IBPP1/443-1194/13/BM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 grudnia 2013 r. (data wpływu 10 grudnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z 10 marca 2014 r. (data wpływu 13 marca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wniesienia aportem do spółki jawnej działki budowlanej nr 2/60 - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 grudnia 2013 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wniesienia aportem do spółki jawnej działki budowlanej nr 2/60.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 10 marca 2014 r. (data wpływu 13 marca 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 28 lutego 2014 r. znak: IBPP1/443-1194/13/BM.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest wraz z mężem - na prawach wspólności małżeńskiej - właścicielem działki nr 2/60. Pierwotnie działka została nabyta przez Wnioskodawcę wraz z małżonkiem w 2007 r. do majątku prywatnego, a zgodnie z ewidencją gruntów, stanowiła grunty orne, lasy i grunty leśne. W późniejszym czasie zmienił się jej status i wtórnie została ona wprowadzona do środków służących do prowadzenia działalności gospodarczej przez męża Wnioskodawcy, prowadzącego.jednoosobową działalność gospodarczą. Sam Wnioskodawca nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej.

Mąż Wnioskodawcy dysponuje w stosunku do tej działki, oraz działek sąsiadujących pozwoleniem na budowę.

Przedmiotowa działka o powierzchni 0,3994 ha, wraz z działkami nr 2/27 o powierzchni 0,4057 ha oraz nr 2/25 o powierzchni 0,5809 ha jest przeznaczona pod budowę hotelu. Projekt budowlany na hotel został już zakupiony i zaksięgowany jest w ewidencji firmy męża Wnioskodawcy.

Mąż Wnioskodawcy pozwolenie na budowę uzyskał w 2012 r. Nakłady zaksięgowane na inwestycję to 229,80 zł - jest to koszt zrobienia przyłącza elektrycznego na potrzeby budowy.

Wnioskodawca planuje opisaną wyżej nieruchomość wraz z mężem wnieść aportem do spółki jawnej, którą zamierza powołać wraz z innymi osobami.

W uzupełnieniu z 10 marca 2014 r. Wnioskodawca wskazał:

Przedmiotem wniosku jest wyłącznie wniesienie aportem działki nr 2/60.

Na moment wniesienia aportu, przedmiotowa działka nie będzie działką zabudowaną.

Przedmiotowa działka nie została nabyta celem jej późniejszego wniesienia w formie aportu do spółki jawnej; zamiar ten powzięty został dopiero w grudniu 2013 r., w związku z podjęciem decyzji o reorganizacji posiadanego majątku małżonków poprzez wniesienie go do spółki jawnej, która będzie tymi nieruchomościami zarządzać.

Nabycie przedmiotowej działki nie było udokumentowane fakturą VAT.

Przy nabyciu działki Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do dokonania odliczenia.

Jak zostanie wyjaśnione poniżej, działka w chwili zakupu przez małżonków nie miała przeznaczenia związanego z działalnością gospodarczą jednakże po podjęciu decyzji o prowadzeniu inwestycji na działkach sąsiadujących, również ta działka wprowadzona została do majątku firmowego i nie wiązało się to ze zmianą jej statusu prawnego, tj. przeznaczenia terenu, co również wyjaśniono poniżej. Działka nie była wykorzystywana w prowadzonej przez męża Wnioskodawcy działalności gospodarczej - inwestycja, która ma powstać na działkach sąsiednich wciąż jest jedynie w fazie projektu.

Wnioskodawca wraz z małżonkiem dokonał nabycia działki z majątku dorobkowego, w celu ulokowania prywatnego kapitału. Pierwotnie tylko i wyłącznie w tym celu dokonano nabycia tej działki, następnie jednak podjęta została decyzja o wprowadzeniu przedmiotowej działki do działalności gospodarczej małżonka Wnioskodawcy w związku z planami podjęcia inwestycji na działkach sąsiednich, które już znajdowały się w ewidencji działalności gospodarczej prowadzonej przez małżonka Wnioskodawcy.

Wnioskodawca wraz z małżonkiem dokonał nabycia działki z majątku dorobkowego.

Zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego gminy, w momencie zakupu działka przeznaczona była pod lasy.

Działka w dalszym ciągu, zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego, jest działką przeznaczoną pod lasy.

Decyzja o warunkach zabudowy nie została dla tej działki wydana; jest ona jednak objęta pozwoleniem na budowę budynku zamieszkania zbiorowego, który będzie posadowiony na dwóch sąsiednich działkach, a granica budynku przebiegać będzie na granicy przedmiotowej działki. Działka ta w związku tym nie zostanie zabudowana, jednakże znajduje się w obszarze oddziaływania obiektu, odnośnie którego zostało wydane pozwolenie na budowę. W związku z planowaną inwestycją, na działce tej może znaleźć się infrastruktura taka jak chodniki itp.

Przedmiotowa działka do ewidencji środków trwałych wprowadzona została 28 lutego 2007 r. w związku z planem przeprowadzenia inwestycji na sąsiednich działkach, o czym była mowa powyżej.

Na żadnym z tych etapów działka w faktyczny sposób nie była wykorzystywana, ani przez małżonka Wnioskodawcy, ani przez niego samego.

Działka nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności rolniczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Od momentu nabycia działki, Wnioskodawca nie wykorzystywał jej w żaden sposób; zgoda na wprowadzenie przedmiotowej działki do działalności gospodarczej małżonka została wyrażona w formie ustnej.

Przedmiotowa działka jest własnością Wnioskodawcy oraz jej małżonka na zasadzie wspólności majątkowej małżeńskiej.

Przedmiotowa działka nie była przedmiotem najmu, ani dzierżawy.

Projekt budowlany został zakupiony przez małżonka Wnioskodawcy w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej Z. P., ponieważ budynek stanąć ma na działkach stanowiących jego własność, uwidocznionych w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Na pytanie tut organu "czy w stosunku do działki nr 2/60 Wnioskodawca podejmował działania jak: wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego, zmiana przeznaczenia terenu, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania (zabudowy) terenu lub decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, lub inne podobne działania, jeśli tak to jakie i w jakim celu" Wnioskodawca wskazał, że nie podejmował żadnych spośród wskazanych w pytaniu działań.

Koszty związane z wykonaniem przyłącza elektrycznego poniósł małżonek Wnioskodawcy w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej Z. P. Wystąpił on również z wnioskiem o wykonanie tego przyłącza.

Na pytanie tut organu "czy Wnioskodawca dokonał jakiegokolwiek uatrakcyjnienia ww. działki np. wydzielenie lub budowa drogi, wyposażenie w urządzenia i sieci wodociągowe, kanalizacji sanitarnej itp. jeśli tak to kiedy i w jakim celu" Wnioskodawca wskazał, że nie podjął żadnego spośród wskazanych w pytaniu działań.

Należnością za wniesiony wkład niepieniężny w postaci działki nr 2/60 będzie udział kapitałowy w mającej powstać spółce jawnej (zgodnie zresztą z konstrukcją prawną aportu do spółki osobowej), a w związku z tym prawo do udziału w zyskach tej spółki.

Przy wnoszeniu nieruchomości aportem, jej wartość zostanie ustalona na poziomie wartości rynkowej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Wniesiona nieruchomość w przyszłej spółce jawnej będzie służyła czynnościom opodatkowanym, ponieważ w przypadku zrealizowania projektu budowy obiektu hotelowego będzie stanowiła część całości kompleksu, w którym z kolei świadczone będą usługi opodatkowane.

Spółka jawna będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca nie dokonywał wcześniej dostaw innych nieruchomości.

Wnioskodawca planuje w bieżącym roku kalendarzowym reorganizację swojego majątku, w ramach której zamierza przenieść szereg praw własności nieruchomości, których jest współwłaścicielem wraz z małżonkiem do spółki osobowej. W szczególności mają być to następujące transakcje:

* wniesienie aportem lub w formie darowizny do spółki jawnej działki nr 783/2,

* wniesienie aportem lub w formie darowizny do spółki jawnej działek nr 157 oraz 158,

* wniesienie aportem lub w formie darowizny do spółki jawnej działek nr 151/3, 151/6, 155/1, 152/6, 155/3,152/1,126/4.

Większość planowanych działań, podobnie jak zdarzenie przyszłe opisane w wniosku o interpretację, którego dotyczy niniejsze pismo, nie ma i nie będzie miała charakteru czynności wykonywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a służyć ma jedynie reorganizacji struktury własnościowej majątku małżonka Wnioskodawcy i Wnioskodawcy.

W szczególności Wnioskodawca nie planuje dokonywać w najbliższej przyszłości sprzedaży nieruchomości na rzecz osób trzecich.

Nie dokonano aportu przedmiotowej działki.

Wniosek dotyczył wyłącznie działki nr 2/60.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci opisanej powyżej nieruchomości do nowo utworzonej spółki jawnej będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

2. W przypadku gdy Organ uzna, iż odpowiedź na pierwsze z postawionych pytań jest twierdząca:

a. czy Wnioskodawca powinna zarejestrować się jako podatnik VAT i wystawić na rzecz spółki jawnej, po jej utworzeniu, fakturę dokumentująca dostawę towaru - nieruchomości.

b. Czy w takim przypadku faktura powinna dotyczyć połowy nieruchomości, skoro Wnioskodawca jest współwłaścicielem.

c. Jak należy ustalić podstawę opodatkowania VAT tego aportu.

d. Czy spółka jawna będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego przy dokonaniu aportu.

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie aportu w postaci nieruchomości w opisanym powyżej stanie faktycznym nie będzie podlegać podatkowi od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 VATU, podatnikami podatku od towarów i usług są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Z kolei po myśli art. 15 ust. 2 VATU, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Z brzmienia przytoczonego przepisu wynika, iż jedynie czynności wykonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie, nieruchomość została nabyta do majątku wspólnego na cele prywatne i dopiero wraz ze zmianą celu przeznaczenia, wtórnie, została wpisana do ewidencji środków trwałych w działalności gospodarczej prowadzonej przez męża; Wnioskodawca, która jest jedynie współwłaścicielem nieruchomości nie prowadzi sama działalności gospodarczej. Przedmiotowa działka została nabyta później, niż inne działki na których prowadzona ma być inwestycja i w inny sposób - mianowicie do wspólnego majątku wspólnego, podczas gdy wcześniejsze nieruchomości nabył małżonek Wnioskodawcy bezpośrednio na potrzeby prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Wniesienie aportem nieruchomości przez współwłaściciela samo w sobie nie będzie stanowiło działalności gospodarczej; dopiero już po wniesieniu przedmiotowej nieruchomości do utworzonej w przyszłości spółki być może będzie ona służyła do prowadzenia działalności gospodarczej tej spółki.

Trudno także uznać samo wniesienie aportem takich nieruchomości do nowo utworzonej spółki za wykonywanie działalności gospodarczej. Takie ewentualne ustalenie powinno opierać się kryteriach obiektywnych, jak działania strony, co do zasady powtarzalne, i nakierowane na zamiar kontynuacji. Brak jest w zaistniałym stanie faktycznym przesłanek do takiego twierdzenia.

Należy także zauważyć, iż na gruncie podobnego stanu faktycznego, stanowisko przemawiające za powyższym rozumowaniem zostało potwierdzone m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 kwietnia 2013 r., nr IBPP1/443-1322/12/ES, gdzie została zawarta konstatacja, iż "dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności." Ponadto, jak wskazuje się w orzecznictwie sądów administracyjnych, konieczne byłoby ustalenie, że w odniesieniu do przedstawionej czynności występował on w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku do tego gruntu (por. wyrok NSA z 18 października 2011 r., sygn. akt I FSK1536/10). Warto podkreślić, iż środki takie były podejmowane jedynie przez małżonka.

Wnioskodawcy, natomiast przez niego samego już nie. Także w interpretacji indywidualnej nr IPPP1-443-617/10-4/MP, przy podobnym stanie faktycznym Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał, iż aby "dostawę towarów (nawet jednorazową) uznać za działalność gospodarczą należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik działając w charakterze producenta, handlowca lub usługodawcy, miał zamiar dokonywać takich czynności wielokrotnie, a wykorzystywane przez niego towary czy usługi zostały nabyte w celu spożytkowania ich do wykonywania tej czynności. Z przedstawionych przepisów wynika więc, że jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży ze swojego majątku prywatnego nieruchomości gruntowej przeznaczonej pod zabudowę, a czynność ta wykonywana jest jednorazowo lub okazjonalnie, w warunkach wskazujących, iż nie jest to czynione z zamiarem jej powtarzania (kontynuowania) i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, transakcja taka nie może być uznana za działalność gospodarczą w rozumieniu cytowanego wyżej art. 15 ust. 2 ustawy o VAT."

Reasumując, w zaistniałym stanie faktycznym nie należy uznawać wniesienia aportem nieruchomości za czynność objętą podatkiem od towarów i usług. Będzie to czynność jednorazowa, gdzie nie zostaje spełniony wymieniony w art. 15 ust. 1 VATU warunek działania w ramach wykonywania działalności gospodarczej. Będziemy mieli do czynienia z czynnościami mieszczącymi się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Alternatywnie, jeśli Organ uzna powyższe stanowisko za nieprawidłowe, Wnioskodawca chciałaby uzyskać odpowiedź na pytanie, czy powinien zarejestrować się jako podatnik VAT i wystawić na rzecz spółki jawnej, po jej utworzeniu, fakturę dokumentująca dostawę towaru - nieruchomości. Czy w takim przypadku faktura powinna dotyczyć połowy nieruchomości, skoro Wnioskodawca jest jedynie współwłaścicielem.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przedstawionym stanie faktycznym, transakcja będzie leżała poza zakresem regulacji podatku od towarów i usług. W związku z brakiem prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę, całość transakcji powinna zostać udokumentowana przez męża Wnioskodawcy jako osobę prowadzącą działalność gospodarczą.

W odniesieniu do kolejnego pytania alternatywnego, Wnioskodawca, uważa iż ewentualną podstawą opodatkowania powinna być wartość rynkowa aportu. Zgodnie z regułą ogólną ustaloną w art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.; dalej VATU), podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Ustawodawca jednocześnie nie przewidział żadnego szczególnego rozwiązania, jeśli chodzi o szczególną sytuację wniesienia aportu. Natomiast po myśli art. 29 ust. 9 VATU, w przypadku wykonania czynności, o których mowa w art. 5, dla których nie została określona cena, podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towarów lub usług pomniejszona o kwotę podatku, z zastrzeżeniem ust. 10 i 12.

Tak więc w opisanym stanie faktycznym za podstawę opodatkowania należy uznać wartość rynkową aportu pomniejszoną o VAT należny.

Na podobnym stanowisku na gruncie analogicznego stanu faktycznego stanął Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji nr IBPP2/443-576/12/AM z dnia 19 czerwca 2012 r.: "Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz odnosząc się do opisu sprawy należy stwierdzić, iż w opisanej sytuacji podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług dla transakcji wniesienia gruntu wraz z rozpoczętą inwestycją w formie wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej będzie, zgodnie z art. 29 ust. 9 ustawy o VAT, wartość rynkowa wniesionego wkładu niepieniężnego, pomniejszona o kwotę podatku."

Natomiast jeśli chodzi o ostatnie z alternatywnych pytań dotyczących tego samego stanu faktycznego, zdaniem Wnioskodawcy powstałej w przyszłości spółce jawnej przysługiwać będzie prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT. Jak już wspomniano, zastosowanie będą miały tutaj ogólne regulacje. Ponadto należy zauważyć, iż aby została zachowana podstawowa zasada neutralności podatku od towarów i usług konieczna jest możliwość odliczenia podatku naliczonego. Możliwość taka została wielokrotnie potwierdzona w różnych interpretacjach indywidualnych. Wnioskodawca uznaje za zasadne przytoczyć fragment interpretacji nr IBPP3/443-29/10/IK z 20 stycznia 2010 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, zgodnie z którą "W myśl unormowań zawartych w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą o VAT", w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do czynności podlegających opodatkowaniu, podatnikowi o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Analizując kwestię dotyczącą prawa do odliczenia przez Spółkę komandytową lub jawną podatku naliczonego zawartego w fakturze VAT dokumentującej otrzymanie wkładu niepieniężnego w stosunku do przedmiotu aportu należy odnieść się do zasady, zgodnie z którą prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zatem warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest zatem bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.". Taka sytuacja zajdzie w przedmiotowej sprawie.

Reasumując, należy podkreślić, iż w pierwszej kolejności, zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym transakcja będzie dokonana poza zakresem podatku od towarów i usług. Alternatywnie jednak, o ile organ nie uzna podstawowego stanowiska za słuszne, należy uznać, iż podstawą opodatkowania w VAT transakcji wniesienia aportu będzie wartość rynkową aportu pomniejszoną o VAT należny; całość transakcji powinna zostać udokumentowana fakturą wystawioną przez męża Wnioskodawczyni, który prowadzi działalność gospodarczą, a nowo utworzonej spółce jawnej przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Według art. 2 pkt 22 cyt. ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Natomiast aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Wniesienie wkładu wiąże się z przeniesieniem na spółkę wszelkich praw do przedmiotu wkładu, a więc także prawa własności, jeżeli przysługuje ono wspólnikowi.

W świetle wskazanych wyżej przepisów, należy stwierdzić, iż wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) w postaci nieruchomości do spółki prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, zawartej w art. 5 ust. 1 ustawy, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie udziałów), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 tej ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r.) rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ze wskazanych regulacji wynika, że dostawa (aport) nieruchomości, co do zasady, jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. W świetle zaś definicji zawartej w art. 15 ustawy o VAT, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem, dostawa (aport) towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, iż każdy, kto dokonuje czynności, które są konieczne do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o VAT, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Natomiast nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Zatem określenie czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W pierwszej kolejności należy wskazać, iż małżeństwo nie należy do żadnej kategorii podmiotów wymienionych w art. 15 ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym należy przytoczyć przepisy ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 788 z późn. zm.). W świetle art. 31 § 1 ww. ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku (art. 35 ww. Kodeksu).

Zgodnie z brzmieniem art. 36 § 1 oraz § 2 cyt. ustawy, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

W oparciu o art. 37 § 1 pkt 1 ww. ustawy, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Stosownie do zapisu zawartego w art. 43 § 1 ww. Kodeksu, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisów Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, dotyczących stosunków majątkowych między małżonkami, nic nie uprawnia do wniosku, że wykonywanie czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług przez jednego z małżonków (sprzedaż towarów, odpłatne świadczenie usług, import itp.) czyni podatnikiem tego podatku również drugiego małżonka, gdy czynności te dotyczą składników ich majątku wspólnego, a przychód uzyskany z wykonywania tych czynności stanowi ich majątek dorobkowy.

Skoro każdy z małżonków jest uprawniony do samodzielnego zarządzania majątkiem wspólnym, to może on samodzielnie, we własnym imieniu i na własny rachunek dokonywać czynności prawnych będących wykonywaniem tego zarządu, jakkolwiek skuteczność czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu wymaga akceptacji drugiego małżonka.

Prawno-podatkowa skuteczność czynności podjętej przez jednego z małżonków nie jest uzależniona od zgody drugiego z nich na jej dokonanie, skoro taka czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niezależnie od tego, czy została wykonana z zachowaniem warunków i form określonych przepisami prawa. Czynności określone w art. 5 ust. 1 ustawy podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa (art. 5 ust. 2 ustawy).

Jak już wyżej stwierdzono, ustawa o podatku od towarów i usług nie wymienia małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Żaden z przepisów ustawy nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom.

Ze wskazanych regulacji wynika, że dostawa nieruchomości, co do zasady, jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. W świetle zaś definicji zawartej w art. 15 ustawy o VAT, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem, dostawa towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Biorąc pod uwagę powyższe, nie zawsze wniesienie aportu rzeczowego stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT. Wnoszenie aportów nie stanowi takiej czynności przede wszystkim wówczas, gdy są one wnoszone przez podmioty niebędące podatnikami VAT lub przez podmioty będące, co prawda takimi podatnikami, lecz niedziałające jako podatnicy w odniesieniu do tej czynności.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest czy w świetle zaprezentowanego we wniosku stanu sprawy Wnioskodawca w celu dokonania dostawy nieruchomości podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też dostawa nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu - dla wyjaśnienia zakresu zwykłego wykonywania prawa własności - konieczne jest sięgnięcie do zapisów prawa cywilnego, tj. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121).

Zgodnie z art. 140 ustawy - Kodeks cywilny w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego właściciel może, z wyłączeniem innych osób, korzystać z rzeczy zgodnie ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem swego prawa, w szczególności może pobierać pożytki i inne dochody z rzeczy. W tych samych granicach może rozporządzać rzeczą.

Z powyższych wyjaśnień wynika zatem, iż dokonanie sprzedaży określonej rzeczy materialnej stanowi naturalny (oczywisty, podstawowy) element wykonywania prawa własności.

Z opisu sprawy wynika, że działka została nabyta w 2007 r. oraz że w lutym 2007 r., czyli właściwie zaraz po jej nabyciu, została wniesiona do działalności gospodarczej męża Wnioskodawcy i od tego momentu wyłącznie mąż wykorzystywał ją dla celów tej działalności. Dla działki tej oraz dla działek sąsiednich, będących już wcześniej składnikiem działalności gospodarczej męża, mąż Wnioskodawcy uzyskał pozwolenie na budowę budynku zamieszania zbiorowego (w pierwotnym wniosku podano, że jest to pozwolenie na budowę hotelu). W ramach tej działalności gospodarczej mąż poniósł również wydatki na zakup projektu budowlanego oraz wykonał przyłącze elektryczne na potrzeby budowy.

Z powyższego wynika, że działka ta od lutego 2007 r. znajduje się w ekonomicznym posiadaniu i władztwie małżonka Wnioskodawcy i jego działalności gospodarczej.

Tym samym Wnioskodawca, który nie wykorzystywał tej działki w żaden sposób jak też nie był w ekonomicznym jej posiadaniu, nie może być uznany za podatnika gdyż w istocie transakcji dostawy całej działki na rzecz spółki dokona małżonek Wnioskodawcy, a nie Wnioskodawca.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opis zdarzenia przyszłego wskazać należy, iż brak jest przesłanek pozwalających uznać, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wystąpi w charakterze podatnika.

Nabyta bowiem w 2007 r. działka nr 2/60 zaraz po jej nabyciu (w lutym 2007 r.), została wniesiona do działalności gospodarczej męża Wnioskodawcy i od tego momentu wyłącznie mąż wykorzystywał ją dla celów działalności gospodarczej. Działka ta była zatem składnikiem majątku innego podatnika (męża Wnioskodawcy). Sam Wnioskodawca nie wykorzystywał całej działki w żaden sposób jak również nie był w ekonomicznym jej posiadaniu.

W tej sytuacji Wnioskodawca nie może być uznany za podatnika podatku VAT dla transakcji wniesienia aportem działki nr 2/60 do spółki jawnej, gdyż w istocie transakcji dostawy tej działki na rzecz spółki dokona małżonek Wnioskodawcy, a nie Wnioskodawca.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za nieprawidłowe gdyż podstawą braku opodatkowania w przedmiotowej sprawie będzie nie to, że dla Wnioskodawcy będzie to czynność jednorazowa i że Wnioskodawca dokona dostawy majątku prywatnego lecz to, że na gruncie ustawy o VAT u Wnioskodawcy czynność dostawy w ogóle nie wystąpi.

Biorąc pod uwagę powyższe, odpowiedzi na pytania Wnioskodawcy zadane w punktach 2a, 2b, 2c i 2d są bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Na marginesie zauważyć należy, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie Wnioskodawcy i nie wywołuje skutków prawnopodatkowych dla męża Wnioskodawcy.

Zgodnie bowiem z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną), zatem interpretację wydać można na rzecz jednej osoby fizycznej, a nie dla małżonków.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.