IBPP1/443-1548/11/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 4 lipca 2011 r. (data wpływu 12 lipca 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 października 2011 r. (data wpływu 5 października 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia, czy przekazanie pracownikom odzieży roboczej, środków czystości, wody mineralnej należy uznać za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 2 ustawy o VAT i czy Wnioskodawca ma obowiązek naliczenia podatku VAT należnego z tytułu tej dostawy - jest prawidłowe.

W dniu 12 lipca 2011 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia, czy przekazanie pracownikom odzieży roboczej, środków czystości, wody mineralnej należy uznać za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 2 ustawy o VAT i czy Wnioskodawca ma obowiązek naliczenia podatku VAT należnego z tytułu tej dostawy.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 3 października 2011 r. (data wpływu 5 października 2011 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP1/443-1168/11/MS z dnia 27 września 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca zgodnie z umową spółki prowadzi działalność w zakresie dostarczania wody oraz odprowadzania ścieków. Przedmiot działalności Spółki jest w całości opodatkowany - nie prowadzi się działalności zwolnionej od opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Spółka zobowiązana przepisami o bezpieczeństwie i higienie pracy zakupuje dla swoich pracowników odzież roboczą (zgodnie z art. 237⁷ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks Pracy - tekst jedn. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.), wodę mineralną (zgodnie z art. 112 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 września 1997 r. w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy Dz. U. z 2008 r. Nr 108, poz. 690 z późn. zm.), środki czystości (zgodnie z art. 115 rozporządzenia o ogólnych przepisach BHP).

W związku z faktem, iż Spółka prowadzi działalność wyłącznie opodatkowaną podatkiem od towarów i usług to od wyżej wymienionych zakupów dokonuje się pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego. W odniesieniu do wydatków na środki przewidziane przepisami prawa w zakresie bezpieczeństwa i higieny pracy, Spółka nie stosuje naliczenia podatku VAT należnego.

Wnioskodawca jest spółką prawa handlowego, którego przedmiotem przeważającej działalności jest pobór, uzdatnianie i dostarczanie wody oraz działalność usługowa w zakresie odprowadzania ścieków. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT od dnia 1 grudnia 1997 r.

Wydatki na zakup przekazywanej pracownikom odzieży roboczej, środków czystości, wody mineralnej również służą całokształtowi funkcjonowania Wnioskodawcy (wynikają z przepisów BHP). Wnioskodawca ma pełne prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur zakupu ww. towarów, gdyż przedmiot działalności jest w całości opodatkowany podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm. - dalej ustawa o VAT) czynności wymienione powyżej są traktowane jako dostawa towarów i Spółka ma obowiązek naliczania podatku VAT należnego.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT "w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi (...) przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (...)". Zatem, aby podatnik mógł odliczyć zawarty w fakturze podatek VAT musi istnieć związek między dokonanymi zakupami a wykonywaniem czynności opodatkowanych. Związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. O bezpośrednim związku możemy mówić, gdy np. zakupione materiały są wykorzystywane do tworzenia produktu, który następnie zostaje sprzedany lub np. gdy dany towar podlega następnie odsprzedaży. Natomiast o związku pośrednim może mówić, jeżeli dany zakup służy funkcjonowaniu przedsiębiorstwa jako całości. W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym nabywane przez Spółkę artykuły spożywcze służą funkcjonowaniu przedsiębiorstwa jako całości i są zgodne z zasadami dobrego obyczaju (nie mają charakteru reprezentacyjnego). Mają zatem związek pośredni z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Również taki związek mają zakupy wynikające z przepisów prawa w zakresie prawa pracy oraz bhp. W związku z powyższym Spółka ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego zawartego w fakturach zakupu ww. artykułów.

Co do zasady "opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (...) podlegają: 1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług" - art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Jednak ustawodawca przewidział, że opodatkowaniu może podlegać również nieodpłatna dostawa towarów. Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT "przez dostawę towarów (...) rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

W powołanym przepisie brak jest sprecyzowania celu, na jaki są wydawane towary (w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2011 r. były to cele inne niż związane z prowadzonym przedsiębiorstwem). W związku z tym opodatkowaniu podatkiem VAT podlega wszelkie nieodpłatne przekazanie towaru spełniające przesłanki przewidziane w tym przepisie.

Ustawa o VAT nie podaje definicji potrzeb osobistych. Zatem posłużyć należy się potocznym rozumieniem tego pojęcia. Potrzeba osobista to taka, która wynika z własnego poczucia braku jakiegoś czynnika (np. głód, pragnienie, samorealizacja, szacunek itp.). Tego rodzaju potrzeb pracodawca nie ma obowiązku zapewnić. W związku z tym, wszelkie przekazanie towarów należących do przedsiębiorstwa, które ma charakter zaspokojenia tego typu potrzeb zgodnie z brzmieniem art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT należy rozumieć jako odpłatną dostawę towarów. Natomiast zaspokajanie potrzeb, do których pracodawca jest zobowiązany przepisami prawa (prawo pracy, przepisy bhp) nie ma charakteru osobistego. Nie ma bowiem znaczenia, czy pracownik potrzebuje we własnym odczuciu odzież roboczą, okulary korygujące, środki czystości, wodę mineralną, gdyż i tak pracodawca jest zobowiązany mu to zapewnić.

Darowizna to natomiast rodzaj umowy nazwanej prawa cywilnego, która ma na celu nieodpłatne przysporzenie obdarowanemu korzyści (wzbogacenie obdarowanego) kosztem majątku darczyńcy. Łączący pracownika i pracodawcę stosunek pracy ma charakter ekwiwalentny zatem przekazywanie pracownikom środków przewidzianych przez przepisy kodeksu pracy lub przepisy bhp nie może być traktowane jako darowizna.

Natomiast przekazywanie pracownikom odzieży roboczej, środków czystości, wody mineralnej jako nakazane przepisami prawa nie jest przekazywaniem na cele osobiste pracowników, nie jest także darowizną, więc nie powinno być traktowane jako odpłatna dostawa towarów w myśl art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT. Zatem czynność ta nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT należnym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa obowiązujących od dnia 1 kwietnia 2011 r., gdyż we wniosku z dnia 4 lipca 2011 r. (data wpływu do tut. organu 12 lipca 2011 r.) Wnioskodawca zaznaczył, że wniosek dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, a własne stanowisko w sprawie oparte zostało przez Wnioskodawcę na przepisie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 7 ust. 2 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r. przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

Przepis art. 7 ust. 3 ustawy o VAT stanowi, iż przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek.

Od dnia 1 kwietnia 2011 r. nieodpłatne przekazywanie towarów lub zużycie towarów należących do przedsiębiorstwa podatnika podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, co do zasady, w każdym przypadku, gdy podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Wyjątek od tej zasady dotyczy nieodpłatne przekazywanych przez podatników drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek.

Typowym przykładem (wymienionym przez ustawodawcę wprost) sytuacji nieodpłatnego przekazania przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa jest zatem sytuacja przekazania towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia.

Zwrócić przy tym należy uwagę, że przepisy nie definiują pojęcia "potrzeb osobistych". Za słownikiem języka polskiego uznać należy, że potrzebami "osobistymi" są takie potrzeby, które "dotyczą danej osoby" i które są jej potrzebami "prywatnymi", tj. potrzebami niezwiązanymi z prowadzoną przez tą osobę działalnością gospodarczą, statusem pracownika czy pełnioną funkcją.

Wnioski powyższe potwierdza analiza orzecznictwa sądów administracyjnych.

W wyroku z dnia 8 kwietnia 1997 r., Sygn. akt SA/Ka 2978/95, NSA stwierdził, że "nie każde bowiem przekazanie towaru rodzi skutki podatkowe lecz jedynie przekazanie na potrzeby określone przez ustawodawcę. Chodzi w tym przypadku o przekazanie na "potrzeby osobiste", a więc na cele prywatne osób wymienionych w cytowanym przepisie."

Z kolei w wyroku z dnia 5 maja 2000 r., Sygn. akt I SA/Lu 176/99, niepubl., NSA wyjaśnił jak należy rozumieć pojęcie przekazania towarów na cele osobiste pracowników. W wyroku tym czytamy, że: "przez przekazywanie towarów lub świadczenie usług na potrzeby osobiste pracowników należy rozumieć zaspakajanie takich potrzeb pojedynczych pracowników lub ogółu pracowników, które nie są przez odpowiednie przepisy prawa uznane za potrzeby pracownicze - nie są one, w świetle regulacji prawnej stosunku pracy, potrzebami pracowniczymi, są zatem potrzebami osobistymi pracowników. Ustawa nie wiąże sposobu opodatkowania towarów przekazanych pracownikom z tym, czy obowiązek przekazania wynika z przepisów, czy też nie, to jednak zakres praw pracowniczych i odpowiadających im obowiązków pracodawcy rozgranicza potrzeby pracownicze (te potrzeby pracownika, które pracodawca obowiązany jest zaspokoić) od potrzeb osobistych pracowników (te potrzeby pracownika, których pracodawca nie jest obowiązany zaspokoić)."

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na fakt, iż przesłanką opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów jest, aby podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części. Nieodpłatne przekazanie towarów podlega opodatkowaniu tylko wówczas, gdy w związku z nabyciem bądź wytworzeniem towarów będących przedmiotem przekazania podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia.

A zatem aby uznać za opodatkowaną dostawę towarów w postaci przekazania nieodpłatnego przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione dwa warunki łącznie:

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca zobowiązany przepisami o bezpieczeństwie i higienie pracy zakupuje dla swoich pracowników odzież roboczą (zgodnie z art. 237⁷ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks Pracy - tekst jedn. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.), wodę mineralną (zgodnie z art. 112 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 września 1997 r. w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy Dz. U. z 2008 r. Nr 108, poz. 690 z późn. zm.), środki czystości (zgodnie z art. 115 rozporządzenia o ogólnych przepisach BHP).

W związku z faktem, iż Spółka prowadzi działalność wyłącznie opodatkowaną podatkiem od towarów i usług to od wyżej wymienionych zakupów dokonuje się pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego. W odniesieniu do wydatków na środki przewidziane przepisami prawa w zakresie bezpieczeństwa i higieny pracy, Spółka nie stosuje naliczenia podatku VAT należnego.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że zgodnie z art. 232 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (tekst jedn. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.), pracodawca jest obowiązany zapewnić pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych, nieodpłatnie, odpowiednie posiłki i napoje, jeżeli jest to niezbędne ze względów profilaktycznych (...).

W myśl art. 237^{7 §} 1 Kodeksu pracy, pracodawca jest obowiązany dostarczyć pracownikowi nieodpłatnie odzież i obuwie robocze, spełniające wymagania określone w Polskich Normach:

Stosownie do art. 237^{15 §} 1 Kodeksu pracy, Minister Pracy i Polityki Socjalnej w porozumieniu z Ministrem Zdrowia i Opieki Społecznej określi, w drodze rozporządzenia, ogólnie obowiązujące przepisy bezpieczeństwa i higieny pracy dotyczące prac wykonywanych w różnych gałęziach pracy. Ministrowie właściwi dla określonych gałęzi pracy lub rodzajów prac w porozumieniu z Ministrem Pracy i Polityki Socjalnej oraz Ministrem Zdrowia i Opieki Społecznej określą, w drodze rozporządzenia, przepisy bezpieczeństwa i higieny pracy dotyczące tych gałęzi lub prac (art. 237^{15 §} 2 Kodeksu pracy).

Przepisy wykonawcze regulujące powyższe obowiązki to:

* rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów (Dz. U. Nr 60, poz. 279),

* rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 września 1997 r. w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy (tekst jedn. z 2003 r. Dz. U. Nr 169, poz. 1650 z późn. zm.).

Na podstawie § 112 ww. rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 września 1997 r. w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy, pracodawca jest obowiązany zapewnić wszystkim pracownikom wodę zdatną do picia lub inne napoje, a pracownikom zatrudnionym stale lub okresowo w warunkach szczególnie uciążliwych zapewnić oprócz wody, inne napoje. Ilość, rodzaj i temperatura tych napojów powinny być dostosowane do warunków wykonywania pracy i potrzeb fizjologicznych pracowników.

Jak stanowi § 115 ww. rozporządzenia w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy, pracodawca jest obowiązany zapewnić dostarczanie pracownikom środków higieny osobistej, których ilość i rodzaje powinny być dostosowane do rodzaju i stopnia zanieczyszczenia ciała przy określonych pracach.

Biorąc pod uwagę przytoczone przepisy prawa oraz przedstawiony przez Wnioskodawcę opis stanu faktycznego tut. organ stoi na stanowisku, iż przekazanie na rzecz pracowników (zużycie) odzieży roboczej, wody mineralnej czy środków czystości nie będzie nosiło znamion przekazania towarów na swoje cele osobiste lub cele osobiste pracowników, gdyż konieczność zapewnienia tychże towarów przez Wnioskodawcę swoim pracownikom wynika bezpośrednio z cyt. przez Wnioskodawcę przepisów dotyczących Kodeksu pracy oraz bezpieczeństwa i higieny pracy.

Czynności te, jako związane z działalnością gospodarczą podatnika, nie służą celom osobistym pracowników, lecz prawidłowemu, zgodnemu z przepisami prawa funkcjonowaniu przedsiębiorstwa.

Tym samym, ponieważ nie został spełniony jeden z warunków koniecznych do uznania za opodatkowaną dostawę towarów w postaci zużycia przez pracowników towarów należących do przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, tj. brak uznania zużycia tychże towarów w celach osobistych pracownika, stwierdzić należy, iż nie znajduje zastosowania w przedmiotowej sprawie przepis art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Przedmiotowe zużycie towarów nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Przedmiotowe zużycie nie stanowi również darowizny towarów.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w przedmiotowym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Należy zaznaczyć, iż przedmiotem niniejszej interpretacji nie była kwestia opodatkowania przekazywanych przez Wnioskodawcę pracownikom okularów korekcyjnych, gdyż w tym zakresie Wnioskodawca nie przedstawił wyczerpująco stanu faktycznego i nie zadał pytania.

Przedmiotem niniejszej interpretacji nie była również kwestia prawa do odliczenia przez Wnioskodawcę podatku naliczonego zawartego w fakturach zakupu dotyczących przekazywanych pracownikom odzieży roboczej, wody mineralnej i środków czystości, gdyż Wnioskodawca nie zadał w tym zakresie pytania. Wydając niniejszą interpretację tut. organ oparł się na przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym, z którego wynika, iż Spółce przysługuje pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu ww. towarów.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

W pozostałym zakresie objętym wnioskiem ORD-IN z dnia 4 lipca 2011 r. wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.