IBPBII/2/415-939/09/MM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 23 września 2009 r. (data wpływu do tut. Biura 24 września 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży działek - jest prawidłowe.

W dniu 24 września 2009 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży działek.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobowo pozarolniczą działalność gospodarczą jako osoba fizyczna zarejestrowana w ewidencji działalności gospodarczej od 1 czerwca 1991 r. Podstawowym zakresem działalności jest sprzedaż detaliczna wyrobów farmaceutycznych w trzech aptekach. Powyższa działalność jest opodatkowana podatkiem 19% na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i prowadzona na podstawie ksiąg rachunkowych. Wnioskodawca jest również czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca działalność prowadzi samodzielnie, a jego żona jest osobą współpracującą, nie prowadzącą żadnej działalności gospodarczej i co za tym idzie nie jest zarejestrowana jako podatnik podatku VAT.

Dnia 8 stycznia 2007 r. wnioskodawca nabył wraz z żoną w wieczyste użytkowanie do majątku wspólnego nieruchomość gruntową wraz z zabudowaniami (gospodarstwo rolne). Zbywającym ww. gospodarstwo był Syndyk masy upadłości, transakcja nie zawierała podatku VAT.

Dnia 20 czerwca 2008 r. Starostwo Powiatowe, w imieniu Skarbu Państwa sprzedało wnioskodawcy i jego żonie na własność grunty obejmujące ww. nieruchomość z naliczonym podatkiem VAT od części gruntu, która w Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego figuruje jako tereny pod przyszłą zabudowę gospodarczą. Dla całości gruntów wchodzących w skład gospodarstwa brak jest opracowania miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Wnioskodawca zaznacza, że zakup ww. nieruchomości nie był związany z prowadzona przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą ani na jej potrzeby, nabycie jej nie odbyło się w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, nie posiada również wpisu o działalności związanej zakupem lub sprzedażą gruntów we wpisie do Ewidencji Działalności Gospodarczej.

Wraz z żoną nabyli gospodarstwo do majątku wspólnego z zamiarem prowadzenia ekologicznego gospodarstwa rolnego. Pomimo, że zarejestrowali się w Agencji Restrukturyzacji Rolnictwa i dostali jednorazową dotację do uprawy ugoru, to jednak uprawa ugoru jak i analiza ewentualnej innej produkcji ekologicznej nie gwarantowała opłacalności przedsięwzięcia. W związku z tym wnioskodawca wraz z żoną nie podjęli nigdy żadnej produkcji rolnej, a co za tym idzie żadnej sprzedaży z nią związanej.

W 2009 r. małżonkowie wydzielili część gruntu, który w Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego widnieje jako teren pod zabudowę gospodarczą i podzielili na mniejsze działki z zamiarem ich sprzedaży jako działki pod budowę domów jednorodzinnych.

Dnia 4 września 2009 r. wnioskodawca wraz z żoną sprzedał 3 działki budowlane pod budowę domów jednorodzinnych osobom fizycznym na podstawie aktów notarialnych i w najbliższej przyszłości planują sprzedawać dalsze.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie.

W jakim terminie wnioskodawca i jego żona powinni zapłacić podatek dochodowym od sprzedaży działek.

(pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem wnioskodawcy podatek dochodowy od sprzedaży działek, w myśl art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wnioskodawca i jego żona powinni zapłacić odrębnie, po zakończeniu roku podatkowego, gdyż nie jest to sprzedaż w ramach działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępnie zauważyć należy, iż przedmiot niniejszej interpretacji stanowi odpowiedź na pytanie w zakresie podatku dochodowego do osób fizycznych. W zakresie podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), zgodnie z którym źródłem przychodu jest - z zastrzeżeniem ust. 2 - odpłatne zbycie m.in.:

Zatem zgodnie z ww. przepisem, istotne jest czy:

* zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej,

* zbycie następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

W kwestii rozpatrywania przesłanki braku związku odpłatnego zbycia nieruchomości z wykonywaną działalnością gospodarczą, należy wskazać, iż ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) doprecyzowano definicję działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu po nowelizacji - ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

W świetle powyższej definicji działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności, czy też jej rodziny.

Definicja działalności gospodarczej wymaga również, aby działalność taka wykonywana była w sposób zorganizowany i ciągły. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania, powtarzania określonego zespołu konkretnych działań o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Sprzedaż, nawet wielokrotna, przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym zastrzec, iż rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie, czy sprzedaż wyodrębnionych działek wypełnia znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, bowiem stanowi to domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Wnioskodawca w złożonym wniosku zaznaczył, iż nabycie i sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nie jest związana z prowadzoną działalnością gospodarczą i nie następuje w ramach działalności gospodarczej, w związku z tym również przy wydawaniu niniejszej interpretacji przyjęto takie założenie.

Ustalenie daty nabycia sprzedawanej nieruchomości ma na celu nie tylko ustalenie czy mamy doczynienia ze źródłem przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ale również, aby określić, brzmienie której ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stosować.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) zmieniono bowiem m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej, do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż w dniu 8 stycznia 2007 r. nastąpiło nabycie w wieczyste użytkowanie do majątku wspólnego nieruchomości gruntowej wraz z zabudowaniami. Następnie w dniu 20 czerwca 2008 r. zakupiono ww. nieruchomość na własność.

Pojęcie użytkowania wieczystego zawarte zostało w art. 232 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), który stanowi, że grunty stanowiące własność Skarbu Państwa położone w granicach administracyjnych miast oraz grunty Skarbu Państwa położone poza tymi granicami, lecz włączone do planu zagospodarowania przestrzennego miasta i przekazane do realizacji zadań jego gospodarki, a także grunty stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków mogą być oddawane w użytkowanie wieczyste osobom fizycznym i osobom prawnym.

Moment przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności na podstawie aktu administracyjnego, jakim jest decyzja administracyjna stanowi tylko zmianę formy prawnej faktycznego prawa do nieruchomości. Nabycie prawa do nieruchomości następuje w dniu zawarcia umowy o ustanowieniu prawa wieczystego użytkowania. Podkreślić należy, że użytkowanie wieczyste to specyficzne dla polskiego prawa cywilnego prawo podmiotowe dotyczące nieruchomości gruntowej, jeden z trzech rodzajów praw rzeczowych, obok własności i praw rzeczowych ograniczonych. Jest formą pośrednią pomiędzy własnością a prawami rzeczowymi ograniczonymi, z tym że bardziej zbliżone jest do własności. Użytkownik ma prawa zbliżone do właściciela. Korzysta z gruntu z wyłączeniem innych osób. Może prawem swobodnie rozporządzać, czyli je zbyć, obciążać, zapisać.

Reasumując, nabycie przedmiotowej nieruchomości nastąpiło w 2007 r., tym samym sprzedaż trzech działek w dniu 4 września 2009 r., wydzielonych uprzednio z ww. nieruchomości, stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu według zasad określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

W myśl art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i płatny jest w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Podstawą obliczenia podatku zgodnie z art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Stosownie do art. 22 ust. 6c koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Stosownie do art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Mając na uwadze przytoczone przepisy stwierdzić należy, że - co do zasady - w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości dochodem do opodatkowania jest różnica między przychodem w rozumieniu art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a kosztami nabycia sprzedanej rzeczy.

W przedmiotowej sprawie zakupiona została nieruchomość, którą następnie podzielono na działki, zaś przychód uzyskany został ze sprzedaży trzech działek. Przy ustalaniu dochodu z tego tytułu należy zatem uwzględnić tylko tę część wydatków na nabycie, która przypada na sprzedane działki. W pierwszej kolejności należy więc ustalić w jakiej proporcji poniesione na zakup nieruchomości wydatki przypadają na poszczególne części tej nieruchomości.

Ponadto wyjaśnia się, iż zgodnie z art. 6 ust. 1 wyżej wymienionej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu od osiągniętych przez nich dochodów.

Zgodnie natomiast z art. 6 ust. 2 ustawy małżonkowie przy spełnieniu warunków przewidzianych w tym przepisie mogą być opodatkowani łącznie od sumy swoich dochodów, przy czym do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany, w przedmiotowej sprawie przychodów opodatkowanych na podstawie art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59 z późn. zm.). Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy - Kodeks rodzinny i opiekuńczy, z chwilą zawarcia małżeństwa między małżonkami z mocy prawa powstaje wspólność majątkowa obejmująca przedmioty nabyte w czasie jego trwania przez oboje małżonków lub jednego z nich.

Przy ustalaniu przychodów osiąganych z majątku wspólnego, znajduje zastosowanie przepis art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z którego wynika, że oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Zatem w przypadku zbycia nieruchomości przez małżonków każdy z nich jako odrębny podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych zobowiązany jest do rozliczenia połowy przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości stanowiącej majątek wspólny małżeński i wyliczenia należnego podatku dochodowego. Podatek z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych nabytych lub wybudowanych w latach 2007-2008, o którym mowa w art. 30e ustawy podlega wykazaniu w poz. 193 zeznania PIT-36 (w przypadku indywidualnego rozliczenia) lub w poz. 193 i 194 zeznania PIT-36 (w przypadku wyboru sposobu opodatkowania, o którym mowa w art. 6 ust. 2 ustawy).

Reasumując, w terminie złożenia zeznania podatkowego za rok 2009 r. wnioskodawca z tytułu sprzedaży trzech działek winien odprowadzić 19% podatek od 1/2 uzyskanego dochodu.

Stanowisko wnioskodawcy należało więc uznać za prawidłowe.

Należy także wskazać, iż z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie dla wnioskodawcy, jako występującego z wnioskiem. Małżonka wnioskodawcy chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinna wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie i uiścić stosowna opłatę.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.