IBPP1/443-1392/08/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 17 września 2008 r. (data wpływu 19 września 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 25 października 2008 r. (data wpływu 30 października 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki budowlanej - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 września 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki budowlanej. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 25 października 2008 r. (data wpływu 30 października 2008 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 15 października 2008 r. nr IBPP1/443-1392/08/MS.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest właścicielem gospodarstwa rolnego w myśl przepisów art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. Nr 136, poz. 969 z późn. zm.). Dodatkowo prowadzi działalność gospodarczą w ramach spółki cywilnej M. w T. W 1989 r. zakupił na poszerzenie gospodarstwa rolnego działkę o powierzchni ok. 2,2 ha położoną w T., z której wydzielił a następnie sprzedał w 1998 r. cztery działki pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną. Na pozostałą część obejmującą areał o powierzchni ok. 1,65 ha Wnioskodawca wystąpił w 2004 r. o podział na 13 działek i warunki zabudowy dla zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej. Po otrzymaniu stosownej decyzji Burmistrza Miasta T. z dnia 11 stycznia 2005 r. Wnioskodawca dokonał w okresie od 2005 r. do 2007 r. sprzedaży 9 działek. Przy czym z uwagi na zmianę przepisów ustawy o podatku od towarów i usług Wnioskodawca dokonał w 2005 r. zgłoszenia rejestracyjnego VAT- R i od sprzedaży ww. nieruchomości gruntowych odprowadził podatek należny VAT. Rejestracji VAT- R Wnioskodawca dokonał wyłącznie w odpowiedzi na sugestię notariusza i pracownika urzędu skarbowego w związku z interpretacją art. 15 ust. 2 ustawy o VAT traktującej osobę fizyczną dokonującą wielokrotnej sprzedaży działek budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę, jako działalność gospodarczą w rozumieniu tej ustawy. W 2006 r. Wnioskodawca dokonał dodatkowo sprzedaży opodatkowanej innych działek położonych w T., które również wchodziły w skład jego gospodarstwa rolnego. Sprzedaż ta dotyczyła działek nabytych przez Wnioskodawcę w latach 1996 i 1998, objętych decyzją Burmistrza Miasta T. z 23 stycznia 2006 r. ustalającą dla tych działek warunki zabudowy dla inwestycji w zakresie handlu i usług. W dniu 11 września 2008 r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży, notarialną warunkową umową sprzedaży, kolejnej z ww. 13 działek z przeznaczeniem pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną. Przy czym oświadczył przed notariuszem, że w ramach tej sprzedaży nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług VAT.

Nieruchomość, z której wydzielone zostało 13 działek w tym działka będąca przedmiotem sprzedaży, została nabyta przez Wnioskodawcę w dniu 28 lipca 1989 r. w drodze umowy kupna-sprzedaży. Grunt, z którego wydzielona została przedmiotowa działka nie był nigdy przedmiotem najmu czy dzierżawy ani też innych umów o podobnym charakterze.

Grunt, z którego wydzielona została przedmiotowa działka był wykorzystywany przez Wnioskodawcę w latach 1989 i 1990 jako sad (głównie jabłonie). Po 1990 r. z uwagi na niską opłacalność Wnioskodawca zaprzestał działalności rolniczej na tym obszarze.

Powyższy grunt był wykorzystywany przez Wnioskodawcę rolniczo tylko w latach 1989 i 1990, tj. w latach kiedy nie obowiązywały jeszcze przepisy ustawy o podatku od towarów i usług VAT. Wnioskodawca aktualnie nie jest rolnikiem ryczałtowym. W związku z posiadanym gruntem, z którego wydzielona została miedzy innymi przedmiotowa działka Wnioskodawca odprowadzał i w dalszy ciągu odprowadza podatek rolny.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle aktualnej interpretacji przepisów art. 15 ust. 2 ustawy o VAT sprzedaż jednej z 13 działek powstałych z podziału zatwierdzonego decyzją podziałową z dnia 11 stycznia 2005 r., na którą zawarta została warunkowa notarialna umowa sprzedaży z dnia 11 września 2008 r., podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i czy Wnioskodawca podlega obowiązkowi podatnika podatku VAT skoro nie dokonuje innych czynności podlegających podatkowi od towarów i usług, ani też nie prowadzi samodzielnej działalności gospodarczej jako handlowiec, producent itp., a nieruchomość sprzedaje z majątku osobistego nabytego przed 19 laty.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż majątku osobistego, nawet w sposób częstotliwy, nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, podobnie jak to się ma w innych krajach Unii Europejskiej. Utrzymanie obowiązku podatkowego dla osób sprzedających swój majątek osobisty powoduje praktycznie przymuszenie obywateli do rozpoczynania działalności gospodarczej, gdyż oprócz płacenia samego podatku na podatnika spływa szereg dodatkowych obowiązków wynikających z przepisów ustawy. Dodatkowo liczne i rozbieżne interpretacje wydane w tym temacie przez organa skarbowe i sądy różnego szczebla budzą poważne wątpliwości i wskazują na konieczność jednoznacznego uporządkowania przepisów prawa podatkowego w tym zakresie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 5 ust. 2 stawy o VAT czynności określone w ust. 1 podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

Towarami natomiast, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Przepisy art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT definiują pojęcie dostawy towarów i świadczenia usług za wynagrodzeniem. W myśl tych przepisów przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Ustawodawca w ww. przepisach poza wskazaniem, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, wskazał ponadto, że za świadczenie usług uznawana jest każda transakcja, która nie stanowi dostawy towarów.

Przyjęcie podziału na dostawę towaru oraz świadczenie usług oznacza w praktyce, że wolą ustawodawcy było określenie maksymalnie szeroko przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jeżeli nawet wykazane zostałoby w konkretnym przypadku, że nie występuje dostawa towarów to i tak z reguły należy opodatkować czynność kwalifikowaną wówczas jako świadczenie usług.

Głównym celem wprowadzenia takiej konstrukcji jest zagwarantowanie, aby każda transakcja, która nie mogłaby zostać uznana za dostawę towarów była opodatkowana jako świadczenie usług, za wyjątkiem tych transakcji, które zostały taksatywnie wyłączone lub zwolnione z opodatkowania.

Powyższe regulacje wynikające z ustawodawstwa wspólnotowego dotyczącego harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych, wprowadzono w tym celu, aby nie dopuścić do:

Podstawowe bowiem znaczenie dla kształtu i funkcjonowania wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (podatku od towarów i usług) mają fundamentalne cechy tego podatku, tj.:

Realizację powyższych fundamentalnych cech podatku od towarów i usług, o których mowa wyżej, gwarantują nie tylko przepisy określające zakres przedmiotowy podatku VAT, tj. cyt. wyżej art. 5, 7 i 8 ustawy o VAT, lecz również przepisy regulujące zakres podmiotowy podatku od towarów i usług, czyli przepisy art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika ponadto, iż dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży.

Działalność gospodarcza może składać się z kilku następujących po sobie transakcji. Czynności przygotowawcze, takie jak, złożenie wniosków o podział gruntów, wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla wydzielonych działek, stanowią część tych transakcji i powinny być również traktowane jako działalność gospodarcza.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym wykorzystywanie majątku prywatnego przez osobę fizyczną stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności handlowej lub gospodarczej w ogóle.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem gospodarstwa rolnego w myśl przepisów art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. Nr 136, poz. 969 z późn. zm.). W 1989 r. zakupił na poszerzenie gospodarstwa rolnego działkę o powierzchni ok. 2,2 ha położoną w T.

Ponadto grunt, z którego wydzielona została działka, której sprzedaż jest przedmiotem wniosku, był wykorzystywany przez Wnioskodawcę w latach 1989 i 1990 jako sad (głównie jabłonie). Po 1990 r. z uwagi na niską opłacalność Wnioskodawca zaprzestał działalności rolniczej na tym obszarze.

W świetle powyższego stanu faktycznego stwierdzić należy, że nabyta w 1989 r. działka o powierzchni ok. 2,2 ha położoną w T. nie została zakupiona w celach osobistych Wnioskodawcy np. zabezpieczenia potrzeb mieszkaniowych swoich lub ewentualnie rodziny, lecz w celu prowadzenia działalności gospodarczej (działalności rolniczej).

Jednocześnie ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika w sposób oczywisty, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia z powtarzalnością czynności i to w okolicznościach noszących znamiona działalności gospodarczej.

Na częstotliwy zamiar wykonywania czynności wskazuje, iż Wnioskodawca dokonał już sprzedaży 13 działek (pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną) wydzielonych z zakupionych w 1989 r. gruntów (4 działki wydzielone w 1998 r. i 9 działek z 13 wydzielonych w 2004 r.). Ponadto w 2006 r. Wnioskodawca dokonał dodatkowo sprzedaży innych działek położonych w T., które również wchodziły w skład jego gospodarstwa rolnego. Sprzedaż ta dotyczyła działek nabytych przez Wnioskodawcę w latach 1996 i 1998, objętych decyzją Burmistrza Miasta T. z 23 stycznia 2006 r. ustalającą dla tych działek warunki zabudowy dla inwestycji w zakresie handlu i usług.

Ponadto w dniu 11 września 2008 r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży, notarialną warunkową umową sprzedaży, kolejnej z 13 działek wydzielonych w 2004 r. z przeznaczeniem pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną.

Powyższe dostawy działek budowlanych poprzedzone były wnioskami o podział posiadanych gruntów na działki oraz wnioskami o ustalenie warunków zabudowy dla zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej.

Wszystkie te działania Wnioskodawcy wskazują zatem jednoznacznie na handlowy, zorganizowany i zarobkowy charakter podejmowanych czynności spełniający definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W efekcie planowaną sprzedaż działki (jednej z 13 wydzielonych z nabytego w 1989 r. gruntu należy traktować jako dostawę towarów, która w oparciu o regulację zawartą w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów o usług.

W konsekwencji uznać należy, że przedmiotowa działka została nabyta celem dalszej odsprzedaży. Bowiem dokonując inwestycji środków pieniężnych czyni się to z zamiarem ich odzyskania w przyszłości. Natomiast w tym konkretnym przypadku odzyskanie zainwestowanych środków (po zaprzestaniu prowadzenia działalności rolniczej z uwagi na jej nieopłacalność) możliwe jest przede wszystkim przez sprzedaż, ewentualnie dzierżawę nieruchomości lub inwestycje. Z powyższego wynika, iż nabycie przedmiotowej nieruchomości nastąpiło celem osiągnięcia w przyszłości korzyści majątkowych, a więc zakupu dokonano dla celów zarobkowych. Zatem sam zamiar wykorzystania przedmiotowej nieruchomości gruntowej dla celów zarobkowych Wnioskodawca podjął już w momencie zakupu gruntów. Oczywistym bowiem jest, że dokonując inwestycji czyni się to z zamiarem osiągnięcia zysków w przyszłości, chociaż zamiar ten nie zawsze będzie zrealizowany. Niemniej jak stwierdzono powyżej, o potrzebie traktowania danego podmiotu jako podatnika VAT przesądza sam zamiar prowadzenia działalności gospodarczej, a nie istotny jest rezultat.

Bezsprzecznie zatem wszystkie przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności w przedmiotowej sprawie wskazują na to, iż nabył on grunty z zamiarem wykorzystania ich w sposób częstotliwy i zorganizowany do celów zarobkowych, co stanowi w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarczą.

W świetle powyższego należy uznać, iż Wnioskodawca w przedmiotowej sprawie działa w charakterze handlowca z zamiarem częstotliwego wykonywania czynności dla celów zarobkowych, tym samym spełniając przesłanki, o których mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT kwalifikujące go dla uznania za podatnika podatku VAT prowadzącego działalność gospodarczą.

Wymienione powyżej okoliczności jednoznacznie wskazują, iż podjęto działania wskazujące na zamiar wykorzystywania zakupionej nieruchomości jako przedmiotu działalności gospodarczej, a zatem jej sprzedaż będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż jak już wcześniej wskazano opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów, a grunt niewątpliwie jest towarem. Tym samym Wnioskodawca stanie się z tytułu tej dostawy podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponadto z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca dokonał rejestracji w zakresie podatku od towarów i usług, w myśl art. 96 ust. 1 ustawy o VAT, który stanowi, iż podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5, złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3, który stanowi, iż podmioty zwolnione od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 i art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

Wnioskodawca dokonał rejestracji zgodnie z ww. przepisem i tym samym potwierdził, że będzie dokonywał czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, będzie prowadził działalność gospodarczą w rozumieniu tej ustawy, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Kwestię dokonania zgłoszenia o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT uregulowano w art. 96 ust. 6 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem jeżeli podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT zaprzestał wykonywania czynności podlegającej opodatkowaniu, jest on obowiązany zgłosić zaprzestanie działalności naczelnikowi urzędu skarbowego; zgłoszenie to stanowi dla naczelnika urzędu skarbowego podstawę do wykreślenia podatnika z rejestru jako podatnika VAT.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku nie może być mowy o zaprzestaniu przez Wnioskodawcę wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż jak wskazano we wniosku Wnioskodawca zamierza nadal dokonywać sprzedaży działek, a zatem czynności podlegające opodatkowaniu będą nadal wykonywane.

Reasumując dokonanie dostawy wskazanej we wniosku działki niezabudowanej przeznaczonej pod zabudowę, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki w wysokości 22%, stosownie do przepisów art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem sprzedający, tj. Wnioskodawca w odniesieniu do powyższej transakcji, występuje w charakterze podatnika.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnośnie wskazanych we wniosku orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu należy wyjaśnić, iż orzeczenia wydawane są w indywidualnych sprawach podatników w oparciu o aktualnie obowiązujące przepisy prawa i stan faktyczny przedstawiony przez podatnika. Wyroki nie stanowią źródła powszechnie obowiązującego prawa. Zatem tut. organ przy wydawaniu interpretacji indywidualnej nie ma obowiązku kierować się stanowiskiem sądów.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.