IBPP1/443-181/09/AS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 13 lutego 2009 r. (data wpływu 20 lutego 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z wystawionych na Wnioskodawcę faktur VAT w związku z realizacją robót w wykonaniu umowy konsorcjum, gdy udział w przychodach i kosztach z tytułu umowy konsorcjum wynika z zakresu rzeczowego realizowanych robót - jest prawidłowe.

W dniu 20 lutego 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z wystawionych na Wnioskodawcę faktur VAT w związku z realizacją robót w wykonaniu umowy konsorcjum, gdy udział w przychodach i kosztach z tytułu umowy konsorcjum wynika z zakresu rzeczowego realizowanych robót.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, a wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne. Spółka prowadzi księgi rachunkowe, w oparciu o które są sporządzane deklaracje VAT składane przez spółkę oraz informacje dla wspólników o ich udziale w przychodach i kosztach spółki. W ramach swojej działalności Spółka oferuje kompleksowe usługi w zakresie dociepleń. Spółka zawarła z osobą fizyczną prowadzącą działalność umowę konsorcjum. Konsorcjanci są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Przedmiotem ww. umowy jest współpraca między stronami w celu wspólnego przygotowania oferty, uzyskania zlecenia i realizacji zadania na podstawie przetargu ogłoszonego przez Miasto T. (dalej: Zamawiający), a dotyczącego "Modernizacji Zespołu Szkół - Niskoenergetyczne budynki użyteczności publicznej". Dzięki współpracy konsorcjantów możliwe było przedstawienie do przetargu najkorzystniejszej oferty. Wspólne ubieganie się o zlecenie od Zamawiającego pozwoli na podział pomiędzy członków konsorcjum kosztów wadium i gwarancji zabezpieczającej prawidłowe wykonanie zamówienia. Ponadto, ze względu na zakres zlecenia, żadna ze stron konsorcjum nie mogłaby samodzielnie podjąć się realizacji zamówienia.

Każdy z konsorcjantów wykona przyznany mu zakres rzeczowy robót i dokona jego rozliczenia z Zamawiającym poprzez wystawienie faktury VAT.

W ramach konsorcjum Spółka pełni funkcję lidera polegającą w szczególności na zarządzaniu realizacją projektu, reprezentowaniu interesów członków konsorcjum względem Zamawiającego i osób trzecich. W związku z pełnioną funkcją lidera Spółka uzyska wynagrodzenie od konsorcjanta w wysokości stanowiącej 5% jego przychodów wynikających z powierzonego mu zakresu rzeczowego robót.

Strony ponoszą solidarną odpowiedzialność za wykonanie usług na rzecz Zamawiającego.

Rozliczenia przychodów i kosztów każdy konsorcjant dokona w swoich księgach. Zgodnie z umową rozliczenia odbywać się będą zgodnie z przyznanym zakresem rzeczowym robót i rozliczenia tego dokonuje każdy z konsorcjantów: w zakresie przychodów poprzez wystawienie faktury na Zamawiającego, zaś w zakresie kosztów poprzez powiązanie kosztów z wystawioną fakturą.

Powyższe rozliczenie przychodów i kosztów będzie ponadto uzupełnione rozliczeniem z tytułu pełnienia funkcji lidera konsorcjum. Lider będzie wystawiał na konsorcjanta fakturę VAT z tytułu pełnienia funkcji lidera na kwotę stanowiącą 5% przychodów konsorcjanta. Kwota ta będzie przychodem lidera i jednocześnie kosztem konsorcjanta.

W zakresie podatku od towarów i usług rozliczenie przedstawiać się będzie następująco. Podatek należny wynikający z faktur VAT wystawianych przez konsorcjantów zostanie rozliczony przez każdego z nich. Podatek ten zostanie obniżony przez każdego konsorcjanta o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług, wynikający z otrzymanych przez nich faktur VAT. Podatek z faktury VAT wystawionej przez lidera na rzecz konsorcjanta zostanie rozliczony jako podatek należy przez lidera i odliczony jako podatek naliczony przez konsorcjanta.

Do dnia złożenia wniosku nie zostały dokonane żadne rozliczenia w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług, gdyż konsorcjanci nie rozpoczęli realizacji usług w zakresie wykonania umowy konsorcjum.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z wystawionych na niego faktur VAT w związku z realizacją robót w wykonaniu umowy konsorcjum, jeżeli udział w przychodach i kosztach z tytułu umowy konsorcjum wynika z zakresu rzeczowego realizowanych robót.

Zdaniem Wnioskodawcy, konsorcjum jest umową nienazwaną, zawartą w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia gospodarczego przekraczającego możliwości jednego podmiotu, dla odniesienia wspólnych korzyści, przy solidarnym ponoszeniu ryzyka. Uczestnicy konsorcjum są związani ustaleniami umownymi.

Konsorcjum nie jest odrębnym podmiotem podatkowym, nie podlega rejestracji, nie prowadzi dokumentacji księgowej. Uczestnicy konsorcjum są niezależni w swoich dotychczasowych działaniach (czyli działaniach nie związanych z konsorcjum), a w działaniach konsorcjum realizują wspólną politykę finansową objętą porozumieniem. Wybrany przez konsorcjantów lider prowadzi rozliczenia gospodarcze wspólnego przedsięwzięcia, w tym podpisuje umowy i reprezentuje, jako pełnomocnik, pozostałych konsorcjantów. Kwestie opodatkowania przychodów i kosztów uzyskania przychodów z tytułu zawartych umów o wspólnym przedsięwzięciu reguluje art. 8 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z przywołanym art. 8 przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Zasady powyższe stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, ulg podatkowych.

W wypadku osiągania przychodów i ponoszenia kosztów określonych w art. 8, podmioty uzyskujące takie przychody powinny fakt ten udowodnić oraz wykazać wielkość udziałów. Dowodem na okoliczność wielkości udziałów w przychodach i kosztach jest umowa pisemna zawarta pomiędzy uczestnikami konsorcjum. Udział w przychodach i kosztach może być różny, o ile reguluje to umowa. Dopiero w przypadku braku uregulowań umownych mają zastosowanie domniemania prawne co wielkości udziału w przychodach i kosztach wynikające z art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z zasadami dotyczącymi rozliczania kosztów i przychodów wyrażonymi w art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uczestnicy wspólnego przedsięwzięcia zarówno koszty jak i przychody dzielą proporcjonalnie do udziału wniesionego do tego przedsięwzięcia i łączą je z przychodami i kosztami z innych źródeł. W przypadku spółki należy jednak zastrzec, że przychody i koszty z tytułu udziału w konsorcjum są ewidencjonowane w księgach spółki, a następnie stosownie do art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dzielone pomiędzy wspólników spółki.

W związku z powyższym zaprezentowany sposób rozliczenia przychodów i kosztów nie narusza przepisów art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Z cytowanych wyżej przepisów wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Spółka jest podatnikiem podatku od towarów i usług, a nabywane przez nią jako uczestnika konsorcjum towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Związek zakupywanych usług z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi jest bezsporny i bezpośredni. W opisanym stanie nie występują negatywne przesłanki wyłączające prawo do odliczenia, wymienione w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług. W opisanym stanie Spółka spełnia przesłanki do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z wystawionych na nią faktur VAT w związku z realizacją usług w wykonaniu umowy konsorcjum.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl postanowień art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca stworzył podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, a wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne. Spółka prowadzi księgi rachunkowe, w oparciu o które są sporządzane deklaracje VAT składane przez spółkę oraz informacje dla wspólników o ich udziale w przychodach i kosztach spółki. W ramach swojej działalności Spółka oferuje kompleksowe usługi w zakresie dociepleń. Spółka zawarła z osobą fizyczną prowadzącą działalność umowę konsorcjum. Konsorcjanci są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Należy wskazać, że umowa konsorcjum nie występuje ani w prawie cywilnym, ani podatkowym. Wyjątkiem jest prawo bankowe, które wymienia konsorcjum bankowe. Zawieranie takich porozumień jest jednak dopuszczalne (w ramach swobody umów). Stosownie do art. 353#185; ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Konsorcjum jest umową gospodarczą co najmniej dwóch przedsiębiorców, zawartą w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia, dla odniesienia wspólnych korzyści, przy solidarnym ponoszeniu ryzyka. Wspólne przedsięwzięcia charakteryzuje to, że dwóch lub więcej wspólników przedsięwzięcia jest związanych ustaleniami umownymi oraz owe ustalenia umowne ustanawiają sprawowanie współkontroli. Ustalenia te mogą dotyczyć różnych kwestii, zgodnie z zasadą swobody umów wyrażoną w art. 353#185; k.c. np. zasad reprezentacji, sposobu rozliczeń danego przedsięwzięcia, podziału robót, udziału w zyskach i stratach, itp. Jak wskazano celem zawiązania konsorcjum jest najczęściej wspólne działanie w realizacji konkretnego przedsięwzięcia gospodarczego, które ze względu na potencjał finansowy lub też szeroki zakres przedmiotowy przekracza możliwość jednego podmiotu.

Umowa konsorcjum z reguły wiąże podmioty na czas określony najczęściej oznaczony osiągnięciem celu, do którego zostało powołane. Podmioty tworzące konsorcjum zachowują niezależność w działaniach nieobjętych umową zaś w działaniach konsorcjum realizują wspólną politykę finansową objętą porozumieniem. Przedsiębiorcy w konsorcjum wybierają spośród siebie lidera - konsorcjanta - wytypowanego spośród uczestników konsorcjum, który prowadzi rozliczenia gospodarcze. Konsorcjum nie jest spółką prawa handlowego, nie posiada osobowości prawnej, nie jest odrębnym podmiotem gospodarczym, nie podlega więc rejestracji.

Wskazane powyżej rozwiązania zostały również przyjęte w przedmiotowej sprawie. Jak wynika bowiem z treści wniosku, przedmiotem umowy konsorcjum jest współpraca między stronami w celu wspólnego przygotowania oferty, uzyskania zlecenia i realizacji zadania na podstawie przetargu ogłoszonego przez Miasto T., a dotyczącego "Modernizacji Zespołu Szkól - Niskoenergetyczne budynki użyteczności publicznej". Dzięki współpracy konsorcjantów możliwe było przedstawienie do przetargu najkorzystniejszej oferty. Wspólne ubieganie się o zlecenie od Zamawiającego pozwoli na podział pomiędzy członków konsorcjum kosztów wadium i gwarancji zabezpieczającej prawidłowe wykonanie zamówienia. Ponadto, ze względu na zakres zlecenia, żadna ze stron konsorcjum nie mogłaby samodzielnie podjąć się realizacji zamówienia.

Każdy z konsorcjantów wykona przyznany mu zakres rzeczowy robót i dokona jego rozliczenia z Zamawiającym poprzez wystawienie faktury VAT.

W ramach konsorcjum Spółka pełni funkcję lidera polegającą w szczególności na zarządzaniu realizacją projektu, reprezentowaniu interesów członków konsorcjum względem Zamawiającego i osób trzecich. W związku z pełnioną funkcją lidera Spółka uzyska wynagrodzenie od konsorcjanta w wysokości stanowiącej 5% jego przychodów wynikających z powierzonego mu zakresu rzeczowego robót.

Strony ponoszą solidarną odpowiedzialność za wykonanie usług na rzecz Zamawiającego.

Rozliczenia przychodów i kosztów każdy konsorcjant dokona w swoich księgach. Zgodnie z umową rozliczenia odbywać się będą zgodnie z przyznanym zakresem rzeczowym robót i rozliczenia tego dokonuje każdy z konsorcjantów: w zakresie przychodów poprzez wystawienie faktury na Zamawiającego, zaś w zakresie kosztów poprzez powiązanie kosztów z wystawioną fakturą.

Powyższe rozliczenie przychodów i kosztów będzie ponadto uzupełnione rozliczeniem z tytułu pełnienia funkcji lidera konsorcjum. Lider będzie wystawiał na konsorcjanta fakturę VAT z tytułu pełnienia funkcji lidera na kwotę stanowiącą 5% przychodów konsorcjanta. Kwota ta będzie przychodem lidera i jednocześnie kosztem konsorcjanta.

W zakresie podatku od towarów i usług rozliczenie przedstawiać się będzie następująco. Podatek należny wynikającego z faktur VAT wystawianych przez konsorcjantów zostanie rozliczony przez każdego z nich. Podatek ten zostanie obniżony przez każdego konsorcjanta o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług, wynikający z otrzymanych przez nich faktur VAT. Podatek z faktury VAT wystawionej przez lidera na rzecz konsorcjanta zostanie rozliczony jako podatek należy przez lidera i odliczony jako podatek naliczony przez konsorcjanta.

Do dnia złożenia wniosku nie zostały dokonane żadne rozliczenia w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług, gdyż konsorcjanci nie rozpoczęli realizacji usług w zakresie wykonania umowy konsorcjum.

Odnosząc przedstawione zdarzenie przyszłe do obowiązujących przepisów prawa stwierdzić należy, że jeżeli otrzymane przez Wnioskodawcę faktury VAT będą dokumentowały nabycie towarów i usług, które następnie zostaną wykorzystane przez Wnioskodawcę do zrealizowania robót jakie zostały mu przyznane do wykonania zgodnie z umową konsorcjum oraz w związku z realizacją umowy zawartej z Zamawiającym, i jednocześnie czynności wykonywane na rzecz Zamawiającego będą czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, to Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z ww. faktur VAT, o ile oczywiście nie wystąpią inne wyłączenia wskazane w art. 88 ustawy o VAT.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, że Spółka spełnia przesłanki do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z wystawionych na nią faktur VAT w związku z realizacją usług w wykonaniu umowy konsorcjum należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zauważyć należy, że niniejsza interpretacja jest interpretacją indywidualną i wydana została w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy, tj. lidera konsorcjum, a zatem nie dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego w fakturach wystawionych dla drugiego konsorcjanta tj. przedsiębiorcy prowadzącego działalność.

Zaznacza się również, iż przedmiotowa interpretacja nie rozstrzyga przedstawionych przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku kwestii rozliczenia przychodów i kosztów na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem ze złożonego wniosku (w szczególności poz. 41, 47 i 55 wniosku ORD-IN) wynika, że przedmiotem zapytania Wnioskodawcy są wyłącznie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług. Jeżeli natomiast Wnioskodawca jest zainteresowany uzyskaniem interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych winien wystąpić z odrębnym wnioskiem w tej sprawie i wnieść odrębną opłatę.

Ponadto należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.