IBPBII/2/423-10/13/MM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 20 lutego 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 26 lutego 2013 r.), uzupełnionym w dniu 16 maja 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie skutków podatkowych związanych z podziałem Spółki przez wydzielenie - jest prawidłowe.

W dniu 26 lutego 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie skutków podatkowych związanych z podziałem Spółki przez wydzielenie.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z dnia 29 kwietnia 2013 r. Znak: IBPB II/2/423-10/13/MM i IBPB II/2/423-11/13/MM wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 16 maja 2013 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza dokonać dwóch przekształceń. W pierwszej kolejności dokona podziału spółki w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. W toku przekształcenia wspólnicy spółki dzielonej obejmą udziały w spółce przejmującej. Spółka według stanu na dzień rozpoczęcia procedury podziałowej posiada kapitały: zakładowy, zapasowy i rezerwowy. W dotychczasowej działalności spółki dzielonej wykazywała ona zysk. Zysk ten był przedmiotem uchwały zgromadzenia akcjonariuszy i zgromadzenie to przeznaczało wypracowany zysk na kapitały zapasowy lub rezerwowy. Nie ma w spółce zysku, który nie byłby objęty uchwałą zgromadzenia wspólników, która zdecydowała o jego przekazaniu bądź na wypłaty wspólnikom, bądź na zasilenie kapitału zapasowego lub rezerwowego.

Zakłada się, że kapitały zakładowy, zapasowy i rezerwowy spółki dzielonej (wnioskodawcy) będą odpowiednio zwiększone i pomniejszone o takie same wartości, to znaczy zmniejszenie kapitału zakładowego, zapasowego lub rezerwowego spółki dzielonej o określoną kwotę w związku z przekształceniem będzie oznaczało podwyższenie odpowiedniego kapitału spółki przejmującej o tę samą kwotę. W toku przekształcenia nie przewiduje się wypłat na rzecz wspólników lub wpłat akcjonariuszy lub wspólników, za wyjątkiem sytuacji, gdy okaże się to niezbędne z powodów wyliczeniowych (na przykład potrzeba dopłaty do uzyskania pełnego udziału w spółce z o.o.). Zatem generalnie można powiedzieć, wyłączając przypadek dopłaty wspólnika opisany w zdaniu poprzedzającym, suma kapitałów odpowiednio: zakładowego i zapasowego spółki dzielonej i przejmującej przed podziałem i po podziale, będzie dawała taką samą wartość.

W dalszym toku, to jest po dokonaniu podziału spółki dzielonej, zostanie ona przekształcona ze spółki akcyjnej na komandytową lub komandytowo-akcyjną.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że zapytanie kierowane jest przez wnioskodawcę jako ewentualnego płatnika podatku.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy podział spółki akcyjnej (wnioskodawcy) spełniający opisane wyżej założenia jest neutralny w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to jest nie generuje on obciążeń podatkowych... (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem wnioskodawcy, odpowiedź na pytanie podatkowe numer 1 jest twierdząca. Przyjęte założenia podziału spółki akcyjnej, a w szczególności założenie, że kapitał zakładowy udziałów (akcji) unicestwianych w spółce dzielonej i podwyższenie kapitału zakładowego spółki przejmującej ma być kwotowo równoważne powoduje, że nie powstanie tutaj różnica do opodatkowania. Ponieważ w praktyce przy obniżeniu kapitału z akcji może dojść do sytuacji, że wartość pojedynczej akcji lub suma akcji unicestwianych nie da wartości jednego udziału w spółce z o.o. sytuację taką należy rozwiązać poprzez dopłatę do kapitału spółki z o.o. do pełnego udziału nie zaś poprzez wypłatę ze spółki akcyjnej (dzielonej), gdyż ta druga operacja mogłaby kreować podatek, zaś ta pierwsza będzie zawsze neutralna podatkowo.

Założenie, że w omawianym przekształceniu nie dojdzie do kapitalizacji rezerw czyli sytuacji, w której kapitał zapasowy w jakiejś części w toku przekształcenia nabędzie statusu kapitału zakładowego powoduje zasadniczo brak opodatkowania operacji podziału spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wyłącznie w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1. Ocena stanowiska w zakresie pytania nr 2 została zawarta w odrębnej interpretacji.

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.). Stosownie do postanowień art. 528 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek handlowych. Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 ww. Kodeksu, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych).

Zasady opodatkowania zysków (dochodów) spółki przejmującej czy nowo zawiązanej polski ustawodawca określił w art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), kwalifikując te dochody (nadwyżkę) do dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych. Natomiast opodatkowanie zysków (dochodów) wspólników spółki dzielonej zostało uregulowane odrębnie w art. 10 ust. 1 pkt 6 tej ustawy, jako dochody (przychody) z udziału w zyskach osób prawnych.

Wnioskodawca jest spółką dzieloną i kierowane przez niego zapytanie dotyczy jego ewentualnych obowiązków podatkowych jako płatnika, w związku z czym w przedmiotowej sprawie należy skupić się na interpretacji art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do przychodów nie zalicza się w przypadku połączenia lub podziału spółek kapitałowych, z zastrzeżeniem art. 10 ust. 1 pkt 6, przychodu udziałowca (akcjonariusza) spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość nominalną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji) w tym także w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k albo art. 16 ust. 1 pkt 8; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

Ponadto stosownie do art. 10 ust. 4 ww. ustawy przepisów m.in. art. 12 ust. 4 pkt 12 nie stosuje się w przypadkach, gdy połączenie lub podział spółek nie są przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Z powyższych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że skutki podziału spółki przez wydzielenie zależne są od faktu czy majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce - stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, czy też nie. Ponadto podział taki winien być przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Natomiast jeżeli w wyniku podziału dochód (przychód) taki powstanie, to stanowi on u wspólnika spółki dzielonej dochód z udziału w zyskach osób prawnych.

W myśl natomiast art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu.

Zgodnie z art. 26 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przypadku dochodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 i 8, spółka przejmująca, nowo zawiązana lub powstała w wyniku przekształcenia jest obowiązana jako płatnik, w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał dochód, wpłacić podatek, o którym mowa w art. 22 ust. 1, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby podatnika, a w przypadku podatników wymienionych w art. 3 ust. 2 oraz podatników będących osobami uprawnionymi z papierów wartościowych zapisanych na rachunkach zbiorczych, których tożsamość nie została płatnikowi ujawniona w trybie przewidzianym w ustawie, o której mowa w art. 4a pkt 15 - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych. Podatnik jest obowiązany przed tym terminem przekazać płatnikowi kwotę tego podatku. W terminie wpłaty podatku płatnik jest obowiązany przesłać podatnikowi informację o wpłaconym podatku, sporządzoną według ustalonego wzoru. Obowiązek przesłania informacji o wpłaconym podatku nie powstaje w przypadku i w zakresie określonych w ust. 2a zdanie pierwsze.

Powyższy przepis stanowi, że w przypadku dochodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, a zatem w przypadku, gdy wspólnik spółki dzielonej, w wyniku podziału spółki, w tym przez wydzielenie, uzyska dochód z tego tytułu, to zapłata podatku następuje za pośrednictwem płatnika. Funkcję płatnika pełni natomiast w takim przypadku spółka przejmująca lub nowo zawiązana. Oznacza to, że na spółce dzielonej z tytułu jej podziału, w tym podziału przez wydzielenie nie ciążą obowiązki płatnika z tego wynikające. To bowiem spółka przejmująca lub nowo zawiązana w związku powstaniem ewentualnego dochodu (przychodu) po stronie wspólnika spółki dzielonej będzie zobowiązana do zapłaty podatku z tego tytułu.

Przenosząc zatem powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że na wnioskodawcy jako spółce dzielonej nie będzie ciążył obowiązek płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych w związku z jego podziałem. Bowiem obowiązek taki spoczywa zawsze po stronie spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, a nie po stronie spółki dzielonej. W przedmiotowej sprawie z punktu widzenia obowiązków płatnika nie ma zatem znaczenia dla wnioskodawcy czy spełnione są przesłanki z art. 12 ust. 4 pkt 12 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a tym samym czy po stronie akcjonariuszy powstanie dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w związku z podziałem wnioskodawcy przez wydzielenie, bowiem niezależnie od tego wnioskodawca nie będzie jako płatnik zobowiązany do poboru 19% zryczałtowanego podatku dochodowego. Obowiązki takie spoczywałyby ewentualnie na istniejącej spółce z o.o. będącej spółką przejmującą.

Na koniec należy również wyjaśnić, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który wnioskodawca wskazał w części E.3 wniosku ORD-IN jako przepis będący przedmiotem interpretacji indywidualnej, dochód z udziału w zyskach osób prawnych w przypadku połączenia lub podziału spółek stanowią dopłaty w gotówce otrzymane przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych.

Z treści art. 529 § 3 Kodeksu wynika bowiem, iż wspólnicy spółki dzielonej mogą otrzymać obok udziałów lub akcji spółek przejmujących bądź spółek nowo zawiązanych dopłaty w gotówce nie przekraczające łącznie 10% wartości bilansowej przyznanych udziałów lub akcji właściwej spółki przejmującej, określonej według oświadczenia, o którym mowa w art. 534 § 2 pkt 4, bądź 10% wartości nominalnej przyznanych udziałów lub akcji właściwej spółki nowo zawiązanej. Dopłaty spółki przejmującej są dokonywane z zysku bądź z kapitału zapasowego tej spółki.

Natomiast art. 26 ust. 1 zdanie pierwsze ww. ustawy stanowi, że osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1 (a więc m.in. z przychodów z udziału w zyskach osób prawnych), są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2b, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat.

Co istotne również, okoliczność, że w spółce nie powstanie przychód z udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wyklucza jeszcze, że przychód taki może powstać w oparciu o art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy.

Podsumowując, art. 10 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma zastosowanie do udziałowców (akcjonariuszy) spółki dzielonej, którzy w wyniku podziału spółek otrzymają dopłaty w gotówce. Jednakże, obowiązek płatnika ciążyłby ewentualnie nie na wnioskodawcy, lecz na spółce dokonującej wypłaty czyli spółce przejmującej.

Tym samym stanowisko wnioskodawcy, że planowany podział przez wydzielenie jest neutralny dla wnioskodawcy z punktu widzenia ciążących na nim obowiązków płatnika należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.