IBPP1/443-1114/12/BM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 października 2012 r. (data wpływu 18 października 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży usług przewozu osób według szczególnej procedury przy świadczeniu usług turystyki - jest prawidłowe.

W dniu 18 października 2012 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży usług przewozu osób według szczególnej procedury przy świadczeniu usług turystyki.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca ma zamiar rozpocząć prowadzenie działalności polegającej na sprzedaży we własnym imieniu i na własny rachunek usługi przewozu osób na konkretne imprezy masowe (np. koncerty czy imprezy sportowe). Usługa ta będzie miała charakter przewozu osób na imprezę masową a po jej zakończeniu powrót. Przejazdy będą dotyczyły imprez masowych jednodniowych, a więc klienci nie będą korzystać z noclegów, przejazdy będą realizowane autokarami. Podatnik nie dysponuje własnymi środkami transportu ani też nie planuje ich nabycia więc w celu wykonania usługi będzie korzystać z usług licencjonowanych przewoźników. Usługa będzie miała jedynie charakter przewozu osób nie będzie więc imprezą turystyczną.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy do świadczonych usług będzie miał zastosowanie artykuł 119 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.).

Zdaniem Wnioskodawcy, do świadczonych usług nie będzie miał zastosowania art. 119 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 119 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

Czyli aby ten przepis miał zastosowanie muszą być spełnione dwa warunki określone w pkt 2 i 3 art. 119 ust. 3 więc podatnik musi: działać na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek oraz przy świadczeniu usługi nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty.

Pojęcie turysty zostało zdefiniowane w Ustawie "o usługach turystycznych" z dnia 29 sierpnia 1997 r. (Dz. Nr 133 poz. 884, z późn. zm.)

Stosowne definicje zawarte są w art. 3 ust. 9 i 10 art. 3.

Przez użyte w ustawie określenia należy rozumieć:

W opisanej przez podatnika działalności nabywcy usług zgodne z definicjami zawartymi w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. "o usługach turystycznych" nie są turystami lecz odwiedzającymi. Wynika to z faktu iż nabywcy usługi przewozu osób nie korzystają z noclegu w odwiedzanej miejscowości lecz wracają niezwłocznie po zakończeniu imprezy masowej (koncertu, imprezy sportowej) do swojego miejsca zamieszkania.

Skoro korzystający z usług nie spełniają definicji turysty wynikającej z ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. "o usługach turystycznych" do usług tych nie można stosować procedur zawartych w art. 119 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług gdyż jednym z warunków zastosowania tej procedury jest przy świadczeniu usługi jest nabywanie towarów i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Z opisu przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca ma zamiar rozpocząć prowadzenie działalności polegającej na sprzedaży we własnym imieniu i na własny rachunek usługi przewozu osób na konkretne imprezy masowe (np. koncerty czy imprezy sportowe). Usługa ta będzie miała charakter przewozu osób na imprezę masową a po jej zakończeniu powrót. Przejazdy będą dotyczyły imprez masowych jednodniowych, a więc klienci nie będą korzystać z noclegów, przejazdy będą realizowane autokarami. Podatnik nie dysponuje własnymi środkami transportu ani też nie planuje ich nabycia więc w celu wykonania usługi będzie korzystać z usług licencjonowanych przewoźników. Usługa będzie miała jedynie charakter przewozu osób nie będzie więc imprezą turystyczną.

Wnioskodawca powziął wątpliwość co do sposobu opodatkowania świadczenia pojedynczej usługi przewozu osób na konkretne imprezy masowe na rzecz klienta.

Wskazać należy, iż ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji "usług turystyki". Nie zawiera także odesłań do definicji zawartych w innych aktach normatywnych. Definicji legalnej usług turystyki nie odnajdujemy również w innych ustawach podatkowych. Odnajdujemy ją natomiast w treści art. 307 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 z późn. zm.). Stosownie do powołanego przepisu, transakcje dokonywane przez biura podróży w zakresie realizacji podróży uznawane są za pojedynczą usługę świadczoną przez biuro podróży na rzecz turysty.

Zgodnie z definicją Słownika Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005, str. 1052), "turystyka" to zorganizowane wyjazdy poza miejsce stałego zamieszkania na dłuższy lub krótszy pobyt, wędrówki po obcym terenie w celach krajoznawczych lub zdrowotnych.

Definicje usług turystycznych odnajdujemy także w szeregu publikacji dotyczących turystyki. I tak, usługi turystyczne są to, podobnie jak inne usługi, wszelkie wymienne, zbywalne czynności, będące wynikiem pracy, związane bezpośrednio lub pośrednio z zaspokajaniem potrzeb przed i w czasie podróży oraz pobytu turystycznego, ale nie służące bezpośrednio do wytwarzania przedmiotów (por. A. S. Kornak, "Ekonomika turystyki" PWN, Warszawa 1979, s. 159). Inną definicję proponuje S. Wołejko, według którego do usług turystycznych należy zaliczyć wszelkiego rodzaju usługi, których świadczenie jest niezbędne dla turysty w celu umożliwienia dojazdu do miejsca występowania podstawowego dobra (lub dóbr) turystycznego, pobytu w tym miejscu oraz powrotu do stałego miejsca zamieszkania (S. Wołłejko, "Czynniki wpływające na rozwój turystyki międzynarodowej", Ruch turystyczny - Monografie, Warszawa 1975, z. 15, s. 83).

Pakietem usług nazywa się w turystyce zestaw usług turystycznych służących zaspokojeniu kompleksowych potrzeb. Pakiet usług bywa kombinacją dwóch (np. hotel i wyżywienie, przejazd i nocleg) lub więcej elementów oferowanych przez sprzedawcę jako jeden produkt po określonej cenie (por. J. Altkorn, "Marketing w turystyce", Warszawa 2002 r., s. 99).

Zatem, usługa turystyki to kompleksowa usługa świadczona na rzecz turysty, która obejmuje swym zakresem cząstkowe usługi, bez których dana impreza turystyczna nie mogłaby się odbyć. Za usługi turystyki należy więc uznać zorganizowane lub indywidualne wyjazdy wypoczynkowe połączone z rekreacją i rozrywką (tzn. kompleksowym programem imprez).

Na mocy art. 119 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5.

Przez marżę, o której mowa w ust. 1, rozumie się różnicę między kwotą należności, którą ma zapłacić nabywca usługi, a ceną nabycia przez podatnika towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty; przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie (art. 119 ust. 2 ustawy).

Powyższe regulacje odnoszą się do usług, które w całości składają się na usługę turystyczną świadczoną przez organizatora. Użycie w cytowanym przepisie słowa "w szczególności" oznacza, iż jest to katalog otwarty. Konsekwentnie, inne usługi stanowiące składniki usługi turystyki również powinny być uwzględnione. Podkreślić również należy, iż czynnikiem wyróżniającym konkretną czynność jako usługę, jest przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego.

Ponieważ ustawa o podatku od towarów i usług nie określa jednoznacznie jakiego rodzaju usługi są usługami nabywanymi dla bezpośredniej korzyści, to na podstawie przepisu art. 119 ust. 2 ustawy przyjąć należy, iż nabycie tych usług i towarów, które zaspokajają potrzeby i oczekiwania turysty w trakcie korzystania z usługi turystycznej, będzie w przypadku wykonywania usług turystyki stanowić element kalkulacyjny do określenia marży.

Według art. 119 ust. 3 pkt 2 i 3 ustawy o VAT, przepis ust. 1 stosuje się bez względu na to, kto nabywa usługę turystyki, w przypadku gdy podatnik:

* działa na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek;

* przy świadczeniu usługi nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty.

Łączne spełnienie powyższych przesłanek przesądza o obligatoryjności zastosowania szczególnej procedury opodatkowania marżą usług turystyki.

Ponadto, w świetle art. 119 ust. 3a ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 3, są obowiązani prowadzić ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3, z uwzględnieniem kwot wydatkowanych na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, oraz posiadać dokumenty, z których wynikają te kwoty.

Przedmiotowa regulacja w sposób kategoryczny zobowiązuje podatników świadczących usługi turystyki do prowadzenia specyficznej dla tego rodzaju działalności ewidencji.

Wskazać tutaj należy, iż podstawowym obowiązkiem podatnika podatku od towarów i usług jest prawidłowe opodatkowanie wykonywanych czynności podlegających opodatkowaniu. Tak więc dla prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania usług turystycznych, opodatkowanych według szczególnej procedury, określonej przepisem art. 119 ust. 1, konieczne jest prowadzenie ewidencji, o której mowa w art. 119 ust. 3a ustawy.

Należy podkreślić, że do towarów i usług nabytych dla bezpośredniej korzyści turysty można zaliczyć jedynie takie towary i usługi, które Wnioskodawca nabywa od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty i nie stanowią one jednocześnie "środków" do wyświadczenia usługi własnej Wnioskodawcy, która następnie staje się elementem kompleksowej usługi turystycznej.

Usługa turystyki, o której mowa w art. 119 ustawy, to bowiem świadczenie złożone, na które składa się szereg usług (obcych i własnych), mających na celu zorganizowanie pobytu klientowi poza miejscem jego zamieszkania (stałego pobytu). Usługi te są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość (jedną usługę, jeden produkt). Z punktu widzenia klienta (usługobiorcy) istotny był zakup usługi turystycznej.

W przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca dokonuje sprzedaży na rzecz klienta tylko jednej usługi przewozu osób na konkretne imprezy masowe (np. koncerty czy imprezy sportowe). Usługi turystyczne występowałyby w sytuacji, gdyby Wnioskodawca w ramach jednej ceny oferował swoim klientom, poza sprzedażą na rzecz klienta usługi przewozu osób na konkretne imprezy (np. koncerty czy imprezy sportowe), dodatkowe usługi dla bezpośredniej korzyści turysty, przy czym wymienione usługi zostałyby zakupione od podmiotów trzecich.

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż pojedyncza usługa świadczona na rzecz klienta może stanowić składnik kompleksowego świadczenia jakim jest "usługa turystyki", jednak sama w sobie nie stanowi kompleksowej usługi turystyki. Nie można zatem pojedynczej usługi świadczonej na rzecz klienta utożsamiać z usługami turystki, o których mowa w art. 119 ustawy. W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca świadczy wyłącznie usługę przewozu osób, a nie usługę turystyczną.

Powyższe znajduje również potwierdzenie w wyroku TSUE z dnia 9 grudnia 2010 r. w sprawie C-31/10 Minerva Kulturreisen GmbH przeciwko Finanzamt Freitag, gdzie przedmiotem sprawy była osobna sprzedaż przez biuro podróży biletów na przedstawienia opery, które zostały opodatkowane marżą. Trybunał w wyroku tym podzielił stanowisko organu orzekając, że wykładni art. 26 VI Dyrektywy należy dokonywać w ten sposób, że nie dotyczy on osobnej sprzedaży biletów do opery przez biuro podróży bez świadczenia usługi turystycznej.

Reasumując, sprzedaż na rzecz klienta pojedynczej usługi przewozu osób na konkretne imprezy masowe (np. koncerty czy imprezy sportowe) w ramach jednego zamówienia - wyjazdu klienta - nie podlega opodatkowaniu według szczególnej procedury marży w turystyce, o której mowa w art. 119 ustawy. Tym samym, przedmiotowe usługi winny być opodatkowane na zasadach ogólnych.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy, że do świadczonych usług nie będzie miał zastosowania art. 119 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego, bądź zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.