IBPP1/443-1307/11/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 sierpnia 2011 r. (data wpływu 12 sierpnia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 listopada 2011 r. (data wpływu 16 listopada 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy obowiązek sporządzenia i złożenia korekty odliczonego VATU w wysokości 2/5 kwoty wykazanej w deklaracji VAT-7 za lipiec 2008 r. ciąży na Wnioskodawcy (obdarowanym częścią przedsiębiorstwa) - jest prawidłowe.

W dniu 12 sierpnia 2011 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy obowiązek sporządzenia i złożenia korekty odliczonego VATU w wysokości 2/5 kwoty wykazanej w deklaracji VAT-7 za lipiec 2008 r. ciąży na Wnioskodawcy (obdarowanym częścią przedsiębiorstwa).

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 9 listopada 2011 r. (data wpływu 16 listopada 2011 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 4 listopada 2011 r. znak IBPP1/443-1307/11/AW.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 14 lipca 2008 r. firma Gabinet Rehabilitacyjny K. Magdalena, będąca podatnikiem podatku od towarów i usług, świadcząca zarówno usługi podlegające ww. podatkowi - sklep medyczny, jak i usługi zwolnione - gabinet rehabilitacyjny, zakupiła samochód osobowy Skoda Fabia Combi na kwotę 54.550 zł.

Podatnik oświadczył, iż zakupiony samochód będzie wykorzystywany w 90% przez podatnika w wykonywanej przez niego działalności podlegającej podatkowi od towarów i usług, a w 10% w działalności zwolnionej. W deklaracji VAT-7 za lipiec 2008 r. podatnik dokonał odliczenia podatku nauczonego w wysokości 5.400 zł W dniu 12 czerwca 2009 r. do firmy przystąpił jako osoba współpracująca, małżonek Pan Przemysław K. tj. Wnioskodawca, świadczący wyłącznie usługi zwolnione od podatku od towarów i usług na rzecz firmy Magdaleny K. W dniu 31 grudnia 2010 r. nastąpiła sprzedaż sklepu medycznego na kwotę 36.831,60 zł. Podatnik Magdalena K. w dniu 7 stycznia 2011 r. złożył zgłoszenie VAT-R, iż od dnia 1 stycznia 2011 r. podatnik będzie dokonywał sprzedaży wyłącznie zwolnionej od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1-2, 4-15 i art. 82. W dniu 10 stycznia 2011 r. podatnikowi Urząd Skarbowy odmówił przyjęcia zgłoszenia VAT-Z. W dniu 7 kwietnia 2011 r. firma Magdaleny K. złożyła druk EDG-1 - zawiadomienie o zaprzestaniu działalności gospodarczej oraz w dniu 12 kwietnia 2011 r. ponownie złożyła druk VAT-Z, który został przyjęty przez Urząd Skarbowy. Ponadto podatnik oświadczył również, iż remanent końcowy wynosi zero złotych. W dniu 7 kwietnia 2011 r. Przemysław i Magdalena małżonkowie K. oświadczyli, że zawarli umowę majątkową małżeńską, na mocy której wyłączyli z chwilą jej zawarcia wspólność majątkową istniejącą w ich małżeństwie. Magdalena K. darowała mężowi Przemysławowi K. przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 Kodeksu cywilnego, prowadzone pod firmą Gabinet Rehabilitacyjny Magdalena K. (paragraf 2 aktu notarialnego). Pan Przemysław K., według aktu notarialnego, otrzymał samochód osobowy Skoda Fabia Combi, który zakupiła firma Magdaleny K. w 2008 r. (paragraf 4 pkt 2 aktu notarialnego) oraz część wyposażenia gabinetu rehabilitacyjnego.

Podsumowując, podatnik Magdalena K. w dniu 7 kwietnia 2011 r. zlikwidował działalność oraz częściowo darował przedsiębiorstwo mężowi Panu Przemysławowi K., który jako osoba obdarowana częścią przedsiębiorstwa rozpoczął w dniu 19 kwietnia 2011 r. działalność gospodarczą świadczącą wyłącznie usługi zwolnione od podatku od towarów i usług - gabinet rehabilitacyjny pod nazwą R. K.

W uzupełnieniu wniosku podano ponadto, że:

I.

II.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy obowiązek sporządzenia i złożenia korekty odliczonego VATU w wysokości 2/5 kwoty wykazanej w deklaracji VAT-7 za lipiec 2008 r. ciąży na Wnioskodawcy (obdarowanym częścią przedsiębiorstwa).

Zdaniem Wnioskodawcy, on, jako osoba obdarowana częścią przedsiębiorstwa świadczącego wyłącznie usługi zwolnione od podatku od towarów i usług, jak również jako osoba wykonująca wyłącznie usługi zwolnione, nie ma obowiązku sporządzania korekt odliczonego VATU. (art. 91 pkt 9 nie ma zastosowania w przypadku braku całkowitego zbycia przedsiębiorstwa).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Treść tego przepisu wskazuje, iż:

* prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT czynnym,

* prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikowi w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Jak wynika z powyższego, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom VAT oraz tylko w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają ścisły związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione podmiotowo lub przedmiotowo, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Z powyższego uregulowania wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje podatnikom wyłącznie w związku z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych. Prawo to może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13. Jednocześnie realizacja tego prawa została obostrzona wieloma ograniczeniami ustawowymi wynikającymi z art. 88 i 90 ustawy o VAT oraz obowiązkami dokonywania korekt podatku naliczonego (art. 91 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W świetle art. 91 ust. 2 w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

W myśl art. 91 ust. 2a, obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio.

Według art. 91 ust. 3, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Stosownie do art. 91 ust. 4, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Na podstawie art. 91 ust. 5, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Na mocy art. 91 ust. 6, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

Przepis art. 91 ust. 7 stanowi, że przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Jak wynika z art. 91 ust. 7a, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Jak stanowi art. 91 ust. 7b, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Z treści art. 91 ust. 7c wynika, że jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

Treść art. 91 ust. 7d wskazuje natomiast, że w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Zgodnie z art. 91 ust. 8, korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

W świetle art. 91 ust. 9, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wnioskodawca otrzymał od żony w drodze darowizny składniki majątkowe należące do prowadzonego przez żonę przedsiębiorstwa, niestanowiące jednak ani przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części tego przedsiębiorstwa. W ramach tej darowizny Wnioskodawca m.in. otrzymał samochód, który żona zakupiła wcześniej do swojej działalności i od którego odliczyła podatek VAT.

Przedmiotem zapytania Wnioskodawcy jest ewentualny obowiązek dokonania przez niego, jako przez "nabywcę części przedsiębiorstwa", korekty odliczonego podatku, o której mowa w art. 91 ust. 9 ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny należy uznać, że przedmiotem darowizny na jego rzecz nie było ani przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), ani też zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana zgodnie z zapisem art. 2 pkt 27e cytowanej wyżej ustawy o VAT. Jak bowiem podał Wnioskodawca, przedmiotem darowizny nie było oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo ani jego wyodrębniona część rozumiana jako nazwa przedsiębiorstwa. Część, która była przedmiotem darowizny, według Wnioskodawcy nie stanowiła w istniejącym przedsiębiorstwie wyodrębnionego organizacyjnie i finansowo zespołu składników materialnych i niematerialnych z tego względu, że przekazując przedsiębiorstwo otrzymano jedynie sprzęt rehabilitacyjny, samochód oraz przekazano dług w postaci kredytu inwestycyjnego. Nie otrzymano natomiast żadnych środków pieniężnych na kontynuowanie działalności gospodarczej oraz nie przekazano żadnych praw wynikających z umowy o świadczenie usług medycznych podmiotu Magdalena K. na rzecz niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej. Część, która była przedmiotem darowizny nie była wyodrębniona funkcjonalnie, gdyż sam sprzęt rehabilitacyjny, samochód oraz zadłużenie bez jakiegokolwiek personelu oraz lokalu, w którym można by było prowadzić działalność gospodarczą nie mogła samodzielnie realizować określonych zadań gospodarczych. W oparciu o posiadany zespół składników materialnych i niematerialnych, część ta nie mogła stanowić niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze. W oparciu o przekazaną darowiznę Wnioskodawca nie mógł prowadzić w miejsce podmiotu Magdaleny K. gabinetu rehabilitacyjnego. W tym celu musiał otworzyć własną działalność gospodarczą.

W świetle powyższego należy uznać, że przedmiotem darowizny były jedynie składniki majątku Magdaleny K., które nabył Wnioskodawca.

Zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak natomiast wynika z uzupełnionego stanu faktycznego, przedmiotem darowizny nie było przedsiębiorstwo ani jego zorganizowana część, zatem przepis ten nie ma zastosowania do nabywcy poszczególnych składników majątku firmy, która została zlikwidowana.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, że on, jako osoba obdarowana częścią przedsiębiorstwa (niestanowiącego "zorganizowanej części przedsiębiorstwa"), nie ma obowiązku sporządzania korekt podatku VAT odliczonego od nabycia samochodu Skoda Fabia Combi, gdyż art. 91 pkt 9 nie ma zastosowania w przypadku braku całkowitego zbycia przedsiębiorstwa - należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Na marginesie należy zaznaczyć, że tut. organ nie jest uprawniony do dokonywania analizy załączonych do wniosku dokumentów, a interpretację wydaje w oparciu o przedstawiony przez Wnioskodawcę we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe), co wynika wprost z przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej.

Jednocześnie tut. organ informuje, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.