IBPP1/443-155/09/BM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Powiatu Ł. przedstawione we wniosku z dnia 9 lutego 2009 r. (data wpływu 12 lutego 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłacenia podatku VAT od czynności wniesienia aportu do utworzonej Spółki z o.o. - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 lutego 2009 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłacenia podatku VAT od czynności wniesienia aportu do utworzonej Spółki z o.o.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - Powiat Ł. wskazał, iż ma zamiar, zgodnie z art. 9 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 1997 r. Nr 9, poz. 43 z późn. zm.) utworzyć spółkę komunalną w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Jako aport do spółki mają zostać wniesione rzeczy ruchome znajdujące się na wyposażeniu Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej w Ł. oraz nieruchomości zabudowane budynkami ZOZ-u i stanowiące własność Wnioskodawcy. Nieruchomości te w chwili obecnej są oddane w użyczenie na rzecz SP ZOZ. W celu utworzenia spółki SP ZOZ zostanie zlikwidowany.

Na gruncie obowiązujących w chwili obecnej przepisów aport jest zwolniony od podatku VAT. Przepisy te, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336) obowiązują do dnia 31 marca 2009 r. Po tym terminie aport niepieniężny do spółki zostanie objęty VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca, w świetle przepisów ustawy o podatków od towarów i usług będzie zobowiązany do zapłacenia podatku od towarów i usług od wniesionego aportu.

Wnioskodawca uważa, iż jako jednostka samorządu terytorialnego tworząca spółkę prawa handlowego zgodnie z przepisami ustawy o gospodarce komunalnej nie będzie podatnikiem w przypadku opisanym w pozycji 54 niniejszego wniosku. Jest to zgodne z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Przepis ten stanowi, iż organ władzy publicznej oraz urząd go obsługujący nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa.

Wnioskodawca zgodnie z 4 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1592 z późn. zm.) wykonuje zadania z zakresu ochrony zdrowia. Zgodnie z art. 9 ustawy o gospodarce komunalnej jednostka samorządu terytorialnego może tworzyć spółki.

Spółka taka tworzona jest w celu zaspokajania potrzeb wspólnoty samorządowej.

Ponadto w omawianym przypadku wnioskodawca podnosi, iż majątek wnoszony aportem jest zgodnie z art. 43 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług towarem używanym, ponadto Powiatowi nie przysługuje w omawianym przypadku prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności został zdefiniowany odpowiednio w art. 7 i art. 8 ustawy o VAT. Przepis art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast przez świadczenie usług, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Towarami w rozumieniu ustawy o VAT są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Pod pojęciem dostawy towarów zgodnie z ww. art. 7 ust. 1 tej ustawy należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółek prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję dostawy towarów - następuje tutaj przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Tworzenie spółek kapitałowych (spółek prawa handlowego) reguluje ustawa z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.). Udziały lub akcje w spółkach kapitałowych mogą być obejmowane między innymi w zamian za wkład niepieniężny (aport). Przedmiotem aportu mogą być wszystkie przedmioty majątkowe (prawa i rzeczy), o ile są zbywalne i mogą jako aktywa wejść do bilansu spółki, przy czym muszą być one wymienione w umowie ze wskazaniem osoby wnoszącej i przeznaczonych za ten aport udziałów. Przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki prawa handlowego mogą być zatem przedmioty majątkowe takie jak m.in. nieruchomości, rzeczy ruchome (wyposażenie).

Zgodnie z tą regulacją z chwilą objęcia udziałów (akcji) w spółce kapitałowej podmiot wnoszący aport w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część uzyskuje przychód w wysokości wartości nominalnej udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008 r., z zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyłączono transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności.

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zgodnie z którym zorganizowana część przedsiębiorstwa to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z powyższego wynika, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym przedmiotem aportu nie jest zatem ani przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy - Kodeks cywilny ani zorganizowana części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Czynność ta nie podlega więc wyłączeniu od opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 powołanej ustawy.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca - Powiat Ł. zamierza, zgodnie z art. 9 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 1997 r. Nr 9, poz. 43 z późn. zm.) utworzyć spółkę komunalną w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Jako aport do spółki mają zostać wniesione rzeczy ruchome znajdujące się na wyposażeniu Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej w Ł. oraz nieruchomości zabudowane budynkami ZOZ-u i stanowiące własność Wnioskodawcy. Nieruchomości te w chwili obecnej są oddane w użyczenie na rzecz SP ZOZ. W celu utworzenia spółki SP ZOZ zostanie zlikwidowany.

Powiat zamierza zatem utworzyć Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (spółkę prawa handlowego) i do nowoutworzonej Spółki wnieść aport w postaci rzeczy ruchomych znajdujących się na wyposażeniu Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej oraz nieruchomości zabudowane budynkami ZOZ-u i stanowiące własność Wnioskodawcy.

Należy zauważyć, że Powiat będąc zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT - jako właściciel rzeczy ruchomych znajdujących się na wyposażeniu SP ZOZ oraz nieruchomości zabudowanych budynkami zamierza przekazać je w postaci aportu (czynność wniesienia aportu jest czynnością dokonaną na mocy umowy cywilnoprawnej) do Spółki z o.o. (spółki prawa handlowego), która będzie je wykorzystywała do prowadzenia działalności związanej z zaspokajaniem potrzeb wspólnoty samorządowej. Właścicielem nabytych od Powiatu (w formie aportu) ww. rzeczy ruchomych oraz nieruchomości zabudowanych budynkami będzie nowoutworzona Spółka z o.o., będąca odrębnym podatnikiem VAT. Przekazany majątek Spółka będzie wykorzystywała do prowadzenia działalności związanej z zaspokajaniem potrzeb wspólnoty samorządowej.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług spółka prawa handlowego (w przedmiotowej sprawie nowoutworzona Spółka z o.o.) i Powiat są zatem odrębnymi podmiotami tym samym aport ww. rzeczy ruchomych oraz nieruchomości zabudowanych budynkami będzie co do zasady czynnością opodatkowaną podatkiem VAT. Wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółek prawa handlowego spełnia definicję dostawy towarów - następuje tutaj, jak już wskazano wcześniej, przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W ocenie tut. organu w przedmiotowej sprawie należy wziąć pod uwagę przepis § 38 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336).

W dziale 13 "Przepisy przejściowe i końcowe" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązującego od dnia 1 grudnia 2008 r., wprowadzono przepis § 38, zgodnie z którym w okresie do dnia 31 marca 2009 r. w przypadku wnoszenia wkładów niepieniężnych (aportów) do spółek prawa handlowego i cywilnego może być stosowane zwolnienie od podatku.

Należy jednakże zauważyć, iż cyt. wyżej przepis § 38 rozporządzenia, obowiązujący od dnia 1 grudnia 2008 r., wprowadził możliwość (nie obowiązek) stosowania zwolnienia od podatku w przypadku wnoszenia wkładów niepieniężnych (aportów) do spółek prawa handlowego i cywilnego do dnia 31 marca 2009 r. Natomiast po tej dacie, wnoszenie wkładów niepieniężnych do spółek prawa handlowego podlega opodatkowaniu na ogólnych zasadach, określonych w przepisach o podatku od towarów i usług, w zależności od przedmiotu aportu.

Zatem Wnioskodawca, po dniu 31 marca 2009 r. czynność wniesienia aportem przedmiotowych rzeczy ruchomych oraz nieruchomości zabudowanych budynkami do nowoutworzonej Spółki z o.o. (spółki prawa handlowego) winien opodatkować na ogólnych zasadach, określonych w ustawie o VAT, z uwagi na ograniczony czas obowiązywania przepisu § 38 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r.

Ponadto należy zauważyć, że zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkowa bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Sprzedażą, w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy o podatku od towarów i usług, jest odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jak wskazano powyżej, wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółek prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów. Zatem czynność wniesienia aportu (którego przedmiotem są rzeczy ruchome oraz nieruchomości zabudowane budynkami) do nowoutworzonej Spółki z o.o. (spółki prawa handlowego) winna być udokumentowana fakturą VAT, wystawioną na tę Spółkę, z wykazanym podatkiem VAT według właściwej stawki podatku lub z ewentualnym zwolnieniem z opodatkowania tym podatkiem w zależności od przedmiotu aportu.

Zatem przedstawione we wniosku stanowisko, iż Wnioskodawca jako jednostka samorządu terytorialnego tworząca spółkę prawa handlowego nie będzie podatnikiem podatku od towarów i usług zgodne z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT i nie będzie zobowiązany do zapłacenia podatku VAT od czynności wniesienia aportu do utworzonej Spółki z o.o. należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie należy wskazać, że jednostki samorządu terytorialnego takie jak gminy, powiaty czy województwa, są innymi niż organy władzy publicznej, uczestnikami sektora finansów publicznych, zatem nie korzystają z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, lecz są objęte zwolnieniem, o którym mowa w § 13 ust. 1 pkt 11, obowiązującego od dnia 1 grudnia 2008 r., rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336).

Należy nadmienić, że Wnioskodawca dokonując czynności wniesienia aportem przedmiotowych rzeczy ruchomych oraz nieruchomości zabudowanych budynkami do nowoutworzonej Spółki z o.o., zobowiązany jest zastosować właściwą stawką podatku VAT lub ewentualne zwolnienie z opodatkowania (jeśli przedmiotem aportu są towary używane lub budynki spełniają warunki do ich zwolnienia z opodatkowania) mając na uwadze przepisy art. 41 ust. 1, art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a, art. 43 ust. 7a, ust. 10-11, oraz art. 2 pkt 14 i art. 29 ust. 5 ustawy o VAT.

Nadmienia się, że kwestia powyższa nie była przedmiotem interpretacji gdyż nie sformułowano pytań w tym zakresie oraz nie przedstawiono własnego stanowiska.

Należy również zauważyć, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii poruszonej przez Wnioskodawcę, dotyczącej uznania majątku wnoszonego aportem za towar używany, zgodnie z art. 43 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Powyższe kwestie nie były przedmiotem interpretacji gdyż nie mają wpływu na zajęte przez tut. organ stanowisko w niniejszej sprawie. Ponadto Wnioskodawca we wniosku nie sformułował pytań w tym zakresie oraz nie przedstawił własnego stanowiska.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.