprzedaż (dostawa) przeznaczonych pod zabudowę działek była wykonywana w ramach aktywności, o której mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy VAT. Zdaniem Sądu zebrany w sprawie materiał dowodowy nie wskazywał, aby zamiarem skarżącego w momencie zakupu gruntu była dalsza jego odsprzedaż (jednorazowa bądź też po wcześniejszym jego podziale na mniejsze działki) nie zaś jego wykorzystanie w celach osobistych (rolno-siedliskowych). Sąd stwierdza tym samym, iż w przypadku strony nie mamy do czynienia z ujawnionym w momencie nabycia gruntu zamiarem częstotliwego - zorganizowanego - wykonania czynności w charakterze niezależnego handlowca". W zaistniałym stanie faktycznym Wnioskodawca dokonał nabycia do majątku prywatnego - nieruchomości, która w późniejszym okresie była przedmiotem dostawy. Co prawda Wnioskodawca zakładał możliwość prowadzenia na tym gruncie gospodarstwa rolnego, niemniej jednak nigdy do tego nie doszło. Fakt, że doszło do nabycia gruntu w celu prowadzenia gospodarstwa rolnego nie powoduje, że nabycie to nastąpiło w zamiarem wykorzystywania gruntu do działalności gospodarczej (handlu). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 26 listopada 2009 r. orzekł " (...) zauważyć należy, iż rodzaje działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT są rozłączne. Oznacza to, że dany rodzaj czynności może wypełniać jednocześnie znamiona tylko jednej z nich. Sprzedaż gruntu bez wątpienia mieści się w pojęciu dostawy dokonanej w ramach działalności handlowca. Dla rozstrzygnięcia omawianej kwestii istotne jest zatem, czy fakt zbywania działek oznacza wykonywanie przez skarżącego działalności handlowej. Ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika od towarów i usług. W przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Pojęcie "handel" oznacza bowiem dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży. Już zatem sam zamiar prowadzenia działalności gospodarczej, potwierdzony obiektywnymi dowodami, przesądza o potrzebie traktowania danego podmiotu jako podatnika VAT, nawet wtedy, gdy organ skarbowy wie, że przewidywana działalność gospodarcza, która miała prowadzić do transakcji opodatkowanych, nie zostanie zrealizowana (por. wyrok ETS w sprawie C-400/98 F. G. przeciwko B. B.). Ze stanu faktycznego opisanego we wniosku jednoznacznie wynika, iż w chwili nabycia gruntu w drodze darowizny skarżący nie miał zamiaru jego sprzedaży w ramach profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Skoro zatem z przyjętego przez organ podatkowy za podstawę wydania zaskarżonej interpretacji stanu faktycznego wynika, że skarżący otrzymał gospodarstwo rolne w 1983 r. i przez wiele lat miał zamiar prowadzenia działalności rolniczej, a dopiero kilkanaście lat później postanowił wydzielić piątą część wskazanego gruntu w celu jego podziału na mniejsze działki oraz sprzedaży ich jako grunty prywatne, to brak podstaw by przypisać mu w tym zakresie prowadzenia zamiar działalności handlowej" (sygn. I SA/Po 699/09). Jest to niezwykle istotny wyrok, gdyż jednoznacznie potwierdza stanowisko Wnioskodawcy, że nabycie gospodarstwa rolnego, nawet z założeniem możliwości prowadzenia na nim działalności rolnej, nie powoduje że nabywcy można przypisać zamiar prowadzenia działalności handlowej, który to zamiar może być potencjalną przesłanką opodatkowania dostawy gruntu podatkiem od towarów i usług. Zamiarem Wnioskodawcy nigdy nie był obrót nieruchomościami, a nabycie przedmiotowego gruntu nastąpiło do majątku prywatnego. Jeszcze dalej w wnioskach poszedł ten Sąd w wyroku z dnia 4 listopada 2009 r. orzekając, że zbycie gruntu na którym była prowadzona faktycznie działalność rolna powoduje, że rolnik ryczałtowy staje się podatnikiem podatku od towarów l usług z tytułu działalności handlowej: "Nie można uznać, że wykorzystywane w prowadzeniu gospodarstwa rolnego grunty mogą stać się w ramach prowadzonej działalności rolniczej) przedmiotem obrotu handlowego na tych samych zasadach, co zbywane płody rolne. Jeśli grunty przez cały czas wykorzystywane były do produkcji rolnej, a nie w celu ich dalszej odsprzedaży po kilkunastu latach, nie zostały one wobec tego zakupione przez handlowca z zamiarem ich zbycia, lecz przez rolnika w celu prowadzenia gospodarstwa rolnego." (I SA/Po 424/09). W tym miejscu należy wskazać, iż takie same stanowisko prezentuje również Europejski Trybunał Sprawiedliwości. W wyroku w sprawie C-291/92 Dieter Armbrecht. Pan Dieter Armbrecht prowadził jako podatnik VAT działalność gospodarczą w Niemczech - miał pensjonat, w którym także mieszkał. Po jakimś czasie sprzedał ten budynek, a VAT obciążył jedynie tą cześć budynku, którą wykorzystywał w działalności gospodarczej (proporcjonalnie). Niemieckie organy podatkowe uznały jednak, że opodatkować należy całość nieruchomości. W orzeczeniu ETS stwierdził, że Pan Armbrecht, sprzedając pensjonat, występował w charakterze podatnika tylko w tej części, w której przypisać mu można było wynagrodzenie za zbywaną część towaru (pensjonatu), wykorzystywaną na potrzeby działalności gospodarczej. Natomiast sprzedaż domu wypoczynkowego w tej części, w której był on wykorzystywany do własnych celów mieszkalnych nie podlega VAT. Tezy tego orzeczenia powinny być brane pod uwagę również w przedmiotowej sprawie przez organy podatkowe.

Mając powyższe na względzie należy podkreślić, iż Wnioskodawca:

* nabył przedmiotową nieruchomość do majątku prywatnego i nigdy nie wykorzystywał ich w prowadzonej działalności gospodarczej,

* przed zbyciem przedmiotowych nieruchomości Wnioskodawca dokonał zbycia jedynie jednej nieruchomości w 2008 r.,

* sprzedaż miała charakter jednorazowy,

* Wnioskodawca w chwili obecnej nie zamierza zbyć innych nieruchomości,

* Sprzedane grunty nie służyły działalności rolniczej, nie były oddawane do używania osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych, ani nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Zakupione grunty miały utworzyć gospodarstwo rolne, które z przyczyn niezależnych od Wnioskodawcy nie podjęło żadnej działalności (choroba współwłaściciela). Wnioskodawca nie występował o dopłaty bezpośrednie dla rolników.

Grunt rolny został w 2009 r. podzielony przez geodetę. Podział został wymuszony przez obowiązujące przepisy dotyczące sprzedaży gruntów rolnych. Po podziale powstało 16 działek o łącznej powierzchni 1.9303ha. W chwili sprzedaży grunty nie były zabudowane. Wnioskodawca nie czynił żadnych nakładów. Sprzedaż była spowodowana chorobą współwłaściciela. W 2008 r. Wnioskodawca zbył inną nieruchomość rolną (w celu nabycia działki 442/3). Pieniądze ze sprzedaży działki w 2008 r. zostały wydatkowane na zakup ziemi graniczącej z gruntami Wnioskodawcy od Agencji Rynku Rolnego. Środki ze sprzedaży działek zostały w części przeznaczone na dokończenie własnego domu oraz ulokowane w banku. Wnioskodawca posiada inne nieruchomości gruntowe (np. pozostałe po podziale działki 442/3) których nie zamierza zbywać (decyzja w tym zakresie zależy od stanu zdrowia współwłaściciela).

Dokonując nabycia spornych działek nie działał w charakterze handlowca, o którym mowa w art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., grunty nie były nigdy wykorzystywane do działalności rolniczej ani oddawane do używania osobom trzecim.

Wobec powyższego zbycie nieruchomości przez Wnioskodawcą miało charakter dysponowania majątkiem prywatnym i nie miało nic wspólnego z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. W konsekwencji Wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu zbycia przedmiotowych nieruchomości i nie musiał płacić podatku od towarów i usług z tego tytułu. Zbycie przedmiotowego gruntu nie następowało w wykonaniu działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez świadczenie usług - w myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Ustawodawca w ww. przepisach poza wskazaniem, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, wskazał ponadto, że za świadczenie usług uznawana jest każda transakcja, która nie stanowi dostawy towarów.

Przyjęcie podziału na dostawę towaru oraz świadczenie usług oznacza w praktyce, że wolą ustawodawcy było określenie maksymalnie szeroko przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jeżeli nawet wykazane zostałoby w konkretnym przypadku, że nie występuje dostawa towarów to i tak z reguły należy opodatkować czynność kwalifikowaną wówczas jako świadczenie usług.

Głównym celem wprowadzenia takiej konstrukcji jest zagwarantowanie, aby każda transakcja, która nie mogłaby zostać uznana za dostawę towarów była opodatkowana jako świadczenie usług, za wyjątkiem tych transakcji, które zostały taksatywnie wyłączone lub zwolnione z opodatkowania.

Powyższe regulacje wynikające z ustawodawstwa wspólnotowego dotyczącego harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych, wprowadzono w tym celu, aby nie dopuścić do:

Podstawowe bowiem znaczenie dla kształtu i funkcjonowania wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (podatku od towarów i usług) mają fundamentalne cechy tego podatku, tj.:

Realizację powyższych fundamentalnych cech podatku od towarów i usług, o których mowa wyżej, gwarantują nie tylko przepisy określające zakres przedmiotowy podatku VAT, tj. cyt. wyżej art. 5, 7 i 8 ww. ustawy, lecz również przepisy regulujące zakres podmiotowy podatku od towarów i usług, czyli przepisy art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w cytowanej ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, iż do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o VAT, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto podatnikiem staje się również ten, kto wykonał czynność, podlegającą opodatkowaniu, jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Chociaż ustawa nie definiuje pojęcia "częstotliwości", przez zamiar wykonywania danej czynności w sposób częstotliwy należy rozumieć chęć, wolę powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania określonych czynności, składających się na istotę prowadzenia działalności.

O kwestii częstotliwości nie decyduje czasookres wykonywania czynności (rok, dwa czy dziesięć lat), ani ilość dokonanych transakcji. Decydującym kryterium jest powtarzalność czynności. Dlatego też, w każdym przypadku należy indywidualnie rozstrzygnąć, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowoprawne, było dokonywanie tej czynności wielokrotnie i w okolicznościach noszących znamiona działalności gospodarczej.

Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Ze złożonego wniosku wynika, że w przedmiotowej sprawie wystąpił szereg okoliczności, które łącznie wskazują, że sprzedaż działek, o których mowa we wniosku, dokonana została w okolicznościach wskazujących na działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca dokonał w 2009 r. zbycia 16 niezabudowanych działek, które jak twierdzi zostały nabyte w 2008 r. do majątku prywatnego jednakże z możliwością rozpoczęcia prowadzenia na tym gruncie gospodarstwa rolnego - z zamiarem prowadzenia gospodarstwa rolnego (uprawy). Ponadto Wnioskodawca wskazał, że wszystkie działki zostały nabyte do majątku prywatnego jako lokata kapitału. Według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miasta i gminy teren ten jest przeznaczony do zagospodarowania na usługi turystyki i sportu.

Planowana działalność rolnicza nie została rozpoczęta z uwagi na problemy zdrowotne współwłaściciela, tym samym grunty nie były wykorzystywane - leżały odłogiem.

O wydanie decyzji w sprawie podziału nieruchomości wystąpił współwłaściciel z pełnomocnictwem Wnioskodawcy. Wniosek o dokonanie podziału złożono w związku z przygotowaniem do sprzedaży, wymuszonym chorobą współwłaściciela.

Ponadto przedmiotowe działki nie były przedmiotem żadnych umów najmu oraz dzierżawy. Wnioskodawca nie występował o dopłaty "unijne" dla rolników. Wnioskodawca nie jest rolnikiem ryczałtowym i nie dokonuje dostawy produktów rolnych.

Wnioskodawca podał, że na przedmiotowej nieruchomości wybudowano drogi i sieci wodnokanalizacyjne, jednakże prace te nie dotyczyły działek, które są przedmiotem wniosku, ale drogi dojazdowej - natomiast działki pozostały nieuzbrojone.

Z przedstawionego stanu faktycznego nie wynika zatem, mimo takiego twierdzenia Wnioskodawcy, że grunty zostały nabyte w celach prywatnych. Zarówno zamiar rozpoczęcia działalności rolniczej, wielkość nabytego gruntu (Wnioskodawca nie podał wprawdzie powierzchni tego gruntu, jednakże skoro wydzielono z niego 16 działek budowlanych, to znaczy, że teren był duży), jego przeznaczenie w planie zagospodarowania przestrzennego do zagospodarowania na usługi turystyki i sportu oraz drugi cel nabycia jaki wskazał Wnioskodawca tj. lokata kapitału, bezsprzecznie wskazują, że nie można uznać dokonanego nabycia za zakup w celach prywatnych zwłaszcza, że Wnioskodawca nie podał ani jednej okoliczności jaka mogłaby wskazywać na zamiar prywatnego wykorzystania zakupionego gruntu, jak również nie wskazał, aby faktycznie kiedykolwiek wykorzystywał ten grunt w celach prywatnych i jaki konkretnie był to cel.

Wskazać trzeba, że przez termin "zamiar" należy pojmować nie wolę wewnętrzną, ale wolę dającą się określić na podstawie obiektywnych, możliwych do stwierdzenia okoliczności. Przy ustalaniu zamiaru nie można zatem poprzestawać tylko na oświadczeniach zainteresowanej osoby.

Podkreślenia wymaga, że wprawdzie pojęcie "majątku prywatnego" nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o VAT, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w której zasadnym jest odwołanie się do treści, wskazanego zresztą również przez Wnioskodawcę, orzeczenia ETS w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. "Majątek prywatny" to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Zaznaczyć należy również, iż nie ma przeszkód aby podatnik prowadzący działalność gospodarczą nabył nieruchomość do majątku prywatnego, który byłby wyłączony z systemu VAT i sprzedaż takiego majątku również nie podlegałaby opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy mieć jednak na uwadze, że stwierdzenie czy dany przedmiot sprzedaży stanowi składnik majątku prywatnego, czy też jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą jest konsekwencją oceny prawnej dokonanej przez organ wydający interpretację, a nie elementem stanu faktycznego.

Zgodnie z powołanym przepisem art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalnością gospodarczą w rozumieniu tej ustawy jest między innymi wszelka działalność rolników, a przez działalność rolniczą, zgodnie z art. 2 pkt 15 ustawy o VAT rozumie się produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.01.13) oraz bambusa (PKWiU 02.01.42-00.11), a także świadczenie usług rolniczych.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że zakupione grunty nie wchodziły w skład majątku osobistego Wnioskodawcy, gdyż jak już wyżej stwierdzono, bezspornie z wniosku o udzielenie interpretacji wynika, że zakupu gruntu dokonano z zamiarem utworzenia gospodarstwa rolnego (uprawy), czego zaniechano w związku z chorobą współwłaściciela. W ocenie tut. organu, jeśli grunt, położony 350 km od miejsca zamieszkania Wnioskodawcy, zostałby nabyty dla celów prywatnych Wnioskodawcy, to choroba współwłaściciela nie miałaby wpływu na jego prywatne wykorzystanie przez Wnioskodawcę i nie byłaby przyczyną sprzedaży gruntu.

Zaznaczyć należy, iż już sam zamiar prowadzenia działalności gospodarczej (a taki istniał w przedmiotowej sprawie przez nabyciu gruntów) przesądza o konieczności traktowania danego podmiotu jako podatnika VAT, nawet wówczas, gdy ta planowana działalność nie została zrealizowana, gdyż zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT dla uznania podmiotu za podatnika nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności.

Potwierdzeniem powyższego jest orzecznictwo ETS, zgodnie z którym za podatnika należy uznać również osobę, która zadeklarowała prowadzenie działalności gospodarczej i poczyniła w tym celu pewne nakłady, mimo że sama działalność gospodarcza jeszcze się nie rozpoczęła, a nawet jeśli nigdy nie zostanie rozpoczęta (wyrok Trybunału w sprawie 268/83, podobnie w sprawie C-110/94, C-97/90 czy też w przytoczonej przez Wnioskodawcę sprawie C-400/98). Tak więc brak ostatecznego rozpoczęcia działalności gospodarczej nie ma znaczenia w sprawie, albowiem wystarczy zamiar prowadzenia takiej działalności, a skoro sam zamiar prowadzenia działalności gospodarczej powiązany z zakupami dokonywanymi w tym celu nadaje podmiotowi status podatnika VAT, to dostawa (sprzedaż działek wchodzących w skład majątku związanego z działalnością gospodarczą) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym w przedmiotowej sprawie fakt, iż do dnia zbycia nieruchomości nie podjęto dalszych działań związanych z planowaną uprawą pozostaje w sprawie bez znaczenia. Jak już wyżej zauważono, dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy VAT nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest, zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży. Za podatnika należy bowiem uznać również osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej i poczyniła w tym celu pewne nakłady, mimo że sama działalność gospodarcza jeszcze się nie rozpoczęła. Działalność gospodarcza może bowiem składać się z kilku następujących po sobie czynności, w tym czynności przygotowawczych, takich jak na przykład nabycie nieruchomości, jako podstawowego składnika trwałego planowanej działalności gospodarczej. Nabycie takie ma charakter nakładów inwestycyjnych na taką działalność.

W tej sytuacji twierdzenie, że grunt nie został nabyty w celu dalszej jego odsprzedaży pozostaje bez znaczenia dla podatkowej oceny dalszej sprzedaży gruntów, nabytych uprzednio z zamiarem rozpoczęcia działalności gospodarczej - rolniczej.

Nie ma również znaczenia to, czy dana osoba prowadzi czy nie prowadzi działalności gospodarczej związanej z obrotem nieruchomościami, gdyż dostawa gruntów podlega opodatkowaniu niezależnie od tego, czy została wykonana z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa o czym stanowi art. 5 ust. 2 ustawy o VAT.

Wnioskodawca wskazał również we wniosku, że wszystkie działki zostały nabyte jako lokata kapitału. Taki stan w ocenie tut. organu również potwierdza, że działanie Wnioskodawcy jest zachowaniem podatnika podatku od towarów i usług. Dokonując bowiem inwestycji środków pieniężnych czyni się to z zamiarem ich odzyskania w przyszłości. W tym konkretnym przypadku odzyskanie zainwestowanych środków możliwe jest przede wszystkim przez sprzedaż działek (ewentualnie dzierżawę nieruchomości lub dokonanie na niej inwestycji). Z powyższego wynika, iż zakupu przedmiotowej nieruchomości gruntowej nie można traktować inaczej niż celem osiągnięcia w przyszłości korzyści majątkowych, a więc zakupu dokonano dla celów zarobkowych.

Zatem sam zamiar wykorzystania przedmiotowej nieruchomości gruntowej dla celów zarobkowych Wnioskodawca podjął już w momencie zakupu działki.

Z powyższego wynika, iż grunty, z których Wnioskodawca wyodrębnił i zbył działki, były nabyte i wykorzystane przez Wnioskodawcę w celach zarobkowych.

Za istotny należy uznać również fakt, że dokonano podziału gruntu, który zgodnie z ustaleniem miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego jest przeznaczony pod usługi turystyki i sportu, zatem jego podstawowym przeznaczeniem jest budowa obiektów związanych z usługami turystyki i sportu. Takie przeznaczenie gruntu również dowodzi, że grunt nie został nabyty dla celów prywatnych.

Bez znaczenia dla przedmiotu sprawy pozostaje fakt, że ustalenia posiadają szczególne warunki zagospodarowania terenów, tj. realizacja zabudowy może nastąpić po wykonaniu sieci i urządzeń kanalizacji sanitarnej.

Za uznaniem Wnioskodawcy za podatnika z tytułu sprzedaży przedmiotowych działek przemawia również fakt, że Wnioskodawca dokonywał w przeszłości, na przestrzeni lat 2003-2007, dostawy (sprzedaży i zamiany) innych nieruchomości gruntowych. Charakter tych dostaw (przy wyłączeniu dostawy gruntów nabytych w drodze darowizny) należy niewątpliwie uznać za częstotliwy.

Końcowo należy zaznaczyć, że przeznaczenie przez Wnioskodawcę uzyskanych ze sprzedaży działek środków finansowych na potrzeby własne (budowa prywatnego domu), nie może w tym przypadku przesądzać o osobistym charakterze dokonanych czynności, każdy bowiem podmiot prowadzący działalność gospodarczą, będącą źródłem utrzymania (głównym czy też dodatkowym) tego podmiotu, prowadzi ją właśnie po to, aby osiągać zyski i przeznaczać je na zaspokojenie m.in. osobistych potrzeb.

Podsumowując, przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny w sposób oczywisty wskazuje na podjęcie przez Wnioskodawcę świadomych działań stanowiących działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT.

Zakres i skala przedsięwzięcia, tj. nabycie gruntu w celu prowadzenia działalności rolniczej oraz lokaty kapitału, sprzedaż wydzielonych z tego gruntu 16 działek budowlanych o przeznaczeniu na usługi turystyki i sportu w ciągu roku od ich zakupu, a także dostawa (sprzedaż i zamiana) na przestrzeni lat 2003-2007 innych nieruchomości gruntowych wskazuje jednoznacznie, że sprzedaż dokonywana jest w sposób częstotliwy w celach zarobkowych, co kwalifikuje te czynności jako działalność gospodarczą podejmowaną w celach zarobkowych.

Wymienione powyżej okoliczności jednoznacznie wskazują, iż podjęto działania wskazujące na zamiar związania zakupionej nieruchomości z działalnością gospodarczą, a zatem jej sprzedaż będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż jak już wyżej wskazano opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów, a grunt niewątpliwie jest towarem. Tym samym Wnioskodawca staje się z tytułu tej dostawy podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W kwestii natomiast stawki podatku VAT dla planowanej sprzedaży wskazać należy, że zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku VAT stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Opodatkowaniu podlegają zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe, zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych - tylko te, których przedmiotem są tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę. Natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących np. gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione z podatku od towarów i usług.

Intencją ustawodawcy jest więc opodatkowanie dostawy zarówno terenów budowlanych (działka zabudowana, działka budowlana, teren zabudowy) jak też przeznaczonych pod zabudowę.

Z treści wniosku wynika, iż będące przedmiotem sprzedaży działki, w obowiązującym planie zagospodarowania przestrzennego znajdują się w granicach terenów przeznaczonych pod usługi sportu i turystyki, ze szczególnym warunkiem zagospodarowania terenu który mówi, że realizacja zabudowy może nastąpić po wykonaniu sieci urządzeń kanalizacji sanitarnej. Na dzień sprzedaży gruntu nie ma wykonanej żadnej sieci urządzeń kanalizacji sanitarnej. Zdaniem Wnioskodawcy grunty w wyniku sprzedaży nie utraciły charakteru rolnego.

Należy zauważyć, iż ustawodawca w ustawie o VAT nie wskazał na postawie jakich kryteriów należy daną nieruchomość gruntową uznać jako przeznaczoną pod zabudowę czy też nie. Należy zatem uznać, iż ustawodawca dopuszcza w tej materii możliwość korzystania z innych aktów prawnych czy też aktów administracyjnych regulujących te kwestie.

W tym miejscu należy zauważyć, że zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym z dnia 27 marca 2003 r. (Dz. U. Nr 80, poz. 717 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o planowaniu, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Należy uznać, iż podmiotem właściwym do dokonywania przeznaczenia danego gruntu, jako budowlanego lub też nie, jest gmina, a zatem źródłem wywodzenia czy dana nieruchomość gruntowa jest przeznaczona pod zabudowę czy też nie, są akty prawne lub administracyjne wydane przez właściwą jednostkę samorządową.

Przepis art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym określa zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy przyjmując ład przestrzenny i zrównoważony rozwój za podstawę tych działań.

Natomiast art. 4 ust. 1 tej ustawy stanowi, iż ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Zatem w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania.

Tak więc charakter danego terenu wyznacza plan miejscowy. Tam należy szukać wyjaśnienia, czy przedmiotem transakcji jest teren budowlany, czy też szerzej - przeznaczony pod zabudowę.

W przypadku jego braku zgodnie z art. 4 ust. 2 tej ustawy określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Zgodnie natomiast z art. 9 ust. 1 ww. ustawy w celu określenia polityki przestrzennej gminy, w tym lokalnych zasad zagospodarowania przestrzennego, rada gminy podejmuje uchwałę o przystąpieniu do sporządzania studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy, zwanego dalej "studium". Ustalenia studium są wiążące dla organów gminy przy sporządzaniu planów miejscowych (art. 9 ust. 4).

Należy również zauważyć, że ustawa o VAT w art. 43 ust. 1 pkt 9 posługuje się kryterium przeznaczenia terenu, a nie jego klasyfikacją gleboznawczą.

Jak wykazano powyżej o przeznaczeniu gruntu rozstrzyga odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego decyduje o kwalifikacji gruntu.

We wniosku Wnioskodawca wskazał, iż przedmiotowe grunty według wypisu z rejestru gruntów są to grunty orne, łąki trwałe.

O ile przeznaczenie terenu określa plan zagospodarowania przestrzennego, decyzja o ustaleniu warunków zabudowy oraz studium zagospodarowania, o tyle ewidencja gruntów i budynków jest jedynie urzędowym zbiorem informacji faktycznych. Wynikające z niej zapisy są odzwierciedleniem stanu faktycznego i prawnego na dzień dokonania wpisu.

Dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią podstawę m.in. planowania przestrzennego, jednakże tylko w zakresie danych faktycznych w niej zawartych i nie określają przeznaczenia gruntu. Stąd też z uwagi na fakt, iż w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT mowa jest o przeznaczeniu terenu, a nie o klasyfikacji gleboznawczej, nie powinna być ona co do zasady w tym przypadku brana pod uwagę.

Zatem fakt, iż w ewidencji gruntów wskazana we wniosku przez Wnioskodawcę nieruchomość gruntowa oznaczona jest jako grunty orne, łąki trwałe nie ma znaczenia dla określenia przeznaczenia danego terenu.

Z wniosku wynika, że w obowiązującym planie zagospodarowania przestrzennego będące przedmiotem sprzedaży działki znajdują się w granicach terenów przeznaczonych pod usługi sportu i turystyki. Zatem ich podstawowym przeznaczeniem jest budowa obiektów związanych z usługami turystyki i sportu. Przy czym bez znaczenia dla przedmiotu sprawy pozostaje fakt, że ustalenia posiadają szczególne warunki zagospodarowania terenów tj. realizacja zabudowy może nastąpić po wykonaniu sieci i urządzeń kanalizacji sanitarnej oraz że na sprzedanych działkach nie ma takich urządzeń.

Na marginesie należy zauważyć, że w ocenie tut. organu wybudowanie przez Wnioskodawcę na przedmiotowej nieruchomości drogi i sieci wodnokanalizacyjnych (mimo, że same sprzedane działki były nieuzbrojone - prace te dotyczyły drogi dojazdowej) stanowi działanie umożliwiające nowemu właścicielowi (właścicielom) późniejsze uzbrojenie każdej z działek i prowadzenie ewentualnej budowy na poszczególnych działkach.

Zatem bezsprzecznym pozostaje więc fakt, iż działki będące przedmiotem sprzedaży znajdują się na terenach przeznaczonych pod zabudowę.

W świetle powyższego dostawa (sprzedaż) tych działek niezabudowanych, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT podlegała opodatkowaniu 22% stawką podatku od towarów i usług, gdyż żaden przepis ustawy o VAT oraz rozporządzenia wykonawczego do tej ustawy nie zwalnia od tego podatku dostawy tych działek ani nie przewiduje innej (niż podstawowa) stawki podatku VAT przy tej transakcji.

Ponadto w myśl art. 113 ust. 1 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2009 r.) zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 50.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Podkreślić należy, iż zgodnie z art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d) cytowanej ustawy, zwolnienia od podatku, wskazanego w ust. 1 i ust. 9 tego artykułu, nie stosuje się do podmiotów dokonujących dostaw terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę.

Oznacza to, że Wnioskodawca, który dokonał sprzedaży terenów budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę zobowiązany jest do opodatkowania tych transakcji, także wtedy, gdy osiągnięty obrót z tego tytułu nie przekroczył kwoty określonej w ww. art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca i tak jest już zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym (i był nim na moment sprzedaży gruntów w 2009 r.), tak więc wszelkie czynności dokonywane przez niego jako podatnika VAT podlegają opodatkowaniu zgodnie z przepisami ustawy.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Należy jednak zaznaczyć, że niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Należy również dodać, że niniejsza interpretacja dotyczy jedynie oceny przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego. Dlatego też, Wnioskodawca nie będzie chroniony w sytuacji, jeśli przedstawiony przez niego we wniosku stan faktyczny będzie odbiegał od rzeczywistości. Jego weryfikacja będzie jednakże możliwa dopiero w toku kontroli podatkowej bądź kontroli skarbowej, a następnie w toku postępowania podatkowego. W przypadku, gdy ustalony w tych postępowaniach stan faktyczny nie będzie zgadzał się z opisanym we wniosku, Wnioskodawca poniesie wszelkie negatywne tego konsekwencje.

Odnośnie wskazanych we wniosku wyroków WSA sygn. akt I SA/Wr 1254/05, sygn. akt I SA/Wr 95/09, sygn. akt I SA/Po 699/09 i sygn. akt I SA/Po 424/09 stwierdzić należy, iż wydane zostały na tle indywidualnych stanów faktycznych w konkretnych sprawach i dotyczą wyłącznie tych spraw, w których zapadły. Ponadto tut. organ nie podziela stanowiska zaprezentowanego w tych orzeczeniach zwłaszcza, że przedmiotowej materii zapadły również odmienne wyroki, przykładowo można wskazać: sygn. akt I SA/Ol 484/08, I SA/ Ol 367/08 czy I SA/Op 339/09.

W odniesieniu natomiast do wskazanego przez Wnioskodawcę wyroku ETS C-230/94 należy wskazać, dotyczy on wykorzystania towarów na potrzeby osobiste w sytuacji, w której towary (składniki majątku) nie są używane w działalności gospodarczej, lecz pozostawione w dyspozycji podatnika lub jego pracowników tak, by w każdej chwili możliwe było korzystanie z nich na potrzeby osobiste.

Natomiast odnośnie powołanego wyroku ETS C-291/92 stwierdzić należy, iż dotyczy on sytuacji zbycia przez osobę domu wypoczynkowego, którego część wykorzystywana była przez sprzedającego na prywatne cele mieszkaniowe, a więc odnosi się do odmiennego od wskazanego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego, bowiem Wnioskodawca przedmiotowy grunt nabywał w celu prowadzenia w przyszłości gospodarstwa rolnego, czego w żadnym razie nie można uznać za wykorzystywanie w celach prywatnych.

Z kolei ETS w wyroku C-400/98 rozpatrzył zagadnienie dotyczące prawa do odliczenia podatku, które przysługiwało w stosunku do pierwszych wydatków inwestycyjnych poniesionych w celu i z zamiarem rozpoczęcia czynności opodatkowanych. Wyrok ten wręcz potwierdza prawidłowość stanowiska zajętego przez tut. organ w niniejszej interpretacji, gdyz ETS stwierdził w nim, że "Ten, kto ma zamiar potwierdzony przez obiektywne czynniki rozpoczęcia niezależnej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 4 szóstej dyrektywy, i kto dokonuje pierwszych wydatków inwestycyjnych w tym celu, musi być uznawany za podatnika."

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.