IBPP1/443-236/11/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 lutego 2011 r. (data wpływu 4 lutego 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 kwietnia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dokonywanej przez Wnioskodawcę sprzedaży produktów gastronomicznych oraz artykułów spożywczych - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 lutego 2011 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dokonywanej przez Wnioskodawcę sprzedaży produktów gastronomicznych oraz artykułów spożywczych.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 28 kwietnia 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest podatnikiem VAT. Prowadzi działalność edukacyjną w formie warsztatów szkolnych działających przy placówce oświatowej w oparciu o ustawę o systemie oświaty jako rachunek dochodów własnych. Sprzedaż netto w 2010 r. wyniosła 350.000 zł. Podatnik prowadzi sprzedaż głównie na rzecz osób fizycznych - wobec czego rejestruje sprzedaż przy użyciu kasy fiskalnej. Do 2010 r. cała działalność usługowo - handlowa prowadzona przez warsztaty szkolne była opodatkowana podatkiem od towarów i usług - odpowiednio 7 lub 22% podatkiem VAT. W związku z wprowadzeniem zapisu art. 43 ust. 1 pkt 26a działalność edukacyjna w warsztatach szkolnych zwolniona jest od podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 28 kwietnia 2011 r. wskazano, że Wnioskodawca produkujący obiady będące produktem gastronomicznym w ramach prowadzonych praktyk uczniowskich na warsztatach pełni funkcje ogólnodostępnej stołówki, z której korzystają osoby fizyczne niezwiązane ze szkołą, nauczyciele i pracownicy administracyjno-obsługowi oraz młodzież na zasadach dobrowolności. Stołówka prowadzona w ramach warsztatów szkolnych nie działa w oparciu o art. 67a ustawy o systemie oświaty oraz o przepisy wynikające z ustawy o pomocy społecznej. Wysokość opłat za posiłki i prowadzone w ramach zajęć edukacyjnych kalkulowane są na podstawie wszystkich kosztów poniesionych do ich wytworzenia. Ceny posiłków zróżnicowane są w zależności od częstotliwości wykupywania posiłków, tzn.:

* jednorazowy zakup jest droższy,

* dla abonamentów miesięcznych jest tańszy.

Dla młodzieży korzystającej z usług stołówki warsztatów szkolnych nie stosuje się odrębnych zasad ustalania ceny posiłków w oparciu o art. 67a ustawy o systemie oświaty.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy zwolnienie od podatku od towarów i usług dla działalności edukacyjnej prowadzonej w warsztatach szkolnych działających przy Wnioskodawcy obejmuje tylko część związaną z produkcją i sprzedażą produktów gastronomicznych uzyskiwanych w ramach procesu edukacyjnego (sprzedaż obiadów, ciast, wyrobów garmażeryjnych) czy też całość działalności handlowej wykonywanej jako uzupełnienie oferty warsztatów - tzn. prowadzenie sprzedaży towarów bez obróbki gastronomicznej (tj. słodycze, napoje chłodzące butelkowe, gumy do żucia, chrupki, chipsy).

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z tym, że cała działalność warsztatów szkolnych ma wyłącznie charakter edukacyjny - tzn. nauka gotowania, pieczenia oraz prowadzenia działalności handlowej w zakresie zbywania produktów i towarów to konieczne jest zastosowanie zwolnienia od podatku od towarów i usług w zakresie wszystkich sprzedawanych produktów i towarów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Ponieważ Wnioskodawca wskazał we wniosku ORD-IN, iż jego wątpliwości dotyczą sytuacji, jaka wystąpi od dnia 1 stycznia 2011 r. dlatego niniejszą interpretacją oparto na stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

W myśl art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, podstawowa stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT - obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. - w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, podstawowa stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku, który w pozycji 7 wymieniał jako zwolnione usługi w zakresie edukacji (ex 80) i przenoszą uregulowania w tym zakresie do treści ustawy. Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku dodanie do art. 43 ustawy punktów 26-29, regulujących zwolnienia od podatku działalności edukacyjnej.

Ponadto, przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów.

Zasadniczym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i) ww. dyrektywy, państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie;

W tym miejscu wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2006 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 288 str. 1). Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - Wspólny system podatku wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC z późn. zm.).

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a) ww. ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną wykonywane w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej oraz w przepisach o systemie oświaty.

Natomiast w myśl art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ww. ustawy o podatku VAT zwalnia się od podatku usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do postanowień art. 43 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy o podatku VAT zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

Jak wynika z przedstawionego opisu stanu faktycznego Wnioskodawca jest podatnikiem VAT. Prowadzi działalność edukacyjną w formie warsztatów szkolnych działających przy placówce oświatowej w oparciu o ustawę o systemie oświaty jako rachunek dochodów własnych. Sprzedaż netto w 2010 r. wyniosła 350.000 zł. Podatnik prowadzi sprzedaż głównie na rzecz osób fizycznych - wobec czego rejestruje sprzedaż przy użyciu kasy fiskalnej. Do 2010 r. cała działalność usługowo - handlowa prowadzona przez warsztaty szkolne była opodatkowana podatkiem od towarów i usług - odpowiednio 7 lub 22% podatkiem VAT. W związku z wprowadzeniem zapisu art. 43 ust. 1 pkt 26a działalność edukacyjna w warsztatach szkolnych zwolniona jest od podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym Wnioskodawca ma wątpliwości czy zwolnienie od podatku od towarów i usług dla działalności edukacyjnej prowadzonej w warsztatach szkolnych działających przy Wnioskodawcy obejmuje tylko część związaną z produkcją i sprzedażą produktów gastronomicznych uzyskiwanych w ramach procesu edukacyjnego (sprzedaż obiadów, ciast, wyrobów garmażeryjnych) czy też całość działalności handlowej wykonywanej jako uzupełnienie oferty warsztatów - tzn. prowadzenie sprzedaży towarów bez obróbki gastronomicznej (tj. słodycze, napoje chłodzące butelkowe, gumy do żucia, chrupki, chipsy).

W tym miejscu należy wskazać, iż w myśl art. 70 ust. 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.) praktyczna nauka zawodu może odbywać się w placówkach kształcenia ustawicznego, placówkach kształcenia praktycznego, warsztatach szkolnych, pracowniach szkolnych, u pracodawców, a także w indywidualnych gospodarstwach rolnych.

Zgodnie z delegacją ustawową zawartą w art. 70 ust. 4 ww. ustawy o systemie oświaty Minister Edukacji Narodowej wydał rozporządzenie z dnia 15 grudnia 2010 r. w sprawie praktycznej nauki zawodu (Dz. U. Nr 244, poz. 1626), w którym określił warunki i tryb organizowania praktycznej nauki zawodu w warsztatach szkolnych, pracowniach szkolnych, placówkach kształcenia ustawicznego, placówkach kształcenia praktycznego, u pracodawców i w indywidualnych gospodarstwach rolnych oraz kwalifikacje wymagane od osób prowadzących praktyczną naukę zawodu i przysługujące im uprawnienia.

Jak stanowi § 2 ust. 1 ww. rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 15 grudnia 2010 r. w sprawie praktycznej nauki zawodu rozporządzenie stosuje się do uczniów i słuchaczy, zwanych dalej "uczniami", publicznych szkół ponadgimnazjalnych prowadzących kształcenie zawodowe, zwanych dalej "szkołami". Natomiast jak stanowi § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia praktyczna nauka zawodu jest organizowana przez szkołę.

Jak wynika z art. 67a ust. 1 i 2 ustawy o systemie oświaty w celu zapewnienia prawidłowej realizacji zadań opiekuńczych, w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju uczniów, szkoła może zorganizować stołówkę. Korzystanie z posiłków w stołówce szkolnej jest odpłatne.

Biorąc pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę opis stanu faktycznego oraz przytoczone przepisy prawa stwierdzić należy, iż bez wątpienia zajęcia edukacyjne prowadzone przez Wnioskodawcę, w ramach Warsztatów Szkolnych, polegające na przygotowywaniu przez uczniów Wnioskodawcy produktów gastronomicznych (obiadów, ciast, wyrobów garmażeryjnych) pod nadzorem nauczycieli stanowią czynności świadczone przez jednostkę objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania.

Jednakże fakt, iż przedmiotowe produkty gastronomiczne (obiady, ciasta, wyroby garmażeryjne) są wytwarzane przez uczniów w ramach nauki zawodu nie przesądza o tym, iż ich dostawa nie powinna być opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Z wniosku wynika, że przedmiotowa sprzedaż produktów gastronomicznych (obiadów) nie mieści się w ramach usług w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą wykonywanych w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej lub w przepisach o systemie oświaty, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 28 kwietnia 2011 r. wskazano, że Wnioskodawca produkujący obiady będące produktem gastronomicznym w ramach prowadzonych praktyk uczniowskich na warsztatach pełni funkcje ogólnodostępnej stołówki, z której korzystają osoby fizyczne nie związane ze szkołą, nauczyciele i pracownicy administracyjno-obsługowi oraz młodzież na zasadach dobrowolności. Stołówka prowadzona w ramach warsztatów szkolnych nie działa w oparciu o art. 67a ustawy o systemie oświaty oraz o przepisy wynikające z ustawy o pomocy społecznej. Wysokość opłat za posiłki i prowadzone w ramach zajęć edukacyjnych kalkulowane są na podstawie wszystkich kosztów poniesionych do ich wytworzenia. Ceny posiłków zróżnicowane są w zależności od częstotliwości wykupywania posiłków, tzn.:

* jednorazowy zakup jest droższy,

* dla abonamentów miesięcznych jest tańszy.

Dla młodzieży korzystającej z usług stołówki warsztatów szkolnych nie stosuje się odrębnych zasad ustalania ceny posiłków w oparciu o art. 67a ustawy o systemie oświaty.

Stwierdzić w tym miejscu należy, iż sprzedaż przez Wnioskodawcę ww. produktów gastronomicznych (obiadów, ciast, wyrobów garmażeryjnych), w żaden sposób nie jest bezpośrednio związana z działalnością Wnioskodawcy polegającą na kształceniu lub wychowaniu. Sprzedaż ta nie jest bowiem niezbędna i konieczna dla ich świadczenia przez co nie można jej uznać za dostawę towarów o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o VAT. Przy czym jak Wnioskodawca sam stwierdził we wniosku sprzedaż przedmiotowych obiadów, ciast, wyrobów garmażeryjnych jest sprzedażą produktów gastronomicznych uzyskiwanych w ramach procesu edukacyjnego. Zatem uwzględniając przedmiotowy charakter tej sprzedaży stwierdzić należy, że sprzedaż ta nie jest dostawą towarów dokonywaną na potrzeby świadczonej przez Wnioskodawcę usługi kształcenia i wychowania.

A zatem sprzedaż przedmiotowych produktów nie może korzystać ze zwolnienia z podatku VAT.

Również sprzedaż przez Wnioskodawcę towarów bez obróbki gastronomicznej (tj. słodyczy, napojów chłodzących butelkowanych, gumy do żucia, chrupek, chipsów) nie mieści się w ramach usług w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą wykonywanych w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej lub w przepisach o systemie oświaty, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług.

Sprzedaż przedmiotowych artykułów spożywczych (tj. słodyczy, napojów chłodzących butelkowanych, gumy do żucia, chrupek, chipsów) tak jak sprzedaż wskazanych uprzednio posiłków (obiadów, ciast, wyrobów garmażeryjnych) w żaden sposób nie jest również bezpośrednio związana z działalnością Wnioskodawcy polegającą na kształceniu lub wychowaniu. A zatem sprzedaż wskazanych we wniosku artykułów spożywczych również nie może korzystać ze zwolnienia z podatku VAT.

W świetle powyższego, sprzedaż produktów gastronomicznych (obiadów, ciast, wyrobów garmażeryjnych), wytwarzanych przez Warsztaty Szkolne oraz towarów bez obróbki gastronomicznej (artykułów spożywczych tj. słodyczy, napojów chłodzących butelkowanych, gumy do żucia, chrupek, chipsów), w myśl art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwych stawek VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że sprzedaż przez Wnioskodawcę wszystkich produktów i towarów korzysta ze zwolnienia z podatku VAT należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.