IBPP1/443-1263/12/LSz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 3 grudnia 2012 r. (data wpływu 7 grudnia 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 lutego 2013 r. (data wpływu 5 marca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 7 grudnia 2012 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 28 lutego 2013 r. (data wpływu 5 marca 2013 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 19 lutego 2012 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca z małżonkiem nabył, na ustawową małżeńską wspólność majątkową, w dniu 12 lutego 2007 r. nieruchomości gruntowe, które miały stanowić ich majątek prywatny, przeznaczony na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych. Brak środków finansowych nie pozwolił im na rozpoczęcie budowy własnego budynku mieszkalnego, dlatego Wnioskodawca z mężem podjął starania celem pozyskania źródeł finansowania. W tym celu w 2010 r. Wnioskodawca z mężem założył komandytową spółkę celową, do której wnieśli tytułem wkładów majątek osobisty w postaci przysługujących im udziałów we współwłasności nieruchomości gruntowych - po ich scaleniu, a następnie podziale na potrzeby przyszłej spółki - oraz uzyskane na ich imię pozwolenie na budowę 16 budynków mieszkalnych jednorodzinnych w zabudowie bliźniaczej, wydane przez właściwy organ administracji. Scalenie i podział nieruchomości, a także uzyskanie pozwolenia na budowę miały na celu podniesienie atrakcyjności gruntu i umożliwienie jego zbycia w związku ze spadkiem popytu na rynku nieruchomości. Spółka nigdy nie podjęła działalności, a wkłady wspólników - Wnioskodawcy i jego męża - zostały im zwrócone. Następnie przeprowadzono postępowanie likwidacyjne spółki.

Wnioskodawca wraz małżonkiem zamierzają dokonać przeniesienia własności posiadanych nieruchomości znajdujących się w ich majątku prywatnym (niezwiązanym z działalnością gospodarczą) na rzecz osób trzecich. Zdaniem Wnioskodawcy - popartym orzeczeniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 października 2011 r., sygnatura akt: I FSK 1554/2010 - w przytoczonym stanie faktycznym nie może być mowy o prowadzeniu działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ nie angażowano środków charakterystycznych dla działalności handlowej, a jedynie wykonywano w stosunku do gruntu przysługujące prawo własności. Wnioskodawca nie prowadzi zawodowej, stałej i profesjonalnej działalności gospodarczej w zakresie handlu nieruchomościami, nie nabył również przedmiotowych gruntów z zamiarem dalszej odsprzedaży. Zaś okoliczność dokonania podziału nieruchomości na mniejsze działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej, nie może być decydująca.

W uzupełnieniu z dnia 28 lutego 2013 r. Wnioskodawca poinformował, że:

Wnioskodawca nie może jednoznacznie stwierdzić, czy w chwili sprzedaży nieruchomości aktualna będzie decyzja o pozwoleniu na budowę, ponieważ jest to uzależnione od terminu, w którym ona nastąpi, na dzień dzisiejszy pozwolenie jest aktualne, a przewidziane przepisami Prawa budowlanego możliwości przedłużenia jego ważności ponad trzyletni okres są uzależnione od podjęcia prac budowlanych. W sytuacji opisanej w wezwaniu wygaśnięcie decyzji o pozwoleniu na budowę dotyczyć będzie gruntów będących gruntami rolnymi (RIIIb). Przedmiotowych gruntów dotyczą decyzje o warunkach zabudowy, o których mowa w pkt 20, które odpowiadają, co do treści, późniejszej decyzji o pozwoleniu na budowę zespołu 16 budynków mieszkalnych jednorodzinnych w zabudowie bliźniaczej (...) wraz z wewnętrznymi instalacjami.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym stanie faktycznym, mające nastąpić zdarzenie przyszłe w postaci sprzedaży wydzielonych gruntów na rzecz osób trzecich, należy uznać za prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji czy sprzedaż będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, w zaistniałych okolicznościach faktycznych sprzedaż nieruchomości objętych współwłasnością łączną w ramach ustawowej małżeńskiej wspólności majątkowej, na rzecz osób trzecich nie będzie stanowić działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem nie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek:

* po pierwsze - dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

* po drugie - czynność wykonywana jest przez podmiot, który jest podatnikiem VAT.

Artykuł 15 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Wskazać należy, iż ustawa o podatku od towarów i usług nie wymienia małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Należy zauważyć, że żaden z przepisów ustawy nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa.

Na podstawie art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59 z późn. zm.), z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 tego Kodeksu, w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

Zgodnie z brzmieniem art. 36 § 1 oraz § 2 cyt. ustawy, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Natomiast działalność gospodarcza - na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W zakresie prawa unijnego, z mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1 z późn. zm.), "Działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta zarówno w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, jak i art. 9 ust. 1 ww. Dyrektywy ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnika" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto podatnikiem staje się również ten, kto wykonał czynność podlegającą opodatkowaniu jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia "zamiar". Zgodnie z definicją zawartą we "Współczesnym słowniku języka polskiego" (Wydawnictwo Langenscheidt, Warszawa 2007 r.), "zamiar" oznacza "intencje zrobienia czegoś, zamysł, plan, projekt, chęć".

Wobec powyższego istotą zamiaru są intencje, jakie przyświecają dokonywanym czynnościom oraz cel, który dana osoba ma osiągnąć wykonując dane czynności. Zatem przez zamiar wykonywania danej czynności w sposób częstotliwy należy rozumieć chęć, wolę powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania określonych czynności, składających się na istotę prowadzenia działalności.

W świetle powyżej przytoczonych przepisów dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzonej działalności gospodarczej, co może mieć miejsce również przy czynności dokonanej jednorazowo. Działalność gospodarcza może składać się z kilku następujących po sobie transakcji. Czynności takie jak np. poniesienie wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej należy również uznać za działalność gospodarczą.

Dlatego też, aby uznać, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku VAT należy ustalić, czy działa on jako producent, handlowiec lub usługodawca.

Wskazać należy, iż ustawodawca nie określił wymogów formalnych, którym odpowiadać ma podatnik, aby mógł być uznany za producenta lub handlowca oraz kiedy zamiar częstotliwego wykonywania czynności ma być ujawniony. Uznać zatem należy, że wystarczającym jest, by okoliczności wskazujące na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy zaistniały w chwili ich wykonywania, zaś podmiot ich dokonujący zachowywał się jak handlowiec czy producent. Dla celów podatku VAT nie jest konieczne, aby działalność była działalnością zarobkową, wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły przez podmioty gospodarcze (przedsiębiorców). Opodatkowaniu tym podatkiem podlega dostawa towarów nie tylko wówczas, gdy dokonywana jest przez podatnika VAT, dla którego wykonywanie działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu. Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, również osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, które dokonują dostawy, czy też świadczą usługi stają się podatnikami podatku VAT, jeżeli okoliczności towarzyszące wykonywaniu czynności wskazują na zamiar wykonywania tych czynności w okolicznościach charakterystycznych dla działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT.

Kwestia sprzedaży gruntów była również przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości UE. Z treści orzeczeń w sprawach C-180/10 i C-181/10 wynika, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, producenta tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Odnosząc powyższe o przedstawionego we wniosku opisu uznać należy, że mająca nastąpić sprzedaż wydzielonych gruntów na rzecz osób trzecich, stanowić będzie w tej sytuacji działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. W przedmiotowej sytuacji istnieją bowiem przesłanki świadczące o takiej aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia przedmiotowych gruntów, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Należy mieć bowiem na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny nie wystarczy, że jako taki został nabyty, istotny jest bowiem również sposób jego wykorzystania w całym okresie posiadania oraz działania podejmowane w celu jego sprzedaży. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych co stwierdził Trybunał Sprawiedliwości UE w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. "Majątek prywatny" to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Zaznaczyć należy również, iż nie ma przeszkód aby podatnik prowadzący działalność gospodarczą nabył nieruchomość do majątku prywatnego, który byłby wyłączony z systemu VAT i sprzedaż takiego majątku również nie podlegałaby opodatkowaniu podatkiem VAT. Należy mieć jednak na uwadze, że stwierdzenie czy dany przedmiot sprzedaży stanowi składnik majątku prywatnego, czy też jest związany z prowadzoną czy planowaną działalnością gospodarczą jest konsekwencją oceny prawnej dokonanej przez organ wydający interpretację, a nie elementem stanu faktycznego.

Ze wskazanego powyżej orzeczenia C-291/92 wynika bowiem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania danej nieruchomości czy jej części w ramach majątku osobistego, co w przedmiotowej sprawie w ocenie tut. organu nie miało miejsca, gdyż Wnioskodawca w żaden sposób nie wykorzystywał posiadanej nieruchomości do celów osobistych. Przykładem takiego wykorzystania działki mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych, ale ten cel zostanie zrealizowany przez Wnioskodawcę wyłącznie na jednej z działek powstałych po scaleniu i podziale nieruchomości, tak więc nie dotyczy działek przeznaczonych do sprzedaży.

Z opisu sprawy wynika, że w odniesieniu do działek mających być przedmiotem sprzedaży były podejmowane działania, które jak najbardziej zbliżone są do działań podmiotów profesjonalnie zajmujących się obrotem nieruchomościami.

W 2007 r. nabyto trzy działki o przeznaczeniu rolnym, w 2008 r. uzyskano decyzje o warunkach zabudowy, które odpowiadają, jak podaje Wnioskodawca, co do treści późniejszej decyzji o pozwoleniu na budowę zespołu 16 budynków mieszkalnych jednorodzinnych w zabudowie bliźniaczej wraz z wewnętrznymi instalacjami. Na wniosek Wnioskodawcy i małżonka zostały wydane decyzje ze stycznia 2010 r., którymi dokonano połączenia trzech działek ewidencyjnych w jedną, dokonano podziału nieruchomości, jak również uzyskano zatwierdzenie projektu budowlanego i pozwolenie na budowę zespołu 16 budynków mieszkalnych jednorodzinnych w zabudowie bliźniaczej. Następnie w marcu 2010 r. Wnioskodawca wraz z małżonkiem założyli spółkę komandytową, do której w kwietniu 2010 r. wnieśli wkłady niepieniężne w postaci przedmiotowych gruntów. Następnie w lipcu 2010 r. spółka została postawiona w stan likwidacji, a w październiku tego samego roku dokonano zwrotu wkładów wniesionych do spółki przez Wnioskodawcę i współmałżonka.

Obecnie Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży wydzielonych działek z wyjątkiem jednej, na której zamierza wybudować dom.

Trudno zatem uznać, aby wymienione wyżej działania podejmowane przez Wnioskodawcę i małżonka, w tym w szczególności scalenie i podział nieruchomości oraz wystąpienie o warunki zabudowy dla 16 budynków mieszkalnych jednorodzinnych w zabudowie bliźniaczej, stanowiły działania wyłącznie dla zaspokojenia prywatnych potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy. Działania te odpowiadają bowiem swoim charakterem profesjonalnym działaniom podejmowanym przez podmioty trudniące się obrotem nieruchomościami.

W świetle powyższego Wnioskodawca w odniesieniu do planowanej dostawy działek będzie występował w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

W efekcie planowaną sprzedaż działek przeznaczonych pod zabudowę, dla których wydano decyzję o warunkach zabudowy, należy traktować jako dostawę towarów, która w oparciu o regulację zawartą w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczyć zatem należy, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.