IBPP1/443-287a/07/PK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku, który wpłynął do tut. organu w dniu 4 października 2007 r.), uzupełnionym pismami z dnia 30 października 2007 r. (data wpływu 14 listopada 2007 r.), z dnia 8 stycznia 2008 r. (data wpływu 15 stycznia 2008 r.) oraz z dnia 10 stycznia 2008 r. (data wpływu 21 stycznia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy działek - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 października 2007 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy działek budowlanych.

Wniosek ten uzupełniono pismem z dnia 30 października 2007 r. (data wpływu 14 listopada 2007 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu znak: IBPB2/415-220/07/JG z dnia 23 października 2007 r. oraz pismami z dnia z dnia 8 stycznia 2008 r. (data wpływu 15 stycznia 2008 r.) oraz z dnia 10 stycznia 2008 r. (data wpływu 21 stycznia 2008 r.), będącymi odpowiedzią na wezwanie znak: IBPP1/443-287/07/PK z dnia 28 grudnia 2007 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w przeciągu ostatnich kilku lat kupił kilka działek rolnych położonych w kilku województwach z zamiarem utworzenia gospodarstwa rolnego.

Jedna z działek, leżąca w Olkuszu, nie wchodzi jednak w skład gospodarstwa rolnego, gdyż była zakupiona od miasta już jako budowlana.Wnioskodawca planuje pomniejszyć powierzchnię gospodarstwa rolnego lub całkowicie je zlikwidować. W tym celu zamierza rozpocząć jego sprzedaż, a środki uzyskane ze sprzedaży będą przeznaczone na własne potrzeby.Jako, że działki te nie maja zbyt atrakcyjnego położenia, a ich bonitacja jest niska, sprzedaż w całości jest utrudniona.

Część z tych działek rolnych została w ostatnim czasie (ze względu na zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego) przekształcona na budowlane i podzielona na mniejsze, co może ułatwić sprzedaż, część została przekształcona na rekreacyjne, inne pozostają nadal działkami rolnymi.

Około dwa lata temu Wnioskodawca dokonał rozszerzenia wspólności majątkowej w wyniku czego małżonek stał się współwłaścicielem wszystkich działek. Przy czym gospodarstwo rolne jest zarejestrowane wyłącznie na Wnioskodawcę.

Wnioskodawca przewiduje, że sprzedaż działek będzie trwała przez kilka lat ze względu na ich ilość (kilkadziesiąt działek) i niezbyt dużą atrakcyjność.Ponadto Wnioskodawca Podaje, że nie prowadzi działalności gospodarczej.Jedną z działek użycza nieodpłatnie, a biorący w użyczenie zbiera z niej trawę. Natomiast reszta działek nie jest użyczana i z żadnej z nich nie czerpie pożytków.

Wnioskodawca nie dokonuje i nie dokonywał sprzedaży produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej.

Wszystkie działki w momencie sprzedaży będą całkowicie niezabudowane.

W uzupełnieniu do złożonego wniosku Wnioskodawca przedstawił zestawienie wszystkich działek oddzielnie:

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że właściwym urzędem skarbowym ze względu na miejsce zamieszkania Wnioskodawcy jest Urząd Skarbowy w O.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytania.

Zdaniem wnioskodawcy:

Odnośnie pozostałych pytań Wnioskodawca nie przedstawił własnego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawa o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Towarami natomiast, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ww. ustawy, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Przepisy art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług definiują pojęcie dostawy towarów i świadczenia usług za wynagrodzeniem. W myśl tych przepisów przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Ustawodawca w ww. przepisach poza wskazaniem, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, wskazał ponadto, że za świadczenie usług uznawana jest każda transakcja, która nie stanowi dostawy towarów.

Przyjęcie podziału na dostawę towaru oraz świadczenie usług oznacza w praktyce, że wolą ustawodawcy było określenie maksymalnie szeroko przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jeżeli nawet wykazane zostałoby w konkretnym przypadku, że nie występuje dostawa towarów to i tak z reguły należy opodatkować czynność kwalifikowaną wówczas jako świadczenie usług.

Głównym celem wprowadzenia takiej konstrukcji jest zagwarantowanie, aby każda transakcja, która nie mogłaby zostać uznana za dostawę towarów była opodatkowana jako świadczenie usług, za wyjątkiem tych transakcji, które zostały taksatywnie wyłączone lub zwolnione z opodatkowania.

Powyższe regulacje wynikające z ustawodawstwa wspólnotowego dotyczącego harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych, wprowadzono w tym celu, aby nie dopuścić do:

Podstawowe bowiem znaczenie dla kształtu i funkcjonowania wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (podatku od towarów i usług) mają fundamentalne cechy tego podatku, tj.:

Realizację powyższych fundamentalnych cech podatku od towarów i usług, o których mowa wyżej, gwarantują nie tylko przepisy określające zakres przedmiotowy podatku VAT, tj. cyt. wyżej art. 5, 7 i 8 ww. ustawy, lecz również przepisy regulujące zakres podmiotowy podatku od towarów i usług, czyli przepisy art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika ponadto, iż dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności.

Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży.

Za podatnika należy uznać również osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej i poczyniła w tym celu pewne nakłady, mimo że sama działalność gospodarcza jeszcze się nie rozpoczęła, nawet w sytuacji jeśli nigdy nie zostanie rozpoczęta. Przykładowo zlecenie wykonania analizy opłacalności inwestycji, która w rezultacie nigdy faktycznie nie została zrealizowana, powinno być traktowane jako działalność gospodarcza.

Działalność gospodarcza może składać się z kilku następujących po sobie transakcji. Czynności przygotowawcze, takie jak nabycie nieruchomości, które stanowią część tych transakcji, powinny być również traktowane jako działalność gospodarcza.

Poniesienie wstępnych wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej należy również uznać za działalność gospodarczą.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż każdy, kto dokonuje czynności, które są konieczne do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Ze złożonego wniosku wynika, że w przedmiotowej sprawie wystąpił szereg okoliczności, które łącznie wskazują, że sprzedaż gruntu (kilkudziesięciu działek, z których większość powstała z podziału większych działek) należy zakwalifikować jako dokonaną w okolicznościach wskazujących na działalność gospodarczą, a okoliczności te są następujące:

* dokonano zakupu działek rolniczych z zamiarem prowadzenia gospodarstwa rolnego (działalność rolnicza jest działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT), które następnie zostały przekształcone na działki budowlane, lub przeznaczone pod zabudowę, i podzielone na kilkadziesiąt mniejszych działek,

* podziału działek dokonano celem ich sprzedaży w związku z likwidacją gospodarstwa rolnego - podjęto zatem działania w celu uatrakcyjnienia przedmiotu sprzedaży,

* częstotliwość przejawiająca się ilością działek zakupionych i przeznaczonych do sprzedaży - kilkadziesiąt.

Wymienione powyżej okoliczności jednoznacznie wskazują, iż zarówno w momencie nabycia gruntu, jak i w czasie jego posiadania, podjęto szereg działań wskazujących na zamiar związania zakupionych nieruchomości z działalnością gospodarczą, a zatem ich sprzedaż będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż jak już wcześniej wskazano opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów, a grunt niewątpliwie jest towarem. Tym samym Wnioskodawca staje się z tytułu tej dostawy podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ilość działek będących w posiadaniu Wnioskodawcy i jego małżonka, podział tych działek i dostawa nieruchomości wskazują bezspornie na częstotliwy i zarobkowy charakter dokonywania tych czynności.

Również sprzedaż działki w O., zakupionej już jako budowlana i nieprzekwalifikowanej jak i niepodzielonej, będzie podlegała opodatkowaniu, gdyż Wnioskodawca nie wskazał we wniosku, aby poczynił jakiekolwiek inne działania czy nakłady w kierunku faktycznej budowy domu i zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Ponadto w przypadku uznania danego podmiotu za podatnika nie można dokonywanych przez niego czynności traktować wybiórczo.

Nadmienić należy ponadto, że dostawa przedmiotowych nieruchomości nie może korzystać z jakiegokolwiek zwolnienia od podatku VAT, bowiem w myśl art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d) ww. ustawy, zwolnienia podmiotowego określonego w ust. 1 i 9 tegoż artykułu (tj. ze względu na wartość sprzedaży niższą niż 50.000 zł, w poprzednim stanie prawnym 10.000 euro), nie stosuje się do podatników dokonujących dostaw terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę. Zatem nawet w przypadku, gdy wartość sprzedaży wymienionych gruntów byłaby niższa niż 50.000 zł (10.000 euro w poprzednim stanie prawnym tj. do dnia 31 grudnia 2007 r.), istnieje obowiązek opodatkowania tej transakcji.

Jeśli zaś chodzi o zwolnienie przedmiotowe dla dostawy gruntu to ustawodawca przewidział takowe dla gruntu niezabudowanego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, w myśl którego ze zwolnienia korzysta jedynie dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę,

W przedmiotowej sprawie nie zachodzi żadna z ww. okoliczności. Wprawdzie Wnioskodawca wskazuje, że niektóre z działek są działkami rolnymi i o sprzedaż takich również pyta, jednakże, jak wskazano we wniosku zostały one wszystkie przekwalifikowane (z wyjątkiem tej w Olkuszu, będącej już w momencie nabycia działką budowlaną) na budowlane lub przeznaczone pod zabudowę (działka rekreacyjna).

Opodatkowaniu podlegają zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe, zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych - tylko te, których przedmiotem są tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących np. gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione z podatku od towarów i usług. Należy zauważyć, że ustawodawca zwalniając z podatku od towarów i usług dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę nie sprecyzował w ustawie, jakimi kryteriami należy się kierować, aby ustalić przedmiotowy rodzaj gruntu. O rodzaju gruntu rozstrzyga bowiem odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego decyduje o kwalifikacji gruntu.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przestawiony stan faktyczny należy stwierdzić, że zachowania Wnioskodawcy jednoznacznie wyczerpują znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, tym samym osobę podejmującą te czynności należy uznać za podatnika podatku VAT, a dostawa przedmiotowych dziełek budowlanych oraz rekreacyjnych przeznaczonych pod zabudowę będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej wynikającej z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT tj. 22%.

Ponadto fakt, że środki uzyskane ze sprzedaży działek zostaną przeznaczone na potrzeby osobiste Wnioskodawcy, nie może w tym przypadku przesądzać o osobistym charakterze dokonanych czynności, bowiem każdy podmiot prowadzący działalność gospodarczą, będącą źródłem utrzymania (podstawowym lub dodatkowym) tego podmiotu, prowadzi ją właśnie po to, aby osiągać zyski i przeznaczać je na zaspokojenie własnych potrzeb bytowych.

W kwestii konieczności dokonania rejestracji w zakresie podatku od towarów i usług stwierdzić należy, iż zgodnie ze wskazanym wyżej art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d) ustawy o VAT, zwolnienia od podatku, wskazanego w ust. 1 i ust. 9 tego artykułu, nie stosuje się do podmiotów dokonujących dostaw terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę. Oznacza to, że w przypadku, gdy Wnioskodawca dokona sprzedaży terenów budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę, zobowiązany będzie do opodatkowania tych transakcji, także wtedy, gdy osiągnięty obrót z tego tytułu nie przekroczy równowartości 50.000 zł W konsekwencji już przed sprzedażą pierwszej z dziełek wystąpi obowiązek zarejestrowania się zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy o VAT, który stanowi, iż podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3. Zgłoszenie to winno być dokonane na druku VAT-R, którego urzędowy wzór określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 5 kwietnia 2004 r. w sprawie wzorów dokumentów związanych z rejestracją podatników w zakresie podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 55, poz. 539 z późn. zm.).

Reasumując stwierdzić należy, że w przypadku sprzedaży wszystkich działek wskazanych we wniosku Wnioskodawca działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a zatem czynności te podlegają opodatkowaniu tym podatkiem i nie mogą korzystać z jakiegokolwiek zwolnienia od tego podatku. Okoliczności nabycia działek, przyczyna sprzedaży oraz ilość i rodzaj sprzedawanych działek wskazują, iż są to czynności wykonywane w sposób częstotliwy i zorganizowany i bez znaczenia pozostaje fakt, czy Wnioskodawca sprzeda poszczególne działki znajdujące się w różnych miejscach Polski w całości czy też je podzieli na mniejsze działki. Tym samym wystąpi obowiązek dokonania rejestracji dla celów podatku od towarów i usług. Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się ponadto, iż w kwestiach poruszonych w pytaniach 6, 7, 8 i 9 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.