IBPP1/443-1780/11/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 25 sierpnia 2011 r. (data wpływu 30 sierpnia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 listopada 2011 r. (data wpływu 5 grudnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych przez Wnioskodawcę usług - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 sierpnia 2011 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych przez Wnioskodawcę usług.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 30 listopada 2011 r. (data wpływu 5 grudnia 2011 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 17 listopada 2011 r. znak: IBPP1/443-1372/11/MS.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca, C. powstał w wyniku komercjalizacji jednostki badawczo-rozwojowej pod nazwą: C. "C." z siedzibą w K., co nastąpiło zgodnie z aktem komercjalizacji dnia 28 lutego 2008 r. Do tego momentu Wnioskodawca posiadał status jednostki badawczo-rozwojowej w rozumieniu ustawy z dnia 25 lipca 1985 r. o jednostkach badawczo-rozwojowych (tekst jedn. Dz. U. z 2008 r. Nr 159, poz. 993 z późn. zm.). Wnioskodawca znajduje się w zatwierdzonym przez Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego w dniu 15 grudnia 2010 r. wykazie jednostek, jako jednostka naukowa kategorii 4. Ustawa z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2010 r. Nr 96, poz. 615 z późn. zm.) definiuje jako jednostki naukowe - jednostki organizacyjne, posiadające osobowość prawną i siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, prowadzące w sposób ciągły badania naukowe lub prace rozwojowe (art. 2 pkt 9 lit. f). ww. ustawy).

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy, zgodnie z wpisem do Krajowego Rejestru Sądowego są m.in.:

* badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych (PKD 72.19.Z),

* pozostałe formy edukacji szkolnej, gdzie indziej nie sklasyfikowane (PKD 85.59.B). PKD podano zgodnie z treścią rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 lipca 2007 r. Polska Klasyfikacja Działalności (Dz. U. z 2007 r. Nr 251, poz. 1885). Wnioskodawca (czynny podatnik VAT) zawarł z Polską Agencją Przedsiębiorczości w dniu 29 kwietnia 2011 r. umowę nr UDA-POKL.02.01.01-00-B57/10 o dofinansowanie projektu: Szkolenia techniczne dla pracownic i pracowników branży c. w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego Kapitał Ludzki.

We wniosku o dofinansowanie projektu Wnioskodawca (zgodnie z treścią którego została zawarta umowa i jest realizowany projekt) wskazał, że:

Jak stanowi ww. umowa projekt ma być zrealizowany w okresie od dnia 28 lutego 2011 r. do dnia 27 lutego 2013 r.

Zgodnie z zawartą umową przez Beneficjenta pomocy, należy rozumieć, przedsiębiorcę, który otrzymał pomoc publiczną (§ 1 pkt 1 lit. a) ww. umowy). W preambule umowy Wnioskodawca określony jest jako Beneficjent pomocy.

Powołana umowa w § 2 ust. 1 i § 4 ust. 1 stanowi, że Polska Agencja Przedsiębiorczości (Instytucja Wdrażająca) przyznaje Beneficjentowi wsparcie na realizacje ww. projektu w łącznej kwocie nie przekraczającej 1.469.144,82 zł, przy czym nie więcej niż 85% kwoty wsparcia w formie płatności ze środków europejskich (1.248.773,09 zł) i nie mniej niż 15% wsparcia w formie dotacji celowej z budżetu krajowego (220.371,73 zł). Beneficjent zobowiązuje się do wniesienia wkładu własnego w kwocie 237.341,18 zł Środki z WE są przekazywane zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2009 r. w sprawie płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich... (Dz. U. z 2009 r. Nr 220, poz. 1726). W zakresie wkładu własnego prywatnego beneficjent wykazuje środki pieniężne, które znajdują się na wyodrębnionym rachunku bankowym, pochodzące od przedsiębiorców na rzecz których szkolenia są wykonywane. Wnioskodawca wystawia z tego tytułu na rzecz uczestników szkoleń faktury VAT. Podkreślić należy, że wkład prywatny dotyczy podmiotów, które są jednostkami sektora finansów publicznych w rozumieniu ustawy o finansach publicznych. Zgodnie z zasadami realizacji projektu Beneficjent może wykazać jako swój wkład środki otrzymane za udział w szkoleniach od uczestników.

Beneficjent zobowiązuje się do realizacji projektu na podstawie wniosku o dofinansowanie.

Koszty pośrednie projektu rozliczane ryczałtem zdefiniowane w Wytycznych w zakresie wydatków kwalifikowanych stanowią nie więcej niż 3,26% poniesionych, udokumentowanych i zatwierdzonych w ramach Projektu bezpośrednich wydatków pomniejszonych o kwotę wydatków sfinansowanych w ramach cross-financing.

Wnioskodawca ma obowiązek ujawniania wszelkich przychodów, które powstają w związku z realizacją Projektu, a jeśli Projekt generuje na etapie realizacji przychody, Beneficjent wykazuje we wnioskach o płatność wartość uzyskanego przychodu i dokonuje jego zwrotu (§ 11 ust. 1 i 2 umowy).

Zgodnie z art. 21 ust. 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (tj. 2009 r. Nr 84 poz. 712 z późn. zm.). Beneficjent udziela pomocy publicznej w ramach projektu i wykonuje obowiązki wynikające z udzielania pomocy publicznej, wynikające z ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (tj. 2007 r. Nr 59 poz. 404 z późn. zm.), vide: § 16 umowy.

W ramach umowy Wnioskodawca zobowiązuje się do zarejestrowania instytucji szkoleniowej w internetowej bazie ofert szkoleniowych dostępnej na stronie internetowej: www.inwestycjawkadry.pl (§ 17 pkt 3 umowy).

Załącznikiem nr 9 do ww. umowy jest wzór oświadczenia o kwalifikowalności podatku od towarów i usług. Beneficjent przed 1 kwietnia br. złożył Instytucji Wdrażającej oświadczenia o kwalifikowalności podatku od towarów i usług, a w czerwcu br. (po wejściu w życie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług) oświadczenie o braku kwalifikowalności podatku VAT.

W umowie szkoleniowej, którą Beneficjent zawiera z przedsiębiorcą znajdują się zapisy, wskazujące, że:

W związku z wymogami określonymi przepisami rozporządzenia Ministra Gospodarki i Pracy z dnia 16 sierpnia 2004 r. w sprawie programów kursów, przeprowadzania egzaminów oraz wzoru świadectwa kwalifikacji w zakresie substancji kontrolowanych (Dz. U. z 2004 r. Nr 195, poz. 2009). Beneficjent zawarł z M. w K. umowę o współpracy na przeprowadzanie przez A. egzaminów i wydawanie kwalifikacji dla osób prowadzących działalność w zakresie postępowania z substancjami kontrolowanymi.

Wnioskodawca nie jest jednostką wchodzącą w skład systemu oświaty (nie prowadzi kształcenia ustawicznego w formie pozaszkolnej) w rozumieniu ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.).

Wnioskodawca nie jest jednostką posiadającą akredytację, o której mowa w art. 68b ustawy o systemie oświaty.

Wnioskodawca nie jest placówką kształcenia praktycznego ani ośrodkiem dokształcania i doskonalenia zawodowego w rozumieniu ustawy o systemie oświaty oraz rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 15 czerwca 2009 r. w sprawie publicznych placówek kształcenia ustawicznego, publicznych placówek kształcenia praktycznego oraz publicznych ośrodków dokształcania i doskonalenia zawodowego.

Wnioskodawca nie jest wpisany do rejestru instytucji szkoleniowych, o których mowa w art. 20 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocjach instytucji zatrudniania i instytucjach rynku pracy (tekst jedn. Dz. U. z 2008 r. Nr 69, poz. 415).

Odnosząc się do pozostałych wniosków zawartych w piśmie Organu z dnia 17 listopada 2011 r. Wnioskodawca wyjaśnia co następuje. Zawarty w poz. 68 ww. wniosku opis, stanowi opis do każdego ze stanów faktycznych - pytań: numer 1), 2) i 3) znajdujących się w poz. 69 wniosku. Został on sformułowany jeden raz, pomimo tego, że poz. 68 zawierać może opisy stanów faktycznych (jak wprost jest to zawarte w formularzu ORD-IN) z uwagi na fakt, że stan faktyczny w zakresie wszystkich trzech pytań jest jednorodny i taki sam, Wnioskodawca nie widział konieczności przytaczania go trzy razy, dla każdego z pytań z osobna.

W zakresie wyczerpującego przedstawienia opisu stanu faktycznego odnośnie pytania czy Beneficjent winien wykazać na fakturze wystawionej dla przedsiębiorcy, że świadczone przez niego usługi kształcenia zawodowego oraz usługi ściśle z tymi usługami związane podlegają zwolnieniu w podatku od towarów i usług, zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług..., Wnioskodawca informuję, że z opisu stanu faktycznego do pytania numer 3) z poz. 69 złożonego wniosku wynika, iż:

W ocenie Wnioskodawcy wszystkie z ww. szkoleń służą nabywaniu lub podnoszeniu kwalifikacji zawodowych uczestników. W ocenie Wnioskodawcy trudno określić na czym polegać ma specyfika świadczonych przez Wnioskodawcę usług - jak formułuje to pismo Organ. Organ bowiem nie wskazuje kryterium w oparciu o które ma nastąpić określenie owej "specyfiki". Trudno zatem na to pytanie udzielić odpowiedzi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Beneficjent winien wykazać na fakturze wystawionej dla przedsiębiorcy, że świadczone przez niego usługi kształcenia zawodowego oraz usługi ściśle z tymi usługami związane podlegają zwolnieniu w podatku od towarów i usług, zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a-c) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

Jak wynika, z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego Wnioskodawca nie jest jednostką wchodzącą w skład systemu oświaty, jak również jednostką posiadającą akredytację, zgodnie z ustawą z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty.

Wnioskodawca nie świadczy również usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego określonych w przepisach, stanowiących podstawę funkcjonowania jednostek naukowych.

Prowadzone przez Wnioskodawcę szkolenia, w ramach umowy z dnia 29 kwietnia 2011 r. nr UDA-POKL.02.01.01-00-B57/10 o dofinansowanie projektu: Szkolenia techniczne dla pracownic i pracowników branży chłodnictwa w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki współfinansowanego ze Środków Europejskiego Funduszu Społecznego Kapitał Ludzki nie są również w całości finansowane ze środków publicznych. Zatem Wnioskodawca świadcząc w ramach ww. Projektu usługi szkoleniowe dla przedsiębiorców nie może korzystać z ich zwolnienia - w zakresie wkładu prywatnego przedsiębiorcy, za uczestnictwo pracownika przedsiębiorcy w szkoleniu w ramach Projektu na podstawie Umowy zawartej z Beneficjentem - w trybie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a-c) ustawy o podatku od towarów i usług.

Obowiązujące rozporządzenie Rady (UE) z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 77) jest częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Jako takie może być stosowane bezpośrednio.

Stanowi ono w art. 44, że usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia. Art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Wspólny system podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L. 2006, 347, 1), stanowi, że państwa członkowskie zobowiązane są zwolnić z podatku VAT transakcje kształcenia dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie. W wykonaniu powyższego obowiązku, polski ustawodawca, na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 73, poz. 392) zwolnił od podatku VAT usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związanych. Jak wynika ze stanu faktycznego opisanego w niniejszym wniosku, szkolenia prowadzone przez Wnioskodawcę w ramach Projektu są adresowane do przedstawicieli konkretnej branży (chłodnictwa), a ich przedmiotem jest uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy w zakresie wykonywanego zawodu przez uczestników szkolenia. Tak ustawodawca wspólnotowy (jak i krajowy) nie powiązali zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT usług w zakresie kształcenia zawodowego, z wymogami związanymi z formą i uprawnieniami podmiotu szkolącego jak również formą usług. Za dopuszczalną, w przypadku tej ostatniej uznać należy m.in. warsztaty, szkolenia, kursy, seminaria, treningi. Wydaje się, że forma świadczonej usługi powinna zostać odpowiednio dostosowana do branży lub zawodu.

Prowadzone przez Wnioskodawcę w ramach Projektu szkolenia mają charakter szkoleń specjalistycznych w rozumieniu rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego z dnia 20 czerwca 2008 r. w sprawie udzielania przez Polską Agencję Rozwoju Przedsiębiorczości pomocy finansowej w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki (Dz. U. z 2008 r. Nr 111, poz. 710 z późn. zm.).

Zgodnie ze słownikową definicją, przez finansowanie należy rozumieć dostarczenie środków publicznych na coś: udzielenie funduszów, pokrycie kosztów.

Prowadzone przez Wnioskodawcę szkolenia, w ramach umowy z dnia 29 kwietnia 2011 r. nr UDA-POKL.02.01.01-00-B57/10 o dofinansowanie projektu: Szkolenia techniczne dla pracownic i pracowników branży chłodnictwa w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego Kapitał Ludzki, są co najmniej w 70% finansowane ze środków publicznych. Zgodnie z art. 5 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 157, poz. 1240 z późn. zm.) środkami publicznymi są środki pochodzące z funduszy strukturalnych WE, a także wydatki publiczne (art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy), a za takie uznać należy dotację celową z budżetu krajowego, którą Wnioskodawca otrzymał na realizację Projektu. Mając to na uwadze, uznać należy, że świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz przedsiębiorców usługi kształcenia zawodowego oraz usługi ściśle z tymi usługami związane podlegają zwolnieniu w podatku od towarów i usług, zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm., a od dnia 26 sierpnia 2011 r. tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Należy w tym miejscu podkreślić, iż czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie ustawy o VAT nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane "po kosztach" ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

W istocie okoliczność, czy transakcja została dokonana po cenie niższej, czy też wyższej od kosztu świadczenia, nie ma znaczenia dla zakwalifikowania transakcji jako "transakcji odpłatnej" w rozumieniu art. 5, bowiem to ostatnie pojęcie wymaga wyłącznie istnienia bezpośredniego związku między dostawą towarów lub świadczeniem usług, a świadczeniem wzajemnym (wynagrodzeniem) rzeczywiście otrzymanym przez podatnika.

Pojęcie sprzedaży zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 22 ustawy o VAT i należy przez nie rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 i 2 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 marca 2011 r. podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i na inne dopłaty o podobnym charakterze.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 i 2 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2011 r. podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i na inne dopłaty o podobnym charakterze.

W interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia 19 grudnia 2011 r. nr IBPP1/443-1372/11/MS stwierdzono, że otrzymana przez Wnioskodawcę dotacja ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego Kapitał Ludzki oraz ze środków budżetowych przeznaczona na pokrycie kosztów realizacji projektu "Szkolenia techniczne dla pracownic i pracowników branży chłodnictwa w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki" nie stanowi obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

W świetle powyższego w kwestii wkładu własnego w wnoszonego przez uczestników szkoleń w postaci pieniężnej stwierdzić należy, że wpłata powyższa stanowi wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, podlegających opodatkowaniu. Wkład własny przedsiębiorców, których pracownicy uczestniczą w szkoleniach jest związany z konkretnym konsumentem konkretnego programu szkoleniowego, w związku z czym jest bezpośrednio związany ze świadczeniem usług szkoleniowych.

Tym samym zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, otrzymany wkład pieniężny stanowi obrót podlegający opodatkowaniu według właściwej stawki VAT. Wysokość stosowanej stawki jest uzależniona od rodzaju świadczonej usługi, za którą należne jest wynagrodzenie w postaci wniesionego wkładu gotówkowego.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia czy Wnioskodawca winien wykazać na fakturze wystawionej dla przedsiębiorcy, że świadczone przez niego usługi kształcenia zawodowego oraz usługi ściśle z tymi usługami związane podlegają zwolnieniu w podatku od towarów i usług, zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT - dodanego do tej ustawy od dnia 1 stycznia 2011 r. - w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

W myśl § 13 ust. 1 pkt 19 i 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym w okresie od 1 stycznia 2011 r. do dnia 5 kwietnia 2011 r., zwalnia się od podatku:

* usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane,

* usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Ponadto zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 19 i 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.), obowiązującego od dnia 6 kwietnia 2011 r., zwalnia się od podatku:

* usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane,

* usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W tym miejscu wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2006 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 288 s. 1). Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EWG z późn. zm.).

Przepis art. 14 ww. rozporządzenia nr 1777/2005 wyjaśnia, co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A pkt 1 lit. i) Dyrektywy 77/388/EWG (analogiczne zwolnienie zawiera art. 132 ust. 1 lit. i) obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz. Urz. UE L 347, s. 1 z późn. zm.), obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Od dnia 1 lipca 2011 r. obowiązuje natomiast rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r., ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 77, s. 1). Zgodnie z art. 44 tego rozporządzenia, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Analizując możliwość zastosowania zwolnienia z opodatkowania świadczonych przez dany podmiot, niebędący uczelnią czy jednostką naukową lub badawczą, usług edukacyjnych należy w pierwszej kolejności zbadać czy w sprawie zachodzą okoliczności, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o VAT, bowiem w przypadku zastosowania zwolnienia w oparciu o ww. przepis brak jest podstaw do dalszego badania spełnienia bądź nie warunków określonych w przepisach art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT, bowiem odnosi się on do usług innych niż wymienione w punkcie 26 art. 43 ust. 1 ustawy o VAT.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca podał, że Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty. Wnioskodawca usług szkoleniowych wykonywanych w ramach ww. Projektu nie świadczy zatem jako jednostka systemu oświaty. Wnioskodawca nie jest jednostką badawczo-rozwojową, chociaż jest jednostką naukową, znajdującą się w zatwierdzonym przez Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego w dniu 15 grudnia 2010 r. wykazie jednostek, jako jednostka naukowa kategorii 4.

Zatem zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania, należy zatem w dalszej kolejności zbadać zaistnienie przesłanek przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT.

Wskazać należy, że usługi szkoleniowe w zakresie:

których beneficjentami pomocy będzie 300 mikro, małych i średnich przedsiębiorstw z całej Polski działających w branży szeroko pojętego chłodnictwa, które:

spełniają definicję usług kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług.

Osoby zajmujące się w przedsiębiorstwach ww. zagadnieniami objętymi wskazanymi przez Wnioskodawcę szkoleniami obowiązane są posiadać kwalifikacje w tym zakresie. Szkolenia te mają zatem na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy niezbędnej do celów zawodowych wskazanych we wniosku odbiorców prowadzonych przez Wnioskodawcę szkoleń.

We wniosku z dnia 25 sierpnia 2011 r. Wnioskodawca stwierdził, że wkład prywatny dotyczy podmiotów, które są jednostkami sektora finansów publicznych w rozumieniu ustawy o finansach publicznych.

Tymczasem w uzupełnieniu z dnia 30 listopada 2011 r. stwierdzone zostało, że nie wszyscy uczestnicy szkoleń odbywających się w ramach Projektu są jednostkami sektora finansów publicznych. Wnioskodawca nie świadczy usług, objętych projektem wyłącznie na rzecz podmiotów, które dysponują środkami publicznymi. Wnioskodawca nie ma wiedzy, jakie jest źródło sfinansowania kosztu udziału przedsiębiorcy w szkoleniu (czy pochodzi ono ze środków publicznych).

W świetle powyższego wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie w sytuacji gdy przedmiotowe usługi będą finansowane w całości ze środków publicznych (tj. uczestnikami szkoleń będą pracownicy jednostek, które są jednostkami sektora finansów publicznych w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, tj. ich wkład własny zostanie pokryty środkami publicznymi jakimi dysponują jednostki sektora finansów publicznych) zastosowanie znajdzie zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o VAT zgodnie z którym zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26 oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane finansowane w całości ze środków publicznych.

W przypadku natomiast, gdy podmiot będący uczestnikiem szkolenia wniesie wkład własny (zapłatę), który pokryje w co najmniej 70% z ewentualnych środków publicznych, a w pozostałe części ze środków niepublicznych, tj. wypracowanych przez siebie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, to zastosowanie znajdzie zwolnienie określone w § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o VAT.

Jednocześnie w sytuacji gdy wskazane przez Wnioskodawcę usługi nie będą finansowane w całości lub przynajmniej w 70% ze środków publicznych tj. uczestnik nie będzie pracownikiem jednostki sektora finansów publicznych, ani też pracodawca nie opłaci szkolenia w co najmniej 70% ze środków publicznych, lecz będą finansowane ze środków niepublicznych przedsiębiorstw, świadczone przez Wnioskodawcę usługi podlegać będą opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 23%, bowiem Wnioskodawca nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty jak również świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Brak jest zatem podstaw do zastosowania w takim przypadku zwolnienia z opodatkowania.

W analizowanej sprawie nie można zatem stwierdzić, aby warunek finansowania w 100% lub w co najmniej 70% ze środków publicznych został spełniony w każdym przypadku. Jak już zostało stwierdzone w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia 19 grudnia 2011 r. IBPP1/443-1372/11/MS, otrzymana przez Wnioskodawcę dotacja ze środków publicznych nie stanowi obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym nie podlega opodatkowaniu. Tak więc nie można uznać iż kryterium finansowania ze środków publicznych przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o VAT oraz w § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia, zostanie spełnione.

Obrotem z tytułu świadczonych przez Wnioskodawcę usług jest tylko i wyłącznie otrzymany przez Wnioskodawcę od przedsiębiorców wkład pieniężny.

W konsekwencji kryterium finansowania szkoleń powinno się odnosić tylko i wyłącznie do analizy źródeł finansowania ponoszonych przez przedsiębiorców wkładów pieniężnych (odpłatności uczestników) za uczestnictwo w szkoleniach.

Reasumując, przedmiotowe usługi w przypadku braku spełnienia wymogów dotyczących finansowania ze środków publicznych nie mogą korzystać ze zwolnienia przewidzianego w ww. przepisach. Zastosowanie znajdzie zatem - w odniesieniu do wpłat gotówkowych beneficjentów ostatecznych szkolenia - podstawowa stawka podatku VAT tj. 23%. Natomiast w przypadku gdy przedmiotowe wymogi dotyczące finansowania ze środków publicznych zostaną spełnione w sprawie znajdzie zastosowanie - w odniesieniu do wpłat gotówkowych beneficjentów ostatecznych szkolenia - zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o VAT (w sytuacji gdy szkolenia będą finansowane w całości ze środków publicznych) lub zwolnienie wynikające z § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (wyłącznie w przypadku, jeżeli szkolenia te będą finansowane co najmniej w 70% ze środków publicznych).

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz przedsiębiorców usługi kształcenia zawodowego oraz usługi ściśle z tymi usługami związane podlegają w zwolnieniu w podatku od towarów i usług, zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

W pozostałym zakresie objętym wnioskiem wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.