IBPP1/443-381/14/AZb

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 7 kwietnia 2014 r. (data wpływu 15 kwietnia 2014 r.), uzupełnionym pismem z 14 lipca 2014 r. (data wpływu 16 lipca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, czy prawidłowe będzie wystawienie przez Wnioskodawcę not korygujących do faktur wskazanych w treści wniosku, prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur korygujących, wystawionych przez kontrahenta po otrzymaniu not korygujących od Wnioskodawcy, w części dotyczącej usług wykonanych na rzecz A. P. oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur w części dotyczącej usług związanych z dokończeniem prac w ramach Umowy podwykonawczej - jest prawidłowe.

W dniu 15 kwietnia 2014 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, czy prawidłowe będzie wystawienie przez Wnioskodawcę not korygujących do faktur wskazanych w treści wniosku, prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur korygujących, wystawionych przez kontrahenta po otrzymaniu not korygujących od Wnioskodawcy, w części dotyczącej usług wykonanych na rzecz A. P. oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur w części dotyczącej usług związanych z dokończeniem prac w ramach Umowy podwykonawczej.

Wniosek ten został uzupełniony pismem z 14 lipca 2014 r. (data wpływu 16 lipca 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 4 lipca 2014 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 28 sierpnia 2013 r. Wnioskodawca działający pod firmą "XXX" (dalej "Wnioskodawca") podpisał ugodę pozasądową (porozumienie) z firmą "Z. sp. z o.o." (dalej "Z.") z siedzibą w....

Zważywszy, że Miasto i Wnioskodawca zawarły w 18 marca 2011 r. wraz z A.... sp. z o.o. (dalej "A. P.") oraz A.... (dalej "A. N.") umowę o wykonanie budowy miejskiej pływalni w... (dalej "Projekt"), a później A. P. i A. N. ogłosiły upadłość, Wnioskodawca postanowił dokończyć samodzielnie Projekt. W związku z tym, iż Wnioskodawca jako członek konsorcjum odpowiadał na zasadzie solidarności za wykonanie Projektu wraz z pozostałymi członkami konsorcjum, Z. skierowało w stosunku do Wnioskodawcy roszczenie wynikające z umowy pomiędzy Z. i A. P. z 27 sierpnia 2012 r. nr... (dalej "Umowa podwykonawcza").

W związku z tym, jak również z uwagi na możliwość podniesienia roszczeń Miasta... względem Wnioskodawcy z tytułu niewykonania Projektu, na mocy wspomnianej ugody Wnioskodawcy z Z. z 28 sierpnia 2013 r. (dalej "Ugoda"), Wnioskodawca (czyli podmiot należący wcześniej do konsorcjum wspólnie z A. P. i A. N.), uznał zobowiązanie po byłym konsorcjancie tj. A. P., wynikające z Umowy podwykonawczej, a Z. zgodziło się dokończyć prace podwykonawcze (instalacje i przyłącza CO, instalacje wodno-kanalizacyjne, instalacje grzewcze, gazu i źródeł ciepła wraz z automatyką źródeł ciepła). Zobowiązanie to zostało również ujęte w ugodzie zawartej między Wnioskodawcą, a Miastem... dnia 29 sierpnia 2013 r. (dalej "Ugoda z Miastem"), w pozycji nr 8 załącznika nr 1.

Wspomniane zobowiązanie A. P. względem Z. opiewało na kwotę w wysokości 451 280,14 zł, i składały się na nie:

Dodatkowo Wnioskodawca zobowiązał się zapłacić Z. wynagrodzenie za dokończenie prac w wysokości 301 088,40 zł.

Na podstawie § 3 pkt 7 Ugody Wnioskodawca zobowiązał się do wystawienia w ciągu 7 dni od zawarcia Ugody not korygujących do wspomnianych faktur wystawionych przez Z. na nabywcę A. P., tak aby nabywcą usług był Wnioskodawca.

Wspomniane faktury prawdopodobnie zostały ujęte w księgach rachunkowych firmy A. P.

W uzupełnieniu wniosku z 16 lipca 2014 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1. Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym od dnia 21 czerwca 1993 r. i od tej daty składa miesięczne deklaracje VAT-7 w zakresie podatku należnego i naliczonego.

2. Firma "Z. sp. z o.o." (dalej "Z.") z siedzibą w... jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

3. Wystawcą faktur wskazanych we wniosku z 15 maja 2013 r. i z dnia 26 czerwca 2013 r. było Z. Natomiast nabywcą usługi była spółka A. P. Spółka z o.o. (dalej "A. P.").

4. Przedmiotowe faktury: z 15 maja 2013 r. i z dnia 26 czerwca 2013 r. dokumentują świadczenie usług budowlanych w miesiącach maju i czerwcu 2013 r. (wykonanie instalacji grzewczych, gazu, źródła ciepła wraz z automatyką źródeł ciepła, instalacji co., instalacji wod-kan, przyłącza co. w Miejskiej Pływalni w...) przez Z.

5. Faktycznym nabywcą wykonanych usług udokumentowanych fakturami: z 15 maja 2013 r. i z dnia 26 czerwca 2013 r. była A. P. - tj. lider konsorcjum w skład którego na mocy umowy konsorcjum z 17 stycznia 2011 r. wchodzili również A. N. oraz Wnioskodawca. Wspomniane konsorcjum dnia 18 marca 2011 r. podpisało z Gminą Miasto (na podstawie dokonanego przez Gminę Miasto... w ramach przetargu nieograniczonego wyboru konsorcjum jako wykonawcy projektu) na wykonanie miejskiej pływalni w....

6. Podstawą do wystawienia faktur: z 15 maja 2013 r. i z dnia 26 czerwca 2013 r. była umowa zawarta pomiędzy firmą Z. i A. P. z 27 sierpnia 2012 r. (dalej "Umowa podwykonawcza"). Z. zobowiązało się wykonać roboty instalacyjne w okresie trwania umowy podwykonawczej na rzecz firmy A. P. - tj. lidera wspomnianego w pkt 5 wyżej konsorcjum. Firma A. P. zobowiązała się do zapłaty za faktury firmie Z. Nie było dodatkowej umowy między ww. firmami.

7. Faktury: z 15 maja 2013 r. i z dnia 26 czerwca 2013 r. potwierdzają czynności faktycznie wykonane w częściach określonych w Umowie podwykonawczej. Czynności udokumentowane ww. fakturami stanowią czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług w stawce 23%.

8. Faktury: z 15 maja 2013 r. i z dnia 26 czerwca 2013 r. odzwierciedlały w prawidłowy sposób zaistniałe zdarzenia gospodarcze (częściowe wykonanie przez Z. na rzecz A. P. prac instalatorskich określonych w umowie podwykonawczej).

9. Przedmiotowe faktury otrzymała firma A. P. - lider konsorcjum. Wnioskodawca dysponuje duplikatami ww. faktur.

10. Wnioskodawca uznał roszczenie względem Z., ponieważ jako członek konsorcjum odpowiadał solidarnie za zobowiązania konsorcjum (w tym również za zobowiązania wobec podwykonawców zgłoszonych drogą oficjalną). Wnioskodawca jest zobowiązany do spłaty ww. zobowiązania względem Z., ponieważ podwykonawca zgłoszony drogą oficjalną może dochodzić swoich roszczeń z tytułu niezapłaconych faktur od inwestora, w tym przypadku Miasta..., które uznało jego roszczenie. Z kolei inwestor ma prawo wyegzekwować kwoty należności od każdego z członków konsorcjum. W tym przypadku tylko od Wnioskodawcy, ponieważ pozostali dwaj członkowie konsorcjum ogłosili upadłość. Na podstawie art. 141 w związku z art. 23 ust. 1 ustawy prawo zamówień publicznych wykonawcy, którzy wspólnie otrzymali zamówienie, ponoszą solidarna odpowiedzialność za wykonanie umowy. Solidarność oznacza pełną odpowiedzialność każdego z członków konsorcjum za wykonanie całej umowy, niezależnie od ustalonego między członkami konsorcjum podziału zadań. Oznacza to, że zamawiający (tutaj Miasto...) jest uprawniony do dochodzenia naprawienia szkody w razie niewykonania umowy od wszystkich członków konsorcjum łącznie, od kilku z nich lub każdego z osobna. Solidarny charakter odpowiedzialności członków konsorcjum w stosunku do zamawiającego wynika bezpośrednio z ustawy, wykluczając możliwość jej ograniczenia, lub wyłączenia w drodze umowy między stronami.Zamawiający zawsze będzie uprawniony do wystąpienia z roszczeniem nie tylko przeciwko bezpośredniemu sprawcy szkody, tj. podmiotowi, który nie wykonał, lub nienależycie wykonał część zamówienia, ale także przeciwko innemu członkowi konsorcjum będącemu np. w lepszej kondycji finansowej. Wnioskodawca zawarł w dniu 17 stycznia 2011 r. wraz z A. P. oraz A. N. umowę konsorcjum, z której § 2.1 wynika, że wszyscy członkowie konsorcjum odpowiadają solidarnie za wykonanie umowy.

11. Ugoda pozasądowa pomiędzy Wnioskodawcą a Z. dotyczyła dokończenia prac wynikających z umowy zawartej pomiędzy Z., a A. P. Z. zobowiązało się na podstawie wspomnianej ugody do dokończenia wszelkich prac instalacyjnych, a Wnioskodawca do zapłaty niezapłaconych przez A. P. kwot wynikających z faktur z 15 maja 2013 r. i z dnia 26 czerwca 2013 r. oraz do zapłaty kwot wynikających z faktur dotyczących dokończenia prac (tekst jedn.: faktur, które zostały wystawione już na Wnioskodawcę).

12. Wnioskodawca zadał we wniosku pytanie, czy będzie przysługiwało mu prawo odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur korygujących, jeśli takowe wystawi Z. po otrzymaniu not korygujących od Wnioskodawcy, w części dotyczącej wykonanych już usług na rzecz A. P. Korekta objęłaby zmianę nabywcy usług z firmy A. P. na Wnioskodawcę. Wnioskodawca otrzymał od firmy Z. duplikaty faktur z 15 maja 2013 r. i z dnia 26 czerwca 2013 r. i zgodnie z § 3 pkt 7 ugody pozasądowej z Z. z dnia 28 sierpnia 2013 r. Wnioskodawca wystawił noty korygujące do ww. faktur zmieniając nabywcę usług z firmy A. P. sp. z o.o. na firmę Wnioskodawcy.

13. Przyczyną wystawienia faktur korygujących do faktur z 15 maja 2013 r. i z dnia 26 czerwca 2013 r. może być zmiana nabywcy usług z A. P. na Wnioskodawcę.

14. Wystawienie faktur korygujących do faktur z 15 maja 2013 r. i z dnia 26 czerwca 2013 r. jest elementem stanu przyszłego - Wnioskodawca zadał to pytanie w celu rozstrzygnięcia, czy przysługiwać mu będzie prawo odliczenia podatku naliczonego od faktur korygujących, które Z. mogłoby wystawić po otrzymaniu not korygujących od Wnioskodawcy, tj. faktur wskazujących, iż nabywcą usługi świadczonej przez Z. jest Wnioskodawca, a nie A. P.

15. Tak jak na notach korygujących do wspomnianych faktur, nabywcą usługi widniejącym na fakturach korygujących miałby być Wnioskodawca.

16. Faktycznym nabywcą usług, których świadczenie dokumentowały faktury pierwotne wystawione przez Z. była A. P. - lider konsorcjum i jednocześnie podmiot, który posiadał w tym zakresie wiążącą umowę z Z. To A. P. miała należycie wykonać tę umowę, jednakże w wyniku ogłoszenia upadłości, nie była w stanie pokryć roszczeń Z.

17. Firma Wnioskodawcy wykonuje czynności wyłącznie opodatkowane. Wnioskodawca nie wie, jakimi kryteriami powinien się kierować przy rozstrzyganiu, czy jest faktycznym nabywcą usług wynikających z faktur pierwotnych. Z jednej strony to A. P. była podmiotem, z którym Z. posiadało umowę na wykonanie wspomnianych we wniosku prac, z drugiej jednak strony Wnioskodawca przejął zaległe zobowiązania A. P. wobec Z. na zasadzie solidarnej odpowiedzialności, jak również odpowiadał przed Gminą Miasto... za samodzielne dokończenie inwestycji, pokrycie zobowiązań względem podwykonawców (w tym podwykonawców, z którym umowy miała A. P.). W związku z powyższym, to Wnioskodawca faktycznie dokończył zadanie inwestycyjne powierzone konsorcjum przez Gminę Miasto..., wykorzystując przy tym usługi nabyte od Z.

18. Z. wystawiło faktury za dokończone prace na rzecz Wnioskodawcy na mocy zawartej ugody. Faktury te dokumentują czynności faktycznie wykonane.

19. W odpowiedzi na pytanie tut. organu zawarte w wezwaniu, czy faktycznym nabywcą ww. usług realizowanych przez Z. na podstawie Ugody będzie Wnioskodawca, Wnioskodawca wskazał, że jest faktycznym nabywcą usług wykonanych przez Z.

20. Ww. usługi wykonane przez firmę Z. były wykorzystane przez Wnioskodawcę do wykonania czynności wyłącznie opodatkowanych.

21.

a. Umowa z dnia 18 marca 2011 r. zawarta pomiędzy Gminą Miasto... a A. P., A. N. i Wnioskodawcą (występujących w ramach konsorcjum) jest umową o wykonanie budowy miejskiej pływalni w.... Nie jest to umowa konsorcjum, ponieważ umowa konsorcjum musiała zostać zawarta przed przystąpieniem do przetargu. Jest to umowa na wykonanie budynku pływalni, po wygraniu przez Konsorcjum przetargu.

b. Pływalnię miało wybudować konsorcjum firm zgodnie z podpisaną umową konsorcjum z dnia 11 stycznia 2011 r. (zawiązanego między Wnioskodawcą, A. P. i A. N.) na rzecz Inwestora tj. Gminy Miasto....

c. Inwestorem była Gmina Miasto..., Członkami Konsorcjum wspólnie otrzymującymi zadanie byli Wnioskodawca, A. P. i A. N. Liderem Konsorcjum była firma A. P., a pozostali członkowie byli partnerami. Do czasu ogłoszenia upadłości przez dwóch członków Konsorcjum (tekst jedn.: A. P. i A. N.) faktury za roboty budowlane wystawiał względem Inwestora lider konsorcjum. Lider płacił pozostałym członkom Konsorcjum.

d. Wnioskodawca odpowiedzialny był za wykonanie stanu surowego budynku, natomiast pozostali członkowie za dokończenie i wyposażenie obiektu.

22. Umowa zawarta pomiędzy Z. i A. P. z dnia 27 sierpnia 2012 r. (tekst jedn.: wspomniana wcześniej Umowa podwykonawcza) dotyczyła wykonania robót w zakresie instalacji sanitarnych. Zgodnie z tą umową, Z. zobowiązało się do wykonania przedmiotowych instalacji, a A. P. do odbioru i zapłaty za te prace. Zawarcie ww. umowy miało bezpośredni związek z wykonaniem budowy miejskiej pływalni w..., ponieważ bez tych instalacji nie można byłoby wykonać tego obiektu.

23. Z. do czasu ogłoszenia upadłości przez A. P. było wyłącznie podwykonawcą ww. firmy. Po podpisaniu ugody pozasądowej przez Z. i Wnioskodawcy stała się podwykonawcą Wnioskodawcy. Z. nie pełniło żadnej innej roli w ramach budowy miejskiej pływalni.

24. Prace objęte projektem Miejska Pływalnia w... zostały zakończone przez firmę Wnioskodawcy na rzecz Inwestora - Gminy Miasto..., ponieważ po podpisaniu porozumienia z inwestorem Wnioskodawca stał się Generalnym wykonawcą na obiekcie miejskiej pływalni. Natomiast firma Z. kończyła tylko cześć prac związanych budową basenu (w zakresie instalacji) - jako podwykonawca Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1. Czy prawidłowe w świetle art. 106k ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług będzie wystawienie przez Wnioskodawcę not korygujących do faktur wspomnianych w stanie przyszłym.

2. Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur korygujących, które wystawi Z. po otrzymaniu not korygujących od Wnioskodawcy, w części dotyczącej wykonanych już usług na rzecz A. P....

3. Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur, które wystawi Z. na Wnioskodawcę jako nabywcę, w części dotyczącej usług, które związane są z dokończeniem prac w ramach Umowy podwykonawczej.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

W świetle art. 106k ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług nieprawidłowym będzie wystawienie przez Wnioskodawcę not korygujących do faktur opisanych we wniosku. Zgodnie bowiem z art. 106k ustawy o podatku od towarów i usług (dalej "u.p.t.u."), nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę zawierającą pomyłki, z wyjątkiem pomyłek w zakresie danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 8-15 u.p.t.u., może wystawić fakturę nazwaną notą korygującą. Faktura taka wymaga akceptacji wystawcy faktury. Zgodnie natomiast z art. 106e ust. 1 pkt 3 u.p.t.u. faktura powinna zawierać m.in. imię i nazwisko lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy. Zdaniem Wnioskodawcy nie może on wystawić not korygujących do faktur wskazanych we wniosku, gdyż w ogóle nie otrzymał jako nabywca rzeczonych faktur. Dodatkowo, faktury nie zawierają pomyłek, gdyż rzeczywistym nabywcą usług od Z. było A. P.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 u.p.t.u. przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 u.p.t.u. Za nabywcę usługi należy uznać podmiot, z którym wiązał Z. odpowiedni stosunek cywilnoprawny, regulujący obowiązek wykonania usługi przez Z. i obowiązek zapłaty wynagrodzenia przez nabywcę usług. Nie ulega wątpliwości, że w chwili wykonywania usługi podmiotem nabywającym - na mocy Umowy Podwykonawczej - było A. P., a nie Wnioskodawca. Co więcej, usługa została wykonana, w części uzasadniającej zapłatę przez A. P. odpowiedniej części wynagrodzenia. Wynika to z faktu, że po stronie A. P. powstał dług, do którego zapłaty na zasadzie solidarności - na mocy umowy dotyczącej Projektu zawartej pomiędzy Miastem..., a wszystkimi członkami konsorcjum i przepisów ustawy o zamówieniach publicznych - był zobowiązany Wnioskodawca jako członek konsorcjum. Wnioskodawca był więc obok A. P. dłużnikiem z tytułu Umowy podwykonawczej i to właśnie do Wnioskodawcy Z. skierowało roszczenie wynikające z Umowy podwykonawczej.

W związku z powyższym faktury za usługi wykonane już w ramach Umowy podwykonawczej winny być udokumentowane fakturami wystawionymi na rzecz A. P. Nie ma w tym momencie znaczenia, iż zgodnie z Ugodą Wnioskodawca zobowiązał się wystawić noty korygujące do faktur, aby zostać uwidoczniony na fakturach jako nabywca. Przemawia za tym fakt, iż obowiązek wystawiania faktur, w tym faktur i not korygujących wynika z bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa i strony nie mogą tego obowiązku w drodze wzajemnych umów modyfikować.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy nie będzie mu przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur korygujących, które wystawi Z. po otrzymaniu not korygujących od Wnioskodawcy. Zgodnie bowiem z art. 106j ust. 1 pkt 5 u.p.t.u. fakturę korygująca wystawia się m.in. w przypadku, gdy po wystawieniu faktury stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Mając na uwadze stanowisko strony do pyt. 1 niniejszego wniosku, należy uznać, iż nie doszło do pomyłki w jakiejkolwiek pozycji faktury. Ponadto na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. wskazuje, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku naliczonego faktury, w przypadku gdy wystawione faktury lub faktury stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Z uwagi na to, że Wnioskodawca nie był nabywcą usług wynikających ze wspomnianych we wniosku faktur opiewających na łączną kwotę 451 280,14 zł, faktura w takiej części dokumentowałaby usługę, która nie została wykonana, gdyż w tym zakresie Z. na rzecz Wnioskodawcy nie świadczyło żadnych usług (robiło to na rzecz A. P.). W związku z tym, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwać prawo odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych faktur, jeżeli takowe otrzyma od Z.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy będzie przysługiwało mu prawo odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur, które wystawi Z. na Wnioskodawcę jako nabywcę, w części dotyczącej usług, które związane są z dokończeniem prac w ramach Umowy podwykonawczej. Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 u.p.t.u. Zgodnie natomiast z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a u.p.t.u. kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. W związku z tym, iż na mocy Ugody Z. zgodziło się dokończyć prace podwykonawcze (instalacje i przyłącza CO, instalacje wodno-kanalizacyjne, instalacje grzewcze, gazu i źródeł ciepła wraz z automatyką źródeł ciepła), a Wnioskodawca zobowiązał się uiścić za te czynności wynagrodzenie w wysokości 301 088,40 zł, zdaniem Wnioskodawcy nie ma wątpliwości, iż w tym zakresie Ugoda jest nawiązaniem cywilnoprawnej umowy o roboty budowlane. W związku z tym, nabywcą usług będzie Wnioskodawca i to na niego jako nabywcę powinna zostać wystawiona faktura VAT/faktury VAT. Mając w dodatku na uwadze, iż Wnioskodawca zamierza wykorzystać nabyte usługi do wykonania czynności opodatkowanych, zdaniem Wnioskodawcy nie ma wątpliwości, iż przysługiwało mu będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tej faktury/faktur.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r., działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 106 ust. 1 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.), podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zasady wystawiania faktur VAT i innych dokumentów z nimi zrównanych uregulowane zostały szczegółowo w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 z późn. zm.) obowiązującego do dnia 31 grudnia 2013 r.

Przepis § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia wskazywał, jakie elementy powinna zawierać faktura. I tak, w myśl § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2013 r. do 31 grudnia 2013 r.), faktura powinna zawierać:

Ustawodawca w ww. rozporządzeniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., przewidział dwie procedury korygowania faktur VAT, tj.:

* § 13 i § 14 rozporządzenia określały przypadki, w których dopuszczalne było wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej,

* § 15 rozporządzenia określał przypadki, w których możliwe było wystawienie przez nabywcę noty korygującej.

Natomiast kwestię dotyczącą ponownego wystawienia faktury w przypadku gdy faktura ulegnie zniszczeniu albo zaginie uregulowano w § 20 ww. rozporządzenia.

W związku z późn. zm. wprowadzonymi ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 35 z późn. zm.) na mocy art. 1 pkt 49 ww. ustawy uchylono art. 106 ustawy o VAT. Wprowadzono natomiast blok przepisów dotyczących fakturowania w dodanych do ustawy o VAT art. 106a-106q oraz rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 3 grudnia 2013 r. w sprawie wystawiania faktur (Dz. U. poz. 1485). Tym samym rozporządzenie z dnia 28 marca 2011 r., wydane m.in. na podstawie art. 106 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, z dniem 1 stycznia 2014 r. (w związku z uchyleniem art. 106) utraciło moc w zakresie dotyczącym szczegółowych zasad wystawiania faktur.

Na podstawie zmian wprowadzonych ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. większość regulacji dotyczących fakturowania, a objęta dotychczas rozporządzeniem z dnia 28 marca 2011 r., została przeniesiona do ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

Zgodnie z przepisem art. 106e ust. 1 ustawy o VAT, obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., faktura powinna zawierać:

Na podstawie art. 106j ust. 1 ww. ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Jak stanowi art. 106j ust. 2 ww. ustawy, faktura korygująca powinna zawierać:

Zgodnie z art. 106j ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy podatnik udziela opustu lub obniżki ceny w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych lub świadczonych na rzecz jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca, o której mowa w ust. 2:

W myśl art. 106k ust. 1 ww. ustawy, nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę zawierającą pomyłki, z wyjątkiem pomyłek w zakresie danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 8-15, może wystawić fakturę nazywaną notą korygującą.

Jak wynika z art. 106k ust. 2 ww. ustawy, faktura, o której mowa w ust. 1, wymaga akceptacji wystawcy faktury.

Zgodnie z art. 106k ust. 3 ww. ustawy, faktura, o której mowa w ust. 1, powinna zawierać:

Stosownie do art. 106k ust. 4 ww. ustawy, przepisy ust. 1-3 nie naruszają przepisów dotyczących wystawiania faktur korygujących.

Zgodnie z art. 106I ust. 1 ww. ustawy, w przypadku gdy faktura ulegnie zniszczeniu albo zaginie:

W myśl art. 106I ust. 2 ww. ustawy, faktura wystawiona ponownie powinna zawierać wyraz "DUPLIKAT" oraz datę jej wystawienia.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, do dokumentowania czynności dokonanych przed dniem 1 stycznia 2014 r. stosuje się przepisy art. 106 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed tym dniem, oraz przepisy wydane na jego podstawie, z zastrzeżeniem ust. 2.

W myśl art. 12 ust. 2 ww. ustawy, do wystawiania faktur korygujących faktury wystawione przed dniem 1 stycznia 2014 r. i faktury wystawione zgodnie z ust. 1 oraz do wystawiania faktur będących duplikatami takich faktur stosuje się odpowiednio przepisy art. 106j-106I ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.) kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem, który umożliwia podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, takimi których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Istnienie związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku również w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, s. 1 z późn. zm.). Stanowisko powyższe znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz braku przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT.

I tak, na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca podpisał ugodę pozasądową (porozumienie) z firmą Z.

Miasto... i Wnioskodawca zawarły w 18 marca 2011 r. wraz z A. P. sp. z o.o. (dalej "A. P.") oraz A. N. (dalej "A. N.") umowę o wykonanie budowy miejskiej pływalni w... (dalej "Projekt"), a później A. P. i A. N. ogłosiły upadłość. Wnioskodawca postanowił dokończyć samodzielnie Projekt. W związku z tym, iż Wnioskodawca jako członek konsorcjum odpowiadał na zasadzie solidarności za wykonanie Projektu wraz z pozostałymi członkami konsorcjum, Z. skierowało w stosunku do Wnioskodawcy roszczenie wynikające z umowy pomiędzy Z. i A. P. z 27 sierpnia 2012 r. (dalej "Umowa podwykonawcza").

W związku z tym, jak również z uwagi na możliwość podniesienia roszczeń Miasta... względem Wnioskodawcy z tytułu niewykonania Projektu, na mocy wspomnianej ugody Wnioskodawcy z Z. z 28 sierpnia 2013 r. (dalej "Ugoda"), Wnioskodawca (czyli podmiot należący wcześniej do konsorcjum wspólnie z A. P. i A. N.), uznał zobowiązanie po byłym konsorcjancie tj. A. P., wynikające z Umowy podwykonawczej, a Z. zgodziło się dokończyć prace podwykonawcze (instalacje i przyłącza CO, instalacje wodno-kanalizacyjne, instalacje grzewcze, gazu i źródeł ciepła wraz z automatyką źródeł ciepła). Zobowiązanie to zostało również ujęte w ugodzie zawartej między Wnioskodawcą, a Miastem... dnia 29 sierpnia 2013 r. (dalej "Ugoda z Miastem").

Wspomniane zobowiązanie A. P. względem Z. opiewało na kwotę w wysokości 451 280,14 zł, i składały się na nie:

Dodatkowo Wnioskodawca zobowiązał się zapłacić Z. wynagrodzenie za dokończenie prac w wysokości 301 088,40 zł.

Na podstawie § 3 pkt 7 Ugody Wnioskodawca zobowiązał się do wystawienia w ciągu 7 dni od zawarcia Ugody not korygujących do wspomnianych faktur wystawionych przez Z. na nabywcę A. P., tak aby nabywcą usług był Wnioskodawca.

Wspomniane faktury prawdopodobnie zostały ujęte w księgach rachunkowych firmy A. P.

Jak wyjaśnił Wnioskodawca, wystawcą faktur wskazanych we wniosku z 15 maja 2013 r. i z dnia 26 czerwca 2013 r. było Z., natomiast nabywcą usługi była spółka A. P. Spółka z o.o. ("A. P."). Przedmiotowe faktury dokumentują świadczenie usług budowlanych w miesiącach maju i czerwcu 2013 r. (wykonanie instalacji grzewczych, gazu, źródła ciepła wraz z automatyką źródeł ciepła, instalacji co., instalacji wod-kan, przyłącza co. w Miejskiej Pływalni w...) przez Z.

Jak wskazał Wnioskodawca, faktycznym nabywcą wykonanych usług udokumentowanych ww. fakturami była A. P. - tj. lider konsorcjum w skład którego na mocy umowy konsorcjum z 17 stycznia 2011 r. wchodzili również A. N. oraz Wnioskodawca. Wspomniane konsorcjum dnia 18 marca 2011 r. podpisało z Gminą Miasto... (na podstawie dokonanego przez Gminę Miasto... w ramach przetargu nieograniczonego wyboru konsorcjum jako wykonawcy projektu) na wykonanie miejskiej pływalni w....

Podstawą do wystawienia przedmiotowych faktur była umowa zawarta pomiędzy firmą Z. i A. P. z 27 sierpnia 2012 r. ("Umowa podwykonawcza"). Z. zobowiązało się wykonać roboty instalacyjne w okresie trwania umowy podwykonawczej na rzecz firmy A. P. - tj. lidera konsorcjum. Firma A. P. zobowiązała się do zapłaty za faktury firmie Z.

Ww. faktury potwierdzają czynności faktycznie wykonane w częściach określonych w Umowie podwykonawczej. Czynności udokumentowane ww. fakturami stanowią czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług w stawce 23%.

Faktury z 15 maja 2013 r. i z 26 czerwca 2013 r. odzwierciedlały w prawidłowy sposób zaistniałe zdarzenia gospodarcze (częściowe wykonanie przez Z. na rzecz A. P. prac instalatorskich określonych w umowie podwykonawczej).

Przedmiotowe faktury otrzymała firma A. P. - lider konsorcjum. Wnioskodawca dysponuje duplikatami ww. faktur.

W związku z tak przedstawionym zdarzeniem przyszłym Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy prawidłowe w świetle art. 106k ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług będzie wystawienie przez Wnioskodawcę not korygujących do faktur wspomnianych w stanie przyszłym.

Odnosząc się do powyższego, w pierwszej kolejności zauważyć należy, że celem faktury jest przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, zarówno pod względem przedmiotu transakcji, jak i podmiotów biorących w niej udział. Faktury są dokumentem o charakterze sformalizowanym. Co do zasady zatem, faktury muszą być wystawione zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze. Oznacza to, że nie można uznać za prawidłową fakturę, gdy sprzecznie z jej treścią wskazuje ona zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało bądź zaistniało w innych rozmiarach albo między innymi podmiotami.

Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie ww. dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego. Faktura jedynie sporządzona, a nie wprowadzona do obrotu prawnego, nie jest zatem fakturą wystawioną w rozumieniu cytowanych wyżej przepisów.

Z powyższego wynika, iż o prawidłowości faktur wystawianych i otrzymywanych przez podatników powinny decydować przede wszystkim ustalenia, czy dokumenty te potwierdzają rzeczywiste transakcje handlowe między określonymi podmiotami.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie brak jest podstaw do stwierdzenia, że pierwotne faktury z 15 maja 2013 r. i z 26 czerwca 2013 r. wystawione przez Z. na rzecz A. P. zostały wystawione w sposób nieprawidłowy.

Jak bowiem wskazał Wnioskodawca, faktycznym nabywcą wykonanych usług udokumentowanych ww. fakturami była A. P. - tj. lider konsorcjum w skład którego na mocy umowy konsorcjum z 17 stycznia 2011 r. wchodzili również A. N. oraz Wnioskodawca, zaś podstawą do wystawienia tych faktur była umowa podwykonawcza zawarta pomiędzy firmą Z. i A. P. z 27 sierpnia 2012 r., zgodnie z którą Z. zobowiązało się wykonać roboty instalacyjne w okresie trwania umowy podwykonawczej na rzecz firmy A. P. - tj. lidera konsorcjum a A. P. zobowiązała się do zapłaty za faktury firmie Z.

Skoro zatem, zgodnie ze stwierdzeniem Wnioskodawcy, przedmiotowe faktury potwierdzają czynności faktycznie wykonane w częściach określonych w Umowie podwykonawczej, ponadto odzwierciedlają w prawidłowy sposób zaistniałe zdarzenia gospodarcze (częściowe wykonanie przez Z. na rzecz A. P. prac instalatorskich określonych w umowie podwykonawczej), wówczas uznać należy, że faktury te potwierdzają rzeczywiste transakcje handlowe dokonane między określonymi podmiotami tj. Z. (usługodawcą) i A. P. (nabywcą).

Należy w tym miejscu zauważyć, że zgodnie z cyt. wyżej przepisem § 5 ust. 1 pkt 3 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z 28 marca 2011 r., faktura powinna zawierać imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy. Zatem w przypadku gdy faktycznym nabywcą usług była A. P. to na podstawie ww. przepisu, dane tej firmy jako nabywcy usług winny być wymienione na fakturze wystawionej stosownie do art. 106 ust. 1 ustawy.

Jak wyżej wskazano, ustawodawca uregulowania dotyczące korygowania faktur zawarł w art. 106j i art. 106k ustawy o VAT (w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. były to odpowiednio § 13, § 14 oraz § 15 ww. rozporządzenia). Dają one sprzedawcy jak i nabywcy towarów i usług odpowiednie instrumenty prawne, aby skorygować podstawowy dokument dla rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług, jakim jest faktura.

W tym miejscu wskazać należy, iż celem faktury jest przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, pełni ona bowiem szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT. Jeżeli więc faktura zawiera pomyłki dotyczące jakiejkolwiek pozycji powinna ona zostać skorygowana w ten sposób, aby odzwierciedlała faktycznie dokonaną transakcję między ściśle określonymi podmiotami gospodarczymi.

Faktury korygujące są natomiast specyficznym rodzajem faktur. Z przywołanych uregulowań wynika, że celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości, a prawo do ich wystawienia przysługuje wyłącznie sprzedawcy. Jeżeli po wystawieniu faktury VAT wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Zatem faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu.

Prawo korygowania faktur przysługuje także nabywcy. Na podstawie cyt. wyżej art. 106k ust. 1 ww. ustawy, nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę zawierającą pomyłki, z wyjątkiem pomyłek w zakresie danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 8-15, może wystawić fakturę nazywaną notą korygującą.

Wobec powyższego wskazać należy, iż dla dokonania korekty faktury ustawodawca przewidział formę faktury korygującej, którą może wystawić sprzedawca albo noty korygującej, do wystawienia której uprawniony jest nabywca towaru lub usługi.

Podkreślenia wymaga, że poprzez wystawienie noty korygującej można korygować wyłącznie błędy formalne, pomyłki, które nie mają istotnego znaczenia dla nabytych wcześniej praw czy rozliczeń. Pomyłki dotyczące niektórych danych nabywcy mogą być zatem skorygowane poprzez wystawioną przez nabywcę notę korygującą, pod warunkiem, iż nota taka będzie zawierała wszystkie elementy wskazane w ww. przepisach.

Gdy faktura zawiera błędy tylko w niektórych elementach nazwy podatnika czy oznaczenia towaru lub usługi, wówczas można je skorygować notą korygującą. Nie można natomiast poprzez wystawienie noty korygującej zmieniać podmiotu umowy sprzedaży. W przypadku bowiem, gdy błędne są wszystkie dane sprzedawcy lub nabywcy towaru lub usługi, wówczas nie jest dopuszczalne jej korygowanie przez nabywcę notą korygującą. Faktura wystawiona na innego podatnika dokumentuje czynności, które faktycznie nie zostały wykonane.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca odpowiadając na pytanie tut. organu zawarte w wezwaniu, kto (jaki podmiot) był wystawcą wskazanych we wniosku faktur tj. faktury VAT z 15 maja 2013 r. i faktury VAT z 26 czerwca 2013 r., a kto (jaki podmiot) został wskazany jako nabywca towarów lub usług, podał, że wystawcą ww. faktur było Z., natomiast nabywcą usługi była spółka A. P. Spółka z o.o. ("A. P.").

Ponadto, jak wskazał Wnioskodawca, faktycznym nabywcą wykonanych usług udokumentowanych ww. fakturami była A. P. - tj. lider konsorcjum w skład którego wchodzili również A. N. oraz Wnioskodawca. Przedmiotowe faktury otrzymała firma A. P. - lider konsorcjum. Wnioskodawca dysponuje duplikatami ww. faktur. Wspomniane faktury prawdopodobnie zostały ujęte w księgach rachunkowych firmy A. P.

Odnosząc przedstawione we wniosku okoliczności sprawy do przytoczonych wyżej przepisów prawa stwierdzić należy, iż przedstawiony przez Wnioskodawcę opis zdarzenia przyszłego nie wskazuje, aby faktura z 15 maja 2013 r. i faktura z 26 czerwca 2013 r. zawierały pomyłki wymagające skorygowania. Skoro faktury te zostały wystawione na faktycznego nabywcę tych usług i potwierdzają czynności faktycznie wykonane pomiędzy tymi podmiotami, to brak jest podstaw do uznania, że działaniem prawidłowym w świetle art. 106k ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług będzie wystawienie przez Wnioskodawcę not korygujących do przedmiotowych faktur zmieniających nabywcę. Powyższego nie zmienia fakt, że Wnioskodawca w drodze ugody zawartej z firmą Z. postanowił uznać roszczenie wynikające z umowy podwykonawczej zawartej pomiędzy Z. a A. P., bowiem - jak wyraźnie wskazał Wnioskodawca - faktury te odzwierciedlają w prawidłowy sposób zaistniałe zdarzenia gospodarcze. Ponadto, jak już zaznaczono powyżej, notą korygującą można korygować wyłącznie błędy formalne, pomyłki, które nie mają istotnego znaczenia dla nabytych wcześniej praw czy rozliczeń, nie można natomiast poprzez wystawienie noty korygującej zmieniać podmiotu umowy sprzedaży. Zwrócić należy również uwagę na fakt, że przedmiotowe faktury otrzymała firma A. P., Wnioskodawca dysponuje jedynie duplikatami ww. faktur. Z treści wniosku nie wynika jednak, aby oryginały tych faktur uległy zniszczeniu albo zaginęły, wprost przeciwnie - prawdopodobnie zostały one ujęte w księgach rachunkowych firmy A. P. Tym samym Wnioskodawca nie dysponuje oryginałami przedmiotowych faktur, bowiem otrzymała je firma A. P.

Wprawdzie Wnioskodawca na podstawie Ugody zobowiązał się do wystawienia w ciągu 7 dni od zawarcia Ugody not korygujących do faktur wystawionych przez Z. na nabywcę A. P., tak aby nabywcą usług był Wnioskodawca.

Należy jednak zauważyć, iż zgodnie z zasadą swobody umów wyrażoną w art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Strony mogą dowolnie ustalać stosunki cywilnoprawne, jednakże postanowienia umów nie mogą pozostawać w sprzeczności z innymi przepisami prawa, do stosowania których strony są zobowiązane. Powyższe oznacza, że postanowieniami umownymi nie można zmienić obowiązujących przepisów prawa dotyczących zasad i sposobu korygowania faktur czy to w drodze wystawienia przez sprzedawcę faktury korygującej, czy też wystawienia przez nabywcę noty korygującej.

Wobec powyższego uznać należy, że w świetle art. 106k ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wystawienie przez Wnioskodawcę not korygujących do faktury z 15 maja 2013 r. i faktury z 26 czerwca 2013 r., będzie działaniem nieprawidłowym.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii, czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur korygujących, które wystawi Z. po otrzymaniu not korygujących od Wnioskodawcy, w części dotyczącej wykonanych już usług na rzecz A. P.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca (czyli podmiot należący wcześniej do konsorcjum wspólnie z A. P. i A. N.) dnia 28 sierpnia 2013 r. zawarł ugodę z Z. Wnioskodawca, uznając zobowiązanie po byłym konsorcjancie tj. A. P., wynikające z Umowy podwykonawczej. Ugoda pozasądowa pomiędzy Wnioskodawcą a Z. dotyczyła dokończenia prac wynikających z umowy zawartej pomiędzy Z., a A. P. Z. zobowiązało się na podstawie wspomnianej ugody do dokończenia wszelkich prac instalacyjnych, a Wnioskodawca do zapłaty niezapłaconych przez A. P. kwot wynikających z faktur z 15 maja 2013 r. i z dnia 26 czerwca 2013 r. oraz do zapłaty kwot wynikających z faktur dotyczących dokończenia prac (tekst jedn.: faktur, które zostały wystawione już na Wnioskodawcę).

Wnioskodawca uznał roszczenie względem Z., ponieważ jako członek konsorcjum odpowiadał solidarnie za zobowiązania konsorcjum (w tym również za zobowiązania wobec podwykonawców zgłoszonych drogą oficjalną). Wnioskodawca jest zobowiązany do spłaty ww. zobowiązania względem Z., ponieważ podwykonawca zgłoszony drogą oficjalną może dochodzić swoich roszczeń z tytułu niezapłaconych faktur od inwestora, w tym przypadku Miasta..., które uznało jego roszczenie. Z kolei inwestor ma prawo wyegzekwować kwoty należności od każdego z członków konsorcjum. W tym przypadku tylko od Wnioskodawcy, ponieważ pozostali dwaj członkowie konsorcjum ogłosili upadłość. Na podstawie art. 141 w związku z art. 23 ust. 1 ustawy prawo zamówień publicznych wykonawcy, którzy wspólnie otrzymali zamówienie, ponoszą solidarna odpowiedzialność za wykonanie umowy. Solidarność oznacza pełną odpowiedzialność każdego z członków konsorcjum za wykonanie całej umowy, niezależnie od ustalonego między członkami konsorcjum podziału zadań. Oznacza to, że zamawiający (tutaj Miasto...) jest uprawniony do dochodzenia naprawienia szkody w razie niewykonania umowy od wszystkich członków konsorcjum łącznie, od kilku z nich lub każdego z osobna. Solidarny charakter odpowiedzialności członków konsorcjum w stosunku do zamawiającego wynika bezpośrednio z ustawy, wykluczając możliwość jej ograniczenia, lub wyłączenia w drodze umowy między stronami.

Zamawiający zawsze będzie uprawniony do wystąpienia z roszczeniem nie tylko przeciwko bezpośredniemu sprawcy szkody, tj. podmiotowi, który nie wykonał, lub nienależycie wykonał część zamówienia, ale także przeciwko innemu członkowi konsorcjum będącemu np. w lepszej kondycji finansowej. Wnioskodawca zawarł w dniu 17 stycznia 2011 r. wraz z A. P. oraz A. N. umowę konsorcjum, z której § 2.1 wynika, że wszyscy członkowie konsorcjum odpowiadają solidarnie za wykonanie umowy.

Wnioskodawca zadał we wniosku pytanie, czy będzie przysługiwało mu prawo odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur korygujących, jeśli takowe wystawi Z. po otrzymaniu not korygujących od Wnioskodawcy, w części dotyczącej wykonanych już usług na rzecz A. P. Korekta objęłaby zmianę nabywcy usług z firmy A. P. na Wnioskodawcę. Wnioskodawca otrzymał od firmy Z. duplikaty faktur z 15 maja 2013 r. i z dnia 26 czerwca 2013 r. i zgodnie z § 3 pkt 7 ugody pozasądowej z Z. z dnia 28 sierpnia 2013 r. Wnioskodawca wystawił noty korygujące do ww. faktur zmieniając nabywcę usług z firmy A. P. sp. z o.o. na firmę Wnioskodawcy.

Przyczyną wystawienia faktur korygujących do faktur z 15 maja 2013 r. i z dnia 26 czerwca 2013 r. może być zmiana nabywcy usług z A. P. na Wnioskodawcę.

Wystawienie faktur korygujących do faktur z 15 maj 2013 r. i z dnia 26 czerwca 2013 r. jest elementem stanu przyszłego - Wnioskodawca zadał to pytanie w celu rozstrzygnięcia, czy przysługiwać mu będzie prawo odliczenia podatku naliczonego od faktur korygujących, które Z. mogłoby wystawić po otrzymaniu not korygujących od Wnioskodawcy, tj. faktur wskazujących, iż nabywcą usługi świadczonej przez Z. jest Wnioskodawca, a nie A. P.

Tak jak na notach korygujących do wspomnianych faktur, nabywcą usługi widniejącym na fakturach korygujących miałby być Wnioskodawca.

Odnosząc się do powyższego w pierwszej kolejności zaznaczyć należy, że warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona w art. 86 ust. 1 ustawy zasada wyłącza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych oraz niepodlegających opodatkowaniu. Ustawodawca stworzył podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Należy również zwrócić uwagę na cyt. wyżej przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Jak zatem zaznaczył Wnioskodawca, przyczyną wystawienia faktur korygujących do faktur z 15 maja 2013 r. i z dnia 26 czerwca 2013 r. może być zmiana nabywcy usług z A. P. na Wnioskodawcę. Zatem tak jak na notach korygujących do ww. faktur, nabywcą usługi widniejącym na fakturach korygujących miałby być Wnioskodawca.

Wnioskodawca wyjaśnił w treści wniosku, że faktycznym nabywcą usług, których świadczenie dokumentowały faktury pierwotne wystawione przez Z. była A. P. - lider konsorcjum i jednocześnie podmiot, który posiadał w tym zakresie wiążącą umowę z Z. To A. P. miała należycie wykonać tę umowę, jednakże w wyniku ogłoszenia upadłości, nie była w stanie pokryć roszczeń Z.

Równocześnie Wnioskodawca podał, że jego firma wykonuje czynności wyłącznie opodatkowane. Wnioskodawca nie wie, jakimi kryteriami powinien się kierować przy rozstrzyganiu, czy jest faktycznym nabywcą usług wynikających z faktur pierwotnych. Z jednej strony to A. P. była podmiotem, z którym Z. posiadało umowę na wykonanie wspomnianych we wniosku prac, z drugiej jednak strony Wnioskodawca przejął zaległe zobowiązania A. P. wobec Z. na zasadzie solidarnej odpowiedzialności, jak również odpowiadał przed Gminą Miasto... za samodzielne dokończenie inwestycji, pokrycie zobowiązań względem podwykonawców (w tym podwykonawców, z którym umowy miała A. P.). W związku z powyższym, to Wnioskodawca faktycznie dokończył zadanie inwestycyjne powierzone konsorcjum przez Gminę Miasto..., wykorzystując przy tym usługi nabyte od Z.

Należy w tym miejscu zauważyć, że jak już stwierdzono w niniejszej interpretacji, brak jest podstaw do stwierdzenia, że przedmiotowe faktury pierwotne, o których mowa w treści wniosku, zostały wystawione w sposób nieprawidłowy. Skoro bowiem, jak podał Wnioskodawca, przedmiotowe faktury potwierdzają czynności faktycznie wykonane w częściach określonych w Umowie podwykonawczej, ponadto odzwierciedlają w prawidłowy sposób zaistniałe zdarzenia gospodarcze (częściowe wykonanie przez Z. na rzecz A. P. prac instalatorskich określonych w umowie podwykonawczej), to uznać należy, że faktury te potwierdzają rzeczywiste transakcje handlowe dokonane między określonymi podmiotami tj. Z. (usługodawcą) i A. P. (nabywcą). Z treści wniosku nie wynika również, aby zaistniała którakolwiek z sytuacji wymieniona wprost w przepisie art. 106j ust. 1 ww. ustawy, powodująca obowiązek wystawienia faktury korygującej. Jednocześnie Wnioskodawca odpowiadając na pytanie tut. organu, czy Wnioskodawca był faktycznym nabywcą usług (towarów), których świadczenie (dostawę) dokumentowały faktury pierwotne, do których Z. wystawi faktury korygujące, wskazał, że faktycznym nabywcą usług, których świadczenie dokumentowały faktury pierwotne wystawione przez Z. była A. P. - lider konsorcjum i jednocześnie podmiot, który posiadał w tym zakresie wiążącą umowę z Z. To A. P. miała należycie wykonać tę umowę, jednakże w wyniku ogłoszenia upadłości, nie była w stanie pokryć roszczeń Z.

Wnioskodawca przejął wprawdzie zaległe zobowiązania A. P. wobec Z. na zasadzie solidarnej odpowiedzialności, jak również odpowiadał przed Gminą Miasto... za samodzielne dokończenie inwestycji, pokrycie zobowiązań względem podwykonawców (w tym podwykonawców, z którym umowy miała A. P.), jednakże sam fakt uznania przez Wnioskodawcę roszczeń Z. wynikających z niezapłaconych przez A. P. kwot wynikających z przedmiotowych faktur tj. faktury z 15 maja 2013 r. i z 26 czerwca 2013 r. nie oznacza, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur korygujących wystawionych na Wnioskodawcę (skoro - jak podał Wnioskodawca - faktycznym nabywcą tych usług była firma A. P. i faktury prawdopodobnie zostały ujęte w księgach rachunkowych firmy A. P.).

Skoro zatem faktycznym nabywcą usług była firma A. P., zaś Z. nie świadczyło na rzecz Wnioskodawcy usług udokumentowanych fakturami z 15 maja 2013 r. i z 26 czerwca 2013 r. (świadczyło je bowiem na rzecz A. P. i z tym podmiotem miało zawartą umowę podwykonawczą), to zgodnie z ww. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur korygujących wystawionych do przedmiotowych faktur z 15 maja 2013 r. i z 26 czerwca 2013 r. (zmieniających nabywcę), bowiem zgodnie z tym przepisem nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Odnosząc zatem przedstawione zdarzenie przyszłe do obowiązujących przepisów prawa stwierdzić należy, że jeśli czynności udokumentowane przedmiotowymi fakturami korygującymi nie zostały dokonane na rzecz Wnioskodawcy, wówczas Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur korygujących wystawionych do faktur z 15 maja 2013 r. i z 26 czerwca 2013 r.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii, czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur, które wystawi Z. na Wnioskodawcę jako nabywcę, w części dotyczącej usług, które związane są z dokończeniem prac w ramach Umowy podwykonawczej.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że na mocy ugody zawartej między Wnioskodawcą a Z. w dniu 28 sierpnia 2013 r. firma Z. zobowiązała się dokończyć prace podwykonawcze (instalacje i przyłącza CO, instalacje wodno-kanalizacyjne, instalacje grzewcze, gazu i źródeł ciepła wraz z automatyką źródeł ciepła) a Wnioskodawca m.in. do zapłaty kwot wynikających z faktur dotyczących dokończenia prac (tekst jedn.: faktur, które zostały wystawione już na Wnioskodawcę).

Z. wystawiło faktury za dokończone prace na rzecz Wnioskodawcy na mocy zawartej ugody. Faktury te dokumentują czynności faktycznie wykonane.

W odpowiedzi na pytanie tut. organu zawarte w wezwaniu, czy faktycznym nabywcą ww. usług realizowanych przez Z. na podstawie Ugody będzie Wnioskodawca, Wnioskodawca wskazał, że jest faktycznym nabywcą usług wykonanych przez Z.

Ww. usługi wykonane przez firmę Z. były wykorzystane przez Wnioskodawcę do wykonania czynności wyłącznie opodatkowanych.

Mając na uwadze przytoczone wyżej przepisy oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W opisanej we wniosku sytuacji warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących nabycie przedmiotowych usług jest spełniony, ponieważ jak wynika z wniosku - usługi wykonane przez firmę Z. na rzecz Wnioskodawcy były wykorzystane przez Wnioskodawcę do wykonania czynności wyłącznie opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że Wnioskodawcy będącemu zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Z. na Wnioskodawcę jako nabywcę, w części dotyczącej usług związanych z dokończeniem prac podwykonawczych.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja została wydana wyłącznie na podstawie danych zawartych w opisie zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, a zatem traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.