IBPP1/443-1224/14/ES

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 26 listopada 2014 r. (data wpływu 3 grudnia 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez klienta w związku z usunięciem przez niego wad (naprawą) towarów zakupionych od Wnioskodawcy - jest prawidłowe.

W dniu 3 grudnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez klienta w związku z usunięciem przez niego wad (naprawą) towarów zakupionych od Wnioskodawcy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje min. dostaw towarów stanowiących różnego rodzaju elementy powstałe w wyniku cięcia (wypalania) blach, zgodnie z przekazanym przez Klienta rysunkiem technicznym. Po dostarczeniu wykonanych elementów do Klienta zdarzają się przypadki ujawnienia wad w wykonanych przez Wnioskodawcę elementach, co jest zgłaszane przez Klienta w ramach reklamacji. W przypadku uznania reklamacji, jedną z form usunięcia wad jest porozumienie z Klientem, w wyniku którego Klient dokonuje usunięcia wad we własnym zakresie, a kosztami tej czynności obciążany jest Wnioskodawca.

Jeden z Klientów, będący czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług uznał, że usunięcie przez niego wad, w związku z uznaniem reklamacji przez Wnioskodawcę, stanowi świadczenie usług na rzecz Wnioskodawcy i opodatkował tę czynność podatkiem od towarów i usług, co znalazło wyraz w wystawionej przez niego fakturze.

Wnioskodawca nie rozliczył podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Klienta, bowiem uważa, że w przedstawionym stanie faktycznym Klient usuwając we własnym zakresie wady ujawnione w zakupionym towarze nie świadczy usług na rzecz Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko, że Wnioskodawca nie może dokonać obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z faktury wystawionej przez Klienta, w związku usunięciem (naprawą) przez Klienta, we własnym zakresie wad, po uznaniu reklamacji przez Wnioskodawcę, w zakupionych od Wnioskodawcy towarach, bo takie działanie Klienta nie stanowi świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ustawy VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w ramach dostaw towarów z różnych powodów może dochodzić do powstania w nich wad lub niezgodności towaru z dokonanymi wcześniej ustaleniami pomiędzy stronami transakcji. W przedstawionym stanie faktycznym, po uznaniu reklamacji, na podstawie dokonanych uzgodnień Klient we własnym zakresie usunął wady w zakupionych towarach.

Klient uważa, że świadczył usługi na rzecz Wnioskodawcy i opodatkował podatkiem od towarów i usług czynność usunięcia wad. Wnioskodawca nie zgadza się z takim stanowiskiem.

Uprawnienie do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynika przede wszystkim z art. 86 ust. 1 i 2 ustawy VAT. Stosownie do treści art. 86 ust. 1 ustawy VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z ust. 2 pkt 1 lit. a ww. przepisu kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług Zatem zgodnie z tym przepisem podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przewidzianego w tych ustawach z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. W przypadku, gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy-faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku.

Należy zatem odpowiedzieć na pytanie, czy Klient, po uznaniu reklamacji przez Wnioskodawcę, dokonując naprawy zakupionych u Wnioskodawcy towarów świadczy usługę na rzecz Wnioskodawcy, o której mowa w art. 8 ustawy VAT.

Świadczenie usług zostało zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy VAT. W myśl tego przepisu przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Jak wynika z przytoczonej powyżej definicji, świadczenie usług należy rozumieć w sposób szeroki. Na potrzeby rozważań nad opodatkowaniem czynności wykonywanych w związku z dostarczeniem wadliwych towarów, za które dostawca zwraca koszty poniesione przez nabywcę, konieczne jest doprecyzowanie pojęcia świadczenia. Z uwagi na fakt, iż przedmiotowy zwrot nie został zdefiniowany w przepisach ustawy VAT, konieczne jest odwołanie się do przepisów kodeksu cywilnego (dalej "k.c."). Stosownie do brzmienia art. 353 § 1 k.c. zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu, co wynika z § 2 ww. przepisu. W przypadku, gdy dostawca towarów zwraca poniesione przez nabywcę koszty związane z usunięciem wad dostarczonych towarów, zwrotu tych kosztów nie można traktować jako wynagrodzenie za świadczoną usługę. Wykonanie takich czynności nie wynika bowiem z ciążącego na nabywcy towarów zobowiązania do wykonania określonych czynności, lecz stanowi następstwo nieprawidłowego wywiązania się z zobowiązania ciążącego na dostawcy, polegającego na dostarczeniu towarów o konkretnych właściwościach i parametrach. Zatem, czynności wykonywane przez Klienta, jako nabywcę towarów, w rozważanej sytuacji nie spełniają warunków uznania ich za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zwracaną należność, odpowiadającą kosztom poniesionym przez Klienta w związku z usunięciem wad w dostarczonych mu przez Wnioskodawcę towarach, należy traktować jako odszkodowanie, którego istotą jest naprawienie przez dłużnika szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi, co wynika z art. 471 k.c. Kwota, którą Wnioskodawca wydatkuje z tytułu zwrotu kosztów usunięcia przez Klienta stwierdzonych wad, nie może być traktowana jako zapłata za świadczenie, lecz jako odszkodowanie za niewywiązanie się z ciążącego na Wnioskodawcy obowiązku związanego z dostarczeniem niewadliwych towarów.

Uwzględniając powyższe należy stwierdzić, że wystawiona przez Klienta faktura, obejmująca czynność usunięcia przez niego wad, po uznaniu reklamacji, w zakupionym od Wnioskodawcy towarze, nie dokumentuje czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji Wnioskodawca nie może obniżyć podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z faktury wystawionej przez Klienta, w związku z dokonaną przez niego czynnością usunięcia wad w zakupionym od Wnioskodawcy towarze.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania, stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

Należy podkreślić, że ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby określona czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług.

Jak już wcześniej wskazano, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, za usługę może być uznane każde niebędące dostawą towarów świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, to jednak z cywilistycznej istoty pojęcia "świadczenia" wynika, że musi ono polegać na działaniu albo na zaniechaniu podmiotu zobowiązanego do spełnienia świadczenia.

Dodatkowo, aby możliwe było uznanie jakiegoś zdarzenia za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ww. przepisu, musi występować stosunek zobowiązaniowy pomiędzy podmiotami biorącymi udział w tym zdarzeniu, czyli obie strony muszą się zobowiązać do określonego działania bądź powstrzymania się od dokonania określonej czynności. Zdarzenie nie może być również uznane za świadczenie usług dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, w przypadku niemożliwości ustalenia konsumenta usługi, czyli podmiotu będącego jej beneficjentem.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje dostaw towarów stanowiących różnego rodzaju elementy powstałe w wyniku cięcia (wypalania) blach, zgodnie z przekazanym przez klienta rysunkiem technicznym. Po dostarczeniu wykonanych elementów do klienta zdarzają się przypadki ujawnienia wad w wykonanych przez Wnioskodawcę elementach, co jest zgłaszane przez Klienta w ramach reklamacji. W przypadku uznania reklamacji, jedną z form usunięcia wad jest porozumienie z Klientem, w wyniku którego Klient dokonuje usunięcia wad we własnym zakresie, a kosztami tej czynności obciążany jest Wnioskodawca.

Jeden z Klientów, będący czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług uznał, że usunięcie przez niego wad, w związku z uznaniem reklamacji przez Wnioskodawcę, stanowi świadczenie usług na rzecz Wnioskodawcy i opodatkował tę czynność podatkiem od towarów i usług, co znalazło wyraz w wystawionej przez niego fakturze.

Wnioskodawca nie rozliczył podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Klienta, bowiem uważa, że Klient usuwając we własnym zakresie wady ujawnione w zakupionym towarze nie świadczy usług na rzecz Wnioskodawcy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zatem kwestii czy może on dokonać obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z faktury wystawionej przez Klienta, w związku usunięciem (naprawą) przez Klienta we własnym zakresie wad, po uznaniu reklamacji przez Wnioskodawcę, w zakupionych od Wnioskodawcy towarach, i czy takie działanie Klienta stanowi świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy VAT.

Należy zauważyć, ze celem określenia zasadniczych cech stosunku gwarancyjnego, który co do zasady jest elementem cywilistycznie rozumianej umowy sprzedaży, należy przytoczyć w niezbędnym zakresie przepisy odrębne regulujące to zagadnienie.

Stosownie do art. 556 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121), sprzedawca jest odpowiedzialny względem kupującego, jeżeli rzecz sprzedana ma wadę fizyczną lub prawną (rękojmia).

Ponadto zgodnie z art. 577 § 1 Kodeksu cywilnego, udzielenie gwarancji następuje przez złożenie oświadczenia gwarancyjnego, które określa obowiązki gwaranta i uprawnienia kupującego w przypadku, gdy rzecz sprzedana nie ma właściwości określonych w tym oświadczeniu. Oświadczenie gwarancyjne może zostać złożone w reklamie.

W myśl art. 577 § 2 cyt. ustawy, obowiązki gwaranta mogą w szczególności polegać na zwrocie zapłaconej ceny, wymianie rzeczy bądź jej naprawie oraz zapewnieniu innych usług.

Zgodnie natomiast z art. 577 § 3 tej ustawy, jeżeli została udzielona gwarancja co do jakości rzeczy sprzedanej, poczytuje się w razie wątpliwości, że gwarant jest obowiązany do usunięcia wady fizycznej rzeczy lub do dostarczenia rzeczy wolnej od wad, o ile wady te ujawnią się w ciągu terminu określonego w oświadczeniu gwarancyjnym.

Z powołanych przepisów ustawy o VAT wynika, iż dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy wykonaną czynnością (dostawą towarów lub świadczeniem usług) a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług w ramach stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest dostawa towarów lub świadczona jest usługa (musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz dostawcy towarów lub świadczącego usługę).

W sytuacji więc, gdy którakolwiek z ww. przesłanek nie jest spełniona, określone zdarzenie nie może być traktowane jako dostawa towarów bądź świadczenie usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług i w rezultacie nie może ono podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Podatek VAT jest z założenia podatkiem nakładanym na konsumpcję towarów i usług, co oznacza, iż zakresem jego opodatkowania mogą być objęte tylko takie transakcje, w ramach których występuje możliwy do zidentyfikowania konsument towarów i usług. Tym samym, nie można uznać za odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług, czynności, w ramach których jedna ze stron nie uzyskuje świadczenia wzajemnego.

Zatem w przypadku gdy Klient nabył towary, które okazały się wadliwe i na podstawie porozumienia z Wnioskodawcą (dostawcą), Klient sam dokonał naprawy przedmiotowych towarów, a Wnioskodawca ma pokryć koszty związane z usunięciem wad, zatem Wnioskodawca jest tylko podmiotem zobowiązanym do pokrycia kosztów związanych z usunięciem wad zakupionego towaru, lecz nie jest to zapłata za wykonaną na jego rzecz usługę.

W przedmiotowej sytuacji nie zachodzi stosunek zobowiązaniowy pomiędzy kupującym (Klientem) a sprzedającym (Wnioskodawcą), w zakresie usunięcia wad zakupionego towaru, ponieważ beneficjentem usługi naprawy (usunięcia wad) przedmiotu dostawy nie jest dostawca towaru (Wnioskodawca), a kupujący (Klient) jedynie odzyskuje na zasadach odszkodowawczych koszty poniesione w związku z wadliwością towaru kupionego od jego sprzedawcy (Wnioskodawcy).

Reasumując, w związku z otrzymaniem zwrotu kosztów z tytułu usunięcia wad zakupionego towaru w oparciu o zawarte z dostawcą (Wnioskodawcą) porozumienie, kupujący (Klient) nie dokonuje odpłatnego świadczenia usług, w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Nie występuje w tym przypadku wzajemność świadczenia, bowiem płatności tych nie można uznać za wynagrodzenie z tytułu jakichkolwiek czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W związku z czym nie można z tego tytułu wystawić faktury VAT, gdyż nie będzie ona dokumentowała żadnej czynności prawnej podlegającej ustawie o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a tej ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Zgodnie natomiast z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Ponieważ w przedmiotowej sprawie w związku z usunięciem wad zakupionego towaru we własnym zakresie przez Klienta w oparciu o zawarte z dostawcą (Wnioskodawcą) porozumienie, kupujący (Klient) nie dokonuje odpłatnego świadczenia usług, w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, w związku z czym nie może z tego tytułu wystawić faktury VAT, gdyż nie będzie ona dokumentowała żadnej czynności prawnej podlegającej ustawie o VAT, zatem Wnioskodawca nie może obniżyć podatku należnego o podatek naliczony na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, wynikającego z faktury wystawionej przez Klienta.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy, że wystawiona przez Klienta faktura, obejmująca czynność usunięcia przez niego wad, po uznaniu reklamacji, w zakupionym od Wnioskodawcy towarze, nie dokumentuje czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i że w konsekwencji Wnioskodawca nie może obniżyć podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z faktury wystawionej przez Klienta, w związku z dokonaną przez niego czynnością usunięcia wad w zakupionym od Wnioskodawcy towarze, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.