IBPP1/443-1114/11/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 czerwca 2011 r. (data wpływu do tut. organu w dniu 1 lipca 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 września 2011 r. (data wpływu do tut. organu 7 września 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy pobierane przez Wnioskodawcę opłaty za udostępnienie miejsca na cmentarzu podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT - jest nieprawidłowe.

W dniu 1 lipca 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy pobierane przez Wnioskodawcę opłaty za udostępnienie miejsca na cmentarzu podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 2 września 2011 r. (data wpływu 7 września 2011 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP1/443-1114/11/MS z dnia 25 sierpnia 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym i na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.), wykonuje zadania własne, do których należy m.in. utrzymanie cmentarza komunalnego. W celu realizacji odgórnie nakazanych przez przepisy prawa obowiązków, Gmina we własnym zakresie zarządza cmentarzem i pobiera opłaty za rezerwacje lub udzielanie miejsca na pochówek. Gmina zleca jedynie pewne prace związane z utrzymaniem cmentarza, tj. sprzątanie, koszenie trawników i bieżące prace konserwacyjne, które wykonywane są co do zasady przez Zakład Gospodarki Komunalnej. Wszelkie usługi pogrzebowe wykonywane na cmentarzu, świadczone są w oparciu o wcześniej udzielone zezwolenia, bez odpłatności. Przychód uzyskiwany z opłat w całości przekazywany jest na cel utrzymania cmentarza. Kwoty te jednak są dalece niższe niż ogólne koszty utrzymania i zarządzania cmentarzem komunalnym.

Opłaty pobierane są w wykonaniu czynności własnych Gminy, a ich ustanowienie miało miejsce 2 kwietnia 2002 r., uchwałą podjętą w oparciu o przepisy art. 1 pkt 3 litera "c" ustawy o podziale zadań i kompetencji określonych w ustawach szczególnych pomiędzy organy gminy a organy administracji rządowej oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz. U. z 1990 r. poz. 34 z późn. zm.) oraz art. 30 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.). Obecnie zadania własne ustanowione są przepisem art. 1 ust. 1 i art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 31 stycznia 1959 r. o cmentarzach i chowaniu zmarłych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 118, poz. 687 z późn. zm.) a podstawę prawną pobierania opłat stanowi art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 1997 r. Nr 9, poz. 43 z późn. zm.). Zgodnie z tym co zostało opisane w formularzu, zarządzaniem cmentarzem, oraz pobieraniem opłat i udostępnianiem miejsc Gmina zajmowała się osobiście w wykonaniu powyższych przepisów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy pobierane dotychczas opłaty za udostępnienie miejsca na cmentarzu winny podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez "podatników" w rozumieniu ustawy. Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju; eksport towarów; import towarów; wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju; wewnątrzwspółnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów - stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 cytowanej ustawy - należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast świadczenie usług, to w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 6 powołanej ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z § 8 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.) jak również w kolejnych latach na podstawie § 12 ust. 1 pkt 12 rozporządzeń Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 24 grudnia 2009 r. (Dz. U. z 2009 r. Nr 224, poz. 1799 z późn. zm.) i z dnia 4 kwietnia 2011 r. (Dz. U. z 2011 r. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.) zwalnia się od podatku VAT czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do wniosku, że wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług oraz zwolnienie od podatku jednostek samorządu terytorialnego ma charakter wyłącznie podmiotowo - przedmiotowy, a w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia lub ze zwolnienia od podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:

W związku z powyższym należy podkreślić, iż tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, lub zwolnienia realizowanych czynności od podatku, w oparciu o przepisy powołanych wyżej rozporządzeń.

Zdaniem Wnioskodawcy, z wyżej cytowanych przepisów wynika, że udostępnianie miejsc na cmentarzu komunalnym, w wykonaniu obowiązku zagwarantowania w gminie (lub ewentualnie na obszarze kilku gmin) miejsca na pochówek społeczności komunalnej, może być uznane za świadczenie usług, definiowane w cyt. wyżej art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Za usługę w rozumieniu ww. przepisu uznać bowiem należy działanie wykonywane przez dany podmiot niebędące dostawą towarów, a wynikające m.in. z nakazu prawa, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy czynnością wykonaną przez dany podmiot a wynagrodzeniem otrzymanym z tego tytułu. Niemniej w przedstawionym wyżej wypadku należy podkreślić, że Gmina występując jako zarządca mienia komunalnego, zobligowana do zapewnienia mieszkańcom reprezentowanej społeczności komunalnej miejsca pochówku, poprzez tworzenie i zarządzanie cmentarzami będzie korzystała ze zwolnienia określonego w art. 15 ust. 6 lub zwolnienia zgodnie z przepisami przywołanych rozporządzeń. Zgodnie bowiem z ww. przepisami nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych lub też zwalnia się czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Należy w tym miejscu wskazać, że dla skuteczności wyłączenia przepisów u.p.t.u. konieczne jest ustalenie czy Gmina wykonując zadanie nałożone odrębnymi przepisami prawa dokonywała czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Zdaniem Wnioskodawcy, mimo że można mówić w przypadku udostępnienia miejsca na pochówek, o świadczeniu przez Gminę usług na rzecz członków społeczności komunalnej, to o występowaniu w tych relacjach stosunków cywilnych w żadnym wypadku być mowy nie może. Przede wszystkim wskazać należy, że Gmina nie zlecała żadnym podmiotom zarządzania cmentarzem komunalnym, ale wypełniała powyższe obowiązki osobiście, tym samym wszelkie relacje zachodziły w układzie Gmina - Wnioskodawca. W doktrynie przyjmuje się, że w stosunkach cywilnych zasadą jest występowanie w nim stron na zasadach równości. Kolejnym charakterystycznym elementem jest zasada swobody kształtowania tych stosunków. Tymczasem w przedstawionych relacjach, mimo iż dokonywano opłaty za pewną usługę (w rozumieniu przyzwolenia na pochówek osób na cmentarzu), obie te zasady były z góry wyłączone. Po pierwsze, w związku z prowadzeniem niniejszego cmentarza, w oparciu o przepis art. 2 ust. 1 ustawy o cmentarzach i chowaniu zmarłych (Dz. U. z 2000 r. Nr 23, poz. 295 z późn. zm.), art. 1 pkt 3 ppkt c ustawy o podziale zadań i kompetencji określonych w ustawach szczególnych pomiędzy organy gminy a organy administracji rządowej oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz. U. z 1990 r. poz. 34 z późn. zm.) oraz art. 30 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591) Gmina w 2002 r. ustaliła wysokość opłat za korzystanie z miejsc na cmentarzu komunalnym i była związana odnoszącymi się do tych zadań przepisami.

Przedmiotowe opłaty są pobierane w wysokości niepozwalającej na pokrycie wszelkich kosztów związanych z utrzymywaniem niniejszego cmentarza. Określono je na poziomie nieutrudniąjącym członkom wspólnoty komunalnej dokonania podstawowego uprawnienia jakim jest godne pochowanie zmarłego. W ustalaniu niniejszych opłat Gmina związana jest przepisami prawa i nie może stosować swobodnie ustalonej przez siebie polityki cenowej, co charakterystyczne jest w stosunkach cywilnoprawnych. Podobnie Gmina występuje w opisanych stosunkach jako podmiot uprzywilejowany. Wnioskodawca na swoim obszarze dysponuje jako jedyny powierzchnią przeznaczoną na cmentarz. Pobliski cmentarz wyznaniowy nie jest w stanie zagwarantować miejsca na pochówek wszystkim członkom wspólnoty komunalnej. Tym samym Gmina nie występuje w normalnych warunkach rynkowych, oraz nie zawiera żadnych umów cywilnoprawnych, lecz wykonuje polecone zadania administrowania mieniem komunalnym i spełniania podstawowych potrzeb wspólnoty w zakresie gwarantującym urzeczywistnienie praw konstytucyjnych i obywatelskich. Gdyby była w danym przypadku mowa o stosunku cywilnoprawnym, dana opłata miałaby charakter dumpingowej i jako taka podlegała przepisom o kontroli skarbowej, uczciwej konkurencji, czy też innym przepisom dotyczącym racjonalnej gospodarki mieniem publicznym. Tymczasem wykraczając dalece poza obrót rynkowy, przedmiotowa opłata ma charakter jedynie gwarancyjny, gdyż z jednej strony pozwala w sposób nieuciążliwy finansowo zagwarantować miejsce na cmentarzu uprawnionym do niego, a z drugiej likwiduje nadmierny popyt na tego typu świadczenie, wykraczający poza rzeczywiste, lub zbliżone do rzeczywistego zapotrzebowanie. Podobny charakter posiadają pozostałe określone odrębnymi przepisami opłaty. Mimo że dotyczą innych materii działalności publicznej, takiej jak sądowa, skarbowa itp. zawsze ich funkcją jest wyważenie między uprawnieniem jednostki do skorzystania z usługi (zgodnie z ustawową kwalifikacją), a rzeczywistą potrzebą ubiegania się o jej wyświadczenie. Zamysł ustawodawcy by wyłączyć obowiązkowe opłaty za czynności gwarantowane konstytucją i ustawami, wydaje się jednak oczywisty. Tym samym Wnioskodawca podtrzymuje swoje stanowisko, że przedmiotowe opłaty nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm., a od dnia 26 sierpnia 2011 r. tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów - stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ww. ustawy o VAT - należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast świadczenie usług, to w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez "podatników" w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Należy zaznaczyć, że jednostki samorządu terytorialnego takie jak gminy, powiaty czy województwa, są innymi niż organy władzy publicznej, uczestnikami sektora finansów publicznych, zatem nie korzystają z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy, lecz są objęte zwolnieniem, o którym mowa w obowiązującym od 6 kwietnia 2011 r. § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.).

Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Natomiast do dnia 5 kwietnia 2011 r. odpowiednikiem powołanego § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług był § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 146, poz. 1649 z późn. zm.).

Z kolei powyższy przepis jest odzwierciedleniem § 12 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799 z późn. zm.) obowiązującego do dnia 31 grudnia 2010 r.

W myśl art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.), gmina posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 cyt. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w szczególności sprawy cmentarzy gminnych (art. 7 ust. 1 pkt 13 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30 ust. 1 i ust. 2 pkt 3 ww. ustawy wójt wykonuje uchwały rady gminy i zadania gminy określone przepisami prawa. Do zadań wójta należy w szczególności gospodarowanie mieniem komunalnym.

Zgodnie z art. 1 ust. 1, ust. 2 i ust. 4 ustawy z dnia 31 stycznia 1959 r. o cmentarzach i chowaniu zmarłych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 118, poz. 687) zakładanie i rozszerzanie cmentarzy komunalnych należy do zadań własnych gminy. O założeniu lub rozszerzeniu cmentarza komunalnego decyduje rada gminy, a w miastach na prawach powiatu rada miasta, po uzyskaniu zgody właściwego inspektora sanitarnego. O zamknięciu cmentarza komunalnego decyduje właściwa rada gminy lub rada miasta, po zasięgnięciu opinii właściwego inspektora sanitarnego.

W myśl art. 2 ust. 1 ww. ustawy utrzymanie cmentarzy komunalnych i zarządzanie nimi należy do właściwych wójtów (burmistrzów, prezydentów miast), na których terenie cmentarz jest położony.

Zgodnie z art. 1 ust. 3 ustawy z dnia 17 maja 1990 r. o podziale zadań i kompetencji określonych w ustawach szczególnych pomiędzy organy gminy a organy administracji rządowej oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz. U. Nr 34, poz. 198 z późn. zm.) do właściwości organów gminy przechodzą - jeżeli przepisy szczególne nie stanowią inaczej - jako zadania własne, określone w ustawach zadania i odpowiadające im kompetencje należące dotychczas do rad narodowych i terenowych organów administracji państwowej stopnia podstawowego, a w szczególności z ustawy z dnia 31 stycznia 1959 r. o cmentarzach i chowaniu zmarłych (Dz. U. z 1972 r. Nr 47, poz. 298 i z 1989 r. Nr 29, poz. 154):

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 45, poz. 236) jeżeli przepisy szczególne nie stanowią inaczej, organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego postanawiają o wysokości cen i opłat albo o sposobie ustalania cen i opłat za usługi komunalne o charakterze użyteczności publicznej oraz za korzystanie z obiektów i urządzeń użyteczności publicznej jednostek samorządu terytorialnego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym i na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.), wykonuje zadania własne, do których należy m.in. utrzymanie cmentarza komunalnego. W celu realizacji odgórnie nakazanych przez przepisy prawa obowiązków, Gmina we własnym zakresie zarządza cmentarzem i pobiera opłaty za rezerwacje lub udzielanie miejsca na pochówek. Gmina zleca jedynie pewne prace związane z utrzymaniem cmentarza, tj. sprzątanie, koszenie trawników i bieżące prace konserwacyjne, które wykonywane są co do zasady przez Zakład Gospodarki Komunalnej. Wszelkie usługi pogrzebowe wykonywane na cmentarzu, świadczone są w oparciu o wcześniej udzielone zezwolenia, bez odpłatności. Przychód uzyskiwany z opłat w całości przekazywany jest na cel utrzymania cmentarza. Kwoty te jednak są dalece niższe niż ogólne koszty utrzymania i zarządzania cmentarzem komunalnym.

Opłaty pobierane są w wykonaniu czynności własnych Gminy, a ich ustanowienie miało miejsce 2 kwietnia 2002 r., uchwałą podjętą w oparciu o przepisy art. 1 pkt 3 litera "c" ustawy o podziale zadań i kompetencji określonych w ustawach szczególnych pomiędzy organy gminy a organy administracji rządowej oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz. U. z 1990 r. poz. 34 z późn. zm.) oraz art. 30 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.). Obecnie zadania własne ustanowione są przepisem art. 1 ust. 1 i art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 31 stycznia 1959 r. o cmentarzach i chowaniu zmarłych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 118, poz. 687 z późn. zm.) a podstawę prawną pobierania opłat stanowi art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 1997 r. Nr 9, poz. 43 z późn. zm.). Zgodnie z tym co zostało opisane w formularzu, zarządzaniem cmentarzem, oraz pobieraniem opłat i udostępnianiem miejsc Gmina zajmowała się osobiście w wykonaniu powyższych przepisów.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której Wnioskodawca we własnym zakresie zarządza cmentarzem i pobiera opłaty za rezerwacje lub udzielanie miejsca na pochówek. Należy zatem stwierdzić, iż w tym przypadku występuje skonkretyzowane świadczenie (dokonanie przez Wnioskodawcę rezerwacji bądź udostępnienia miejsca na pochówek), które jest wykonywane w ramach umowy zobowiązaniowej pomiędzy dwoma określonymi stronami transakcji, oraz dla którego istnieje bezpośredni beneficjent czynności. Skoro jest możliwe zidentyfikowanie konkretnego świadczenia wykonywanego przez Wnioskodawcę na rzecz określonego podmiotu (nabywcy usługi), należy uznać je za świadczenie usługi w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług. Ponadto usługa jest wykonywana na podstawie czynności cywilnoprawnych. Fakt, iż Wnioskodawca obarczony jest zadaniem w postaci zaspakajania zbiorowych potrzeb wspólnoty nie jest jednoznaczny z tym, że automatycznie zostaje wyłączony z zakresu podatku VAT.

Pobierane przez Wnioskodawcę opłaty nie pozostają "w oderwaniu" od czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę - zachodzi bowiem związek pomiędzy uiszczanymi opłatami a zobowiązaniem się Wnioskodawcy do wykonania określonych czynności. Tym samym uiszczane opłaty są niczym innym jak wynagrodzeniem wnoszonym na poczet świadczenia usług dokonywanego przez Wnioskodawcę.

Jednocześnie w przedstawionej sytuacji nie znajduje zastosowania wyłączenie z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, gdyż z opisu stanu faktycznego nie wynika, aby Wnioskodawca świadcząc ww. czynności wykonywał zadanie zlecone z zakresu administracji państwowej.

W świetle cytowanych wyżej przepisów oraz przedstawionego stanu faktycznego stwierdzić należy, iż czynność pobierania przez Wnioskodawcę opłaty za rezerwację lub udzielanie miejsca na pochówek stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Tak więc świadczenie przez Wnioskodawcę usług za odpłatnością stanowi, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, czynność podlegającą opodatkowaniu, na zasadach ogólnych, według stawek obowiązujących dla danego świadczenia.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.