IBPP1/443-127/13/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 lutego 2013 r. (data wpływu 15 lutego 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 kwietnia 2013 r. (data wpływu 30 kwietnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży:

* nakładów związanych z budową budynku wielorodzinnego wraz z garażem podziemnym oraz infrastrukturą znajdującą się w bryle wskazanego budynku - jest prawidłowe,

* nakładów związanych z budową infrastruktury towarzyszącej budynkowi wielorodzinnemu znajdujących się poza bryłą budynku - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 lutego 2013 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek z dnia 8 lutego 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nakładów.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 26 kwietnia 2013 r. (data wpływu 30 kwietnia 2013 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP1/443-28/13/MS z dnia 17 kwietnia 2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca oraz Podmiot X postanowili nabyć nieruchomość na zasadzie współwłasności w częściach ułamkowych (zwaną dalej "Nieruchomością"). Wnioskodawca nabył udział w wysokości 1/5 (20%), a Podmiot X nabył udział w wysokości 4/5 (80%) we własności Nieruchomości. Celem nabycia Nieruchomości była realizacja wspólnego przedsięwzięcia polegającego na wybudowaniu budynku wielorodzinnego wraz z garażem podziemnym i infrastrukturą towarzyszącą, a następnie ustanowienie odrębnej własności lokali i ich sprzedaż podmiotom trzecim. Zasady współpracy podjętej w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia zostały uregulowane w umowie o współpracę zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Podmiotem X (zwaną dalej "Umową").

W ramach wspólnego przedsięwzięcia Wnioskodawca zorganizował oraz kierował szeroko pojętym procesem budowlanym związanym z realizacją zamierzonej inwestycji na Nieruchomości, polegającej na wybudowaniu budynku wielorodzinnego wraz z garażem podziemnym i infrastrukturą towarzyszącą. Zgodnie z postanowieniami Umowy, wszelkie istniejące lub mogące powstać w przyszłości nakłady na Nieruchomości, na której realizowane jest wspólne przedsięwzięcie, stanowią wyłączną własność Wnioskodawcy.

W ramach rozliczeń z Podmiotem X wynikających z Umowy, Wnioskodawca dokonuje sprzedaży na rzecz Podmiotu X 80% praw do nakładów poniesionych na realizację wspólnego przedsięwzięcia polegającego na wybudowaniu na Nieruchomości budynku wielorodzinnego wraz z garażem podziemnym i infrastrukturą towarzyszącą.

Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym. Rejestracja Wnioskodawcy jako podatnika VAT miała miejsce wraz z zarejestrowaniem Wnioskodawcy w Krajowym Rejestrze Sądowym, tj. w styczniu 2011 r.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, działalność deweloperską, tj. m.in. w zakresie realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, robót budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych, sprzedaży mieszkań i lokali użytkowych, w związku z czym jest podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT.

Opisana w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym sprzedaż nakładów na rzecz Podmiotu X następuje sukcesywnie, wraz ze sprzedażą poszczególnych lokali mieszkalnych znajdujących się w przedmiotowym budynku wielorodzinnym na rzecz nabywców końcowych (mieszkańców). Wnioskodawca dokonuje na rzecz Podmiotu X sprzedaży nakładów przypadających na poszczególne lokale. Z uwagi na okoliczność, iż pierwsze lokale zostały sprzedane (przeniesiona własność w wykonaniu zobowiązań z przedwstępnych umów sprzedaży) w styczniu 2013 r., w tym też czasie nastąpiła pierwsza sprzedaż przez Wnioskodawcę na rzecz Podmiotu X nakładów przypadających na sprzedane lokale.

Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ nabyte towary i usługi związane z procesem inwestycyjnym wykorzystuje do wykonania czynności opodatkowanych - to znaczy sprzedaży mieszkań nabywcom końcowym.

Pod pojęciem infrastruktury towarzyszącej Wnioskodawca rozumie: parking, ogrodzenie działki, na której znajduje się budynek, w tym bramy wjazdowe, bramki wejściowe, plac zabaw, śmietnik, sieci rozprowadzające, przyłącza do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, elektroenergetycznej, gazowej, telekomunikacyjnej, oświetlenie terenu wokół budynku, zjazd z drogi publicznej, itp. Są to obiekty stanowiące zarówno część bryły budynku jak i znajdujące się poza nią.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle postanowień art. 41 ust. 12 w zw. z ust. 1 ustawy z dnia 1 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm., zwana dalej "ustawą o VAT") świadczenie usług polegające na sprzedaży praw majątkowych, tj. sprzedaży na rzecz Podmiotu X 80% nakładów poniesionych przez Wnioskodawcę na budowę na Nieruchomości w ramach realizacji wspólnego przedsięwzięcia wielorodzinnego budynku mieszkalnego należy opodatkować podatkiem od towarów i usług według preferencyjnej stawki podatku w wysokości 8%, czy też według stawki podstawowej 23%.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż nakładów poniesionych na budowę na Nieruchomości wielorodzinnego budynku mieszkalnego, jaka będzie miała miejsce na gruncie przedstawionego stanu faktycznego, w swojej istocie sprowadza się do sprzedaży całości usług budowlanych (robót budowlanych) związanych z budową przedmiotowego obiektu - wielorodzinnego budynku mieszkalnego wraz z garażem podziemnym i infrastrukturą towarzyszącą, świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Podmiotu X, w związku z czym podlegać będzie opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Brzmienie powołanego przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje, że zawarta w nim definicja "świadczenia usług" ma charakter dopełniający definicję "dostawy towarów" i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników, w ramach ich działalności gospodarczej. Przy sprzedaży nakładów nie dochodzi do przeniesienia prawa do dysponowania towarem jak właściciel, ponieważ część nieruchomości (80%), na którą były czynione przez Wnioskodawcę nakłady pozostaje własnością Podmiotu X.

Ponadto, czynność przeniesienia poniesionych nakładów nie jest dostawą towarów, bowiem nie mieści się w definicji towaru, zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zgodnie z którą przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Zatem, zwrot nakładów nie wiąże się z transferem praw własności. W tej sytuacji - przeniesienie kosztów inwestycji - nakładów - na właściciela części nieruchomości, należy traktować jako świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym podlega opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Podmiot który poniósł nakłady dysponuje bowiem pewnym prawem do poniesionych nakładów i może to prawo przenieść na rzecz innego podmiotu. Wskazać zatem należy, iż nakład jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Z tych też względów, przeniesienie za wynagrodzeniem kosztów realizacji inwestycji, należy traktować jako świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. W przedstawionej sytuacji Wnioskodawca poniósł nakłady w ramach realizacji inwestycji na cudzą rzecz - na części nieruchomości stanowiącej własność Podmiotu X w 80%. Planowane przez Wnioskodawcę i Podmiot X rozliczenie nakładów będzie świadczeniem o charakterze wzajemnym, bezpośrednim oraz ekwiwalentnym w postaci pozyskania przez właściciela 80% nieruchomości - Podmiot X - 80% nakładów poczynionych przez Wnioskodawcę na realizację inwestycji, za wynagrodzeniem.

Pogląd, iż zwrot nakładów na cudzą rzecz stanowi odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 grudnia 2012 r" sygn. IBPP3/443-713/10/IK; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 15 lipca 2010 r., sygn. ITPP1/443-526/10/DM; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 czerwca 2008 r. sygn. ILPP1/443-290/08-4/BP).

Podsumowując, sprzedaż poniesionych nakładów stanowi w świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT świadczenie usług i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jak już bowiem wskazano za świadczenie usług uznaje się bowiem każdą transakcję, która w świetle art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług nie stanowi dostawy. Nastąpiło tu bowiem odpłatne zbycie prawa, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego.

Wysokość opodatkowania podatkiem od towarów i usług została uregulowana przepisami Działu III ustawy o VAT. Według art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku wynosi 23%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Stosownie do art. 41 ust. 12 ustawy o VAT do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodemizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym stosuje się stawkę preferencyjną podatku VAT 8%.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się, w myśl art. 41 ust. 12a VAT, obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Artykuł 41 ust. 12b VAT stanowi, iż do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się:

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Zgodnie z przepisami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych, dział PKOB 11 obejmuje:

budynki mieszkalne jednorodzinne - 111,

* budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe - 112,

* budynki zbiorowego zamieszkania - 113.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć budowa, remont, modernizacja, termomodernlzacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego.

Stosownie do przepisów art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 z późn. zm.)

* przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego (art. 3 pkt 6);

* przez przebudowę należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego (art. 3 pkt 7a);

* przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym (art. 3 pkt 8).

W myśl § 7 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649 z późn. zm.), (dalej: rozporządzenie), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla:

- w zakresie w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 2.

Wielorodzinny budynek mieszkalny, wzniesiony na Nieruchomości w ramach realizacji wspólnego przedsięwzięcia spełnia wymienione powyżej przesłanki zakwalifikowania go jako budynku zaliczonego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, w związku z tym usługi budowlane związane z przedmiotowym budynkiem podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT według preferencyjnej stawki 8%.

Biorąc pod uwagę powyższe, na gruncie przedstawionego stanu faktycznego ma miejsce sprzedaż nakładów, które zostały poczynione w celu realizacji przedsięwzięcia polegającego na budowie budynku mieszkalnego zaliczonego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Odwołując się do wykładni celowościowej, w niniejszej sprawie sprzedaż nakładów należy traktować jako sprzedaż robót, usług budowlanych dotyczących budownictwa mieszkaniowego, bowiem dla Podmiotu X nabywającego nakłady poniesione na budowę budynku mieszkalnego skutek jest analogiczny jak w sytuacji gdyby był odbiorcą usług budowlanych dotyczących tego budynku mieszkalnego. Skoro zatem sprzedaż nakładów sprowadza się tak naprawdę do świadczenia przez Wnioskodawcę na rzecz Podmiotu X usług budowlanych dotyczących budynku mieszkalnego, celowym byłoby przyjąć, iż analogicznie jak w przypadku usług budowlanych zastosowanie znajdzie stawka preferencyjna 8%. Nazwanie czynności rozliczenia sprzedażą nakładów, które w istocie dotyczy budowy budynku mieszkalnego, nie powinno powodować, iż te dwie sytuacje będą odmiennie traktowane na gruncie opodatkowania podatkiem VAT.

Powyższe potwierdzają interpretacje organów podatkowych, traktujące sprzedaż inwestycji, nakładów na nią poniesionych, jako odsprzedaż całości usług budowlanych (robót budowlanych) związanych z budową budynku mieszkalnego, wobec której należałoby zastosować preferencyjną stawkę 8%. Stanowisko takie zostało zaprezentowane m.in. w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 października 2008 r. o sygn. IBPP1/443-1101/08/EA, w której stwierdzono, iż nakłady wchodzące w skład rozpoczętej na działce inwestycji, będą podlegać odrębnemu opodatkowaniu niż grunt, bowiem sprzedaż niezakończonej inwestycji (sprzedaż nakładów poczynionych na inwestycję), przez którą należy rozumieć odsprzedaż całości usług budowlanych (robót budowlanych) związanych z budową przedmiotowego obiektu - budynku mieszkalnego, podlegać będzie opodatkowaniu preferencyjną stawką VAT 7% (obecnie 8%). Ponadto warto również wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 marca 2012 r. sygn. akt I FSK 793/11, w którym, zdaniem Sądu, przekazanie aportem inwestycji w toku (nakładów poczynionych na inwestycję) w postaci usług związanych z budową mieszkań powinno być opodatkowanie aktualnie stawką 8%, a poprzednio stawką 7% VAT. Poniesione nakłady wchodzące w skład rozpoczętej na działce inwestycji będą podlegać odrębnemu od gruntu opodatkowaniu stawką 7% (obecnie 8%).

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym sprzedaż nakładów poniesionych na budowę wielorodzinnego budynku mieszkalnego, stanowiąca w rzeczywistości sprzedaż usług budowlanych związanych z budową przedmiotowego budynku, mieści się w zakresie przedmiotowym art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w związku z czym winna być opodatkowana preferencyjną stawką podatku VAT w wysokości 8%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się w zakresie opodatkowania sprzedaży:

* nakładów związanych z budową budynku wielorodzinnego wraz z garażem podziemnym oraz infrastrukturą znajdującą się w bryle budynku - za prawidłowe,

* nakładów związanych z budową infrastruktury towarzyszącej budynkowi wielorodzinnemu znajdujących się poza bryłą budynku - jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów - w myśl art. 7 ust. 1 ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Przepis art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Na mocy art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 ww. ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednakże, w myśl art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

Stosownie do art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym - zgodnie z art. 41 ust. 12a ww. ustawy o VAT - rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Natomiast, w myśl ust. 12b ww. art. 41, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Należy zwrócić uwagę na brzmienie art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, zgodnie z którym obiekty budownictwa mieszkaniowego to budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Jak wynika z ww. art. 2 pkt 12, ustawa o podatku od towarów i usług odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Dla celów podatku od towarów i usług stosuje się Polską Klasyfikację Obiektów Budowlanych wprowadzoną w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.).

Zgodnie z tą klasyfikacją, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 - mieszkalnych jednorodzinnych, 112 - o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 - zbiorowego zamieszkania.

Natomiast zgodnie z objaśnieniami Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych - budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć: budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego.

Stosownie do art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 z późn. zm.), przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

Z kolei w świetle regulacji art. 3 pkt 7a ww. ustawy, przez przebudowę należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji (...).

Natomiast definicję remontu zawarto w art. 3 pkt 8 cyt. ustawy. Zgodnie z jego brzmieniem, przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Modernizacja z kolei oznacza "unowocześnienie i usprawnienie czegoś" (źródło: Słownik Języka Polskiego).

Analiza powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, iż warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji budynków. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca oraz Podmiot X postanowili nabyć nieruchomość na zasadzie współwłasności w częściach ułamkowych (zwaną dalej "Nieruchomością"). Wnioskodawca nabył udział w wysokości 1/5 (20%), a Podmiot X nabył udział w wysokości 4/5 (80%) we własności Nieruchomości. Celem nabycia Nieruchomości była realizacja wspólnego przedsięwzięcia polegającego na wybudowaniu budynku wielorodzinnego wraz z garażem podziemnym i infrastrukturą towarzyszącą, a następnie ustanowienie odrębnej własności lokali i ich sprzedaż podmiotom trzecim. Zasady współpracy podjętej w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia zostały uregulowane w umowie o współpracę zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Podmiotem X (zwaną dalej "Umową").

W ramach wspólnego przedsięwzięcia Wnioskodawca zorganizował oraz kierował szeroko pojętym procesem budowlanym związanym z realizacją zamierzonej inwestycji na Nieruchomości, polegającej na wybudowaniu budynku wielorodzinnego wraz z garażem podziemnym i infrastrukturą towarzyszącą. Zgodnie z postanowieniami Umowy, wszelkie istniejące lub mogące powstać w przyszłości nakłady na Nieruchomości, na której realizowane jest wspólne przedsięwzięcie, stanowią wyłączną własność Wnioskodawcy.

W ramach rozliczeń z Podmiotem X wynikających z Umowy, Wnioskodawca dokonuje sprzedaży na rzecz Podmiotu X 80% praw do nakładów poniesionych na realizację wspólnego przedsięwzięcia polegającego na wybudowaniu na Nieruchomości budynku wielorodzinnego wraz z garażem podziemnym i infrastrukturą towarzyszącą.

Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym. Rejestracja Wnioskodawcy jako podatnika VAT miała miejsce wraz z zarejestrowaniem Wnioskodawcy w Krajowym Rejestrze Sądowym, tj. w styczniu 2011 r.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, działalność deweloperską, tj. m.in. w zakresie realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, robót budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych, sprzedaży mieszkań i lokali użytkowych, w związku z czym jest podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT.

Opisana w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym sprzedaż nakładów na rzecz Podmiotu X następuje sukcesywnie, wraz ze sprzedażą poszczególnych lokali mieszkalnych znajdujących się w przedmiotowym budynku wielorodzinnym na rzecz nabywców końcowych (mieszkańców). Wnioskodawca dokonuje na rzecz Podmiotu X sprzedaży nakładów przypadających na poszczególne lokale. Z uwagi na okoliczność, iż pierwsze lokale zostały sprzedane (przeniesiona własność w wykonaniu zobowiązań z przedwstępnych umów sprzedaży) w styczniu 2013 r., w tym też czasie nastąpiła pierwsza sprzedaż przez Wnioskodawcę na rzecz Podmiotu X nakładów przypadających na sprzedane lokale.

Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ nabyte towary i usługi związane z procesem inwestycyjnym wykorzystuje do wykonania czynności opodatkowanych - to znaczy sprzedaży mieszkań nabywcom końcowym.

Pod pojęciem infrastruktury towarzyszącej Wnioskodawca rozumie: parking, ogrodzenie działki, na której znajduje się budynek, w tym bramy wjazdowe, bramki wejściowe, plac zabaw, śmietnik, sieci rozprowadzające, przyłącza do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, elektroenergetycznej, gazowej, telekomunikacyjnej, oświetlenie terenu wokół budynku, zjazd z drogi publicznej, itp. Są to obiekty stanowiące zarówno część bryły budynku jak i znajdujące się poza nią.

Wnioskodawca ma wątpliwości, odnośnie zastosowania stawki podatku VAT dla sprzedaży na rzecz Podmiotu X nakładów na budowę przedmiotowego budynku.

Odnosząc się do powyższej kwestii, na wstępie podkreślić należy, iż obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy.

Należy w tym miejscu wskazać iż zgodnie z art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o VAT, w okresie od dnia przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej do dnia 31 grudnia 2007 r., obniżoną do 7% stawką VAT objęte były roboty budowlano-montażowe oraz remonty i roboty konserwacyjne związane z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą.

Zgodnie natomiast z przepisem art. 146 ust. 3 cyt. ustawy, infrastruktura towarzysząca budownictwu mieszkaniowemu obejmuje:

* sieci rozprowadzające, wraz z urządzeniami, obiektami i przyłączami do budynków mieszkalnych,

* urządzanie i zagospodarowanie terenu w ramach przedsięwzięć i zadań budownictwa mieszkaniowego, w szczególności drogi, dojścia, dojazdy, zieleń i małą architekturę,

* urządzenia i ujęcia wody, stacje uzdatniania wody, oczyszczalnie ścieków, kotłownie oraz sieci wodociągowe, kanalizacyjne, cieplne, elektroenergetyczne, gazowe i telekomunikacyjne

- jeżeli są one związane z obiektami budownictwa mieszkaniowego.

Zatem możliwość stosowania obniżonej stawki VAT, tj. 7%, do robót związanych z infrastrukturą towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu ustała z dniem 31 grudnia 2007 r. Natomiast przepisy dotyczące podatku od towarów i usług obowiązujące od dnia 1 stycznia 2008 r. nie przewidują możliwości zastosowania obniżonej stawki tego podatku do budowy, remontów czy też konserwacji infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu.

Z przywołanych wyżej przepisów, a w szczególności art. 41 ust. 12 ustawy o VAT wynika, iż ustawodawca przewidział opodatkowanie stawką podatku w wysokości 8% jedynie czynności wymienionych w tym przepisie, a i to tylko takich, które dotyczą obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Stawki tej ustawodawca nie przewidział dla ww. czynności wykonywanych poza tymi obiektami (dotyczących infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu).

Odnosząc przedstawiony we wniosku zaistniały stan faktyczny do obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, że sprzedaż nakładów (robót budowlanych) dotyczących budowy budynku objętego społecznym programem mieszkaniowym wraz z infrastrukturą znajdującą się w bryle budynku i trwałe z tym budynkiem związaną winny zostać opodatkowane stawką podatku VAT w wysokości 8%, natomiast prace wykonane poza obrębem bryły budynku, skoro nie stanowią one elementów konstrukcyjnych budynku, winny zostać opodatkowane stawką podatku VAT 23%.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy, że sprzedaż nakładów poniesionych na budowę przedmiotowego wielorodzinnego budynku mieszkalnego wraz z garażem podziemnym i infrastrukturą towarzyszącą na rzecz Podmiotu X podlegać będzie opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, należało uznać za prawidłowe wyłącznie w odniesieniu do nakładów dotyczących samego budynku i infrastruktury stanowiącej integralną część bryły tego budynku, natomiast za nieprawidłowe w części dotyczącej infrastruktury poza bryłą budynku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Należy podkreślić także, iż na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie może wpłynąć powołane przez Wnioskodawcę orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, bowiem stanowi ono rozstrzygnięcie w konkretnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych). W związku z powyższym, nie negując orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Wynika to również z treści art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.), który przesądza, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Organ podatkowy jest zatem zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy.

Na marginesie należy też zauważyć, że powołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne zostały wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano stan faktyczny i stanowisko wnioskodawcy. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa i tut. organ nie jest nimi związany.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.