IBPBII/2/415-918/10/HSt - Sposób udokumentowania kosztów uzyskania przychodów przy odpłatnym zbyciu udziałów spółki z o.o.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 sierpnia 2010 r. (data wpływu do tut. Biura - 25 sierpnia 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu udokumentowania kosztów uzyskania przychodów przy odpłatnym zbyciu udziałów - jest prawidłowe.

W dniu 25 sierpnia 2010 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu udokumentowania kosztów uzyskania przychodów przy odpłatnym zbyciu udziałów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Dnia 20 maja 2000 r. aktem notarialnym wnioskodawczyni oświadczyła, że przystąpiła do Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Zgodnie z uchwałą Zgromadzenia Wspólników z dnia 20 maja 2000 r. o podwyższeniu kapitału zakładowego objęła ona w kapitale zakładowym jako nowy wspólnik trzy udziały o wartości 3.000 zł.

Ponadto wnioskodawczyni otrzymała pismo Prezesa Zarządu Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z dnia 28 kwietnia 2000 r. następującej treści: "otrzymaliśmy kwotę 6.900 zł stanowiącą równowartość trzech udziałów. Formalne objęcie udziałów nastąpi po podwyższeniu kapitału zakładowego na Nadzwyczajnym Zgromadzeniu Wspólników, które odbędzie się w drugim kwartale 2000 r. Dziękujemy za dokonaną wpłatę i wyrażamy nadzieję na długą i owocną współpracę."

Objęcie udziałów znalazło swe odzwierciedlenie w księdze udziałów Spółki z o.o. z datą 30 maja 2000 r. w poz. 154 (kopię tego zapisu wnioskodawczyni otrzymała wraz z pismem z dnia 3 lutego 2010 r.).

Zgodnie z oświadczeniem Wnioskodawczyni w formie zwykłej pisemnej z dnia 27 listopada 2000 r.:

Objęcie tego udziału znalazło swe odzwierciedlenie w księdze udziałów Spółki z o.o. z datą 27 listopada 2000 r. w poz. 173 (kopię tego zapisu wnioskodawczyni otrzymała wraz z pismem z dnia 3 lutego 2010 r.)

Zgodnie z zapisami w księdze udziałów Spółki z o.o. z datą 7 stycznia 2002 r. w poz. 175 (kopię tego zapisu wnioskodawczyni otrzymała wraz z pismem z dnia 3 lutego 2010 r.) prawdopodobnie w wyniku zmiany umowy Spółki nastąpiła zmiana wartości nominalnej jednego udziału z 1.000 zł na 500 zł, co skutkowało informacją, że wnioskodawczyni posiada 8 udziałów o wartości nominalnej 4.000 zł.

W roku 2007 wnioskodawczyni dokonała zbycia udziałów Spółki z o.o. nabytych w 2000 r. na rzecz innej spółki akcyjnej za kwotę 10.400 zł co zostało ujawnione w stosownej informacji PIT-8C. Kwota ta została automatycznie przeznaczona na zakup akcji kupującego. Następnie w tym samym roku wnioskodawczyni dokonała zbycia części akcji nabytych w zamian za udziały co również znalazło odzwierciedlenie w stosownej informacji PIT-8C.

Niestety wskutek błędnego rozumienia przepisów, powyższe przychody i koszty ich uzyskania wnioskodawczyni ujęła w zeznaniu PIT-36 za rok 2007 w pozycjach dotyczących innych źródeł. Dlatego też składając w grudniu 2009 r. zeznanie PIT-38 równocześnie wnioskodawczyni dokonała korekty zeznania PIT-36. W zeznaniu PIT-36 w pozycji 76 poza kosztami uzyskania przychodów wskazanymi w informacji PIT-8C wnioskodawczyni ujęła również koszty związane z nabyciem udziałów w Spółce z o.o. Niestety okoliczności związane z jej życiem osobistym spowodowały, że na dzień korekty wnioskodawczyni nie potrafiła odnaleźć stosownych dokumentów potwierdzających te koszty.

Dlatego w zeznaniu PIT-38 wnioskodawczyni ujęła tylko to, co jest w stanie odtworzyć na podstawie informacji PIT-8C, a jednocześnie wystąpiła do Spółki o potwierdzenie faktu nabycia przez nią udziałów za określoną kwotę.

W efekcie Wnioskodawczyni otrzymała od Spółki z o.o. pismo z dnia 3 lutego 2010 r. podpisane przez Wiceprezesa Zarządu następującej treści:

"W odpowiedzi na Pani pismo z dnia 11 stycznia 2010 r. uprzejmie przekazujemy kopie dokumentów dotyczących Pani uczestnictwa w Spółce z o.o. Innych dokumentów dotyczących kosztów nabycia udziałów nie posiadamy. Dodajemy, że w przypadku zbycia udziałów koszt ich nabycia, tj. wartość zapłaty za nabywane udziały stają się kosztem podatkowym u osoby fizycznej i podlegają rozliczeniu z wartością otrzymaną za zbyte udziały (dochód ze zbycia udziałów)."

Do przedmiotowego pisma dołączono niepotwierdzone kopie poniższych dokumentów:

* aktu notarialnego z dnia 20 maja 2000 r.,

* pisma z dnia 28 kwietnia 2000 r.,

* strony z zapisami w księdze udziałów Spółki z o.o. z datą 30 maja 2000 r. poz. 135 do 163,

* oświadczenie wspólnika o objęciu nowych udziałów z dnia 27 listopada 2000 r.,

* strony z zapisami w księdze udziałów Spółki z o.o. z datą 27 listopada 2000 r. poz. 151 do 180,

* strony z zapisami w księdze udziałów Spółki z o.o. z datą 7 stycznia 2002 r. poz. 155 do 185,

* strony z zapisami w księdze udziałów Spółki z o.o. z datą 29 kwietnia 2002 r. poz. 150 do 179,

* strony z zapisami w księdze udziałów Spółki z o.o. z datą 1 czerwca 2002 r. poz. 168 do 199,

* strony z zapisami w księdze udziałów Spółki z o.o. z datą 31 maja 2003 r. poz. 151 do 182,

* strony z zapisami w księdze udziałów grupy kapitałowej z dnia 31 maja 2006 r. poz. 267 do 267,

* umowy sprzedaży udziałów w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wydatki poniesione na nabycie udziałów w Spółce z o.o. udokumentowane aktem notarialnym i pismem oraz oświadczenie wspólnika o objęciu nowych udziałów z dnia 27 listopada 2000 r. wsparte dokumentacyjnie kopiami zapisów w księdze udziałów spółki kapitałowej dają podstawę ujęcia ich jako kosztu uzyskania przychodów przy ustaleniu dochodu z odpłatnego zbycia tych udziałów.

Zdaniem Wnioskodawczyni, na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych. Sposób obliczania dochodu ze zbycia udziałów określony został w art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód ten określa się jako różnicę miedzy sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f pkt 1 lub art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy.

Według zapisu art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy za koszty uzyskania przychodów nie uważa się wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych: wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu przy ustaleniu dochodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych.

W związku z niniejszą transakcją sprzedaży udziałów wydatki poniesione na nabycie udziałów w wysokości 6.900 zł (potwierdzone pismem z dnia 28 kwietnia 2000 r.) oraz 1.000 zł (potwierdzone przez oświadczenie wspólnika o objęciu nowych udziałów z dnia 27 listopada 2000 r. zapisami w księdze udziałów Spółki z o.o. z datą 27 listopada 2000 r.) stanowią koszt uzyskania przychodów służące do określenia dochodu z tego tytułu, bowiem na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Zdaniem wnioskodawczyni, w tym przypadku w wyniku sprzedaży udziałów powstał zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 przychód. Opodatkowaniu zaś podlega osiągnięty dochód, który powstał w wyniku pomniejszenia przychodu o koszty jego uzyskania. Od dochodu zgodnie z art. 30b ust. 1 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pobiera się podatek w wysokości 19% i dochodu tego nie łączy się z dochodami z innych źródeł.

Zgodnie z art. 45 ust. 1 i ust. 1a pkt 1 ustawy, uzyskany dochód wykazuje się w rocznej deklaracji PIT-38 składanej do 30 kwietnia następnego roku po roku, w którym uzyskano dochód.

Tak więc Wnioskodawczyni uważa, że pozostaje jedynie określenie sposobu udokumentowania poniesionych wydatków na nabycie udziałów w Spółce z o.o. Ze względu na fakt, że nie zostały narzucone przez ustawę z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych szczególne wymagania w tym względzie, należy sięgnąć po ustawę z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) w szczególności § 1 art. 180 mówiący, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem, wsparty § 2 -jeżeli przepis prawa nie wymaga urzędowego potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego w drodze zaświadczenia, organ podatkowy odbiera od strony, na jej wniosek, oświadczenie złożone pod rygorem odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania; przepis art. 196 § 3 stosuje się odpowiednio.

Zdaniem Wnioskodawczyni, posiadana przez nią dokumentacja stanowi podstawę do uznania za dowód dla potrzeb ewentualnego postępowania kontrolnego czy podatkowego w zakresie udokumentowania wydatków jako koszt uzyskania przychodów przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów w Spółce z o.o., a koszt ten w tym przypadku należy określić na 7.900 zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) jako źródło przychodów wymieniono kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Natomiast w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy wskazano, iż za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Na podstawie art. 30b ust. 1 ww. ustawy od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Definicja dochodu zawarta jest w art. 30b ust. 2 ww. ustawy. Zgodnie z pkt 4 cyt. przepisu dochodem z odpłatnego zbycia jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38.

Prawo przewiduje, że udziały (akcje) w spółkach mających osobowość prawną mogą być obejmowane za wkład pieniężny, czyli gotówkę bądź za wkład niepieniężny. Zgodnie z powyższym, w zależności od rodzaju wkładu, w zamian za który obejmowane są udziały (akcje) ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje dwa sposoby ustalenia kosztów uzyskania przychodów w razie zbycia udziałów (akcji).

W razie sprzedaży udziałów (akcji) objętych w zamian za wkład pieniężny zastosowanie ma art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy, który stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Z powyższego wynika, że wydatki na nabycie udziałów stanowią koszt odpłatnego zbycia, ale dopiero w momencie uzyskania przychodu ze zbycia tych udziałów i podlegają rozliczeniu według przepisów obowiązujących w roku podatkowym, w którym uzyskano przychód. Tak więc w 2007 r., czyli w momencie odpłatnego zbycia udziałów przez wnioskodawczynię, wydatki poniesione w 2000 r. na nabycie tychże udziałów oraz ich formalne objęcie po podwyższeniu kapitału zakładowego, stanowiły koszty odpłatnego zbycia tychże udziałów. Warunkiem ich zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu było faktyczne ich poniesienie.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wątpliwości Wnioskodawczyni sprowadzają się do sposobu udokumentowania nabycia zbywanych udziałów z uwagi na fakt, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie narzuca sposobu udokumentowania tych wydatków.

W myśl art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Dowodami w postępowaniu podatkowym - w myśl art. 181 ww. ustawy - mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe.

Oznacza to, że - zgodnie z zasadami postępowania dowodowego wynikającymi z wskazanych wyżej przepisów Ordynacji podatkowej i nie przewidującymi formalnej teorii dowodów - w przypadku wszczęcia postępowania podatkowego, strona może wykazywać okoliczności faktyczne sprawy wszystkimi rodzajami dowodów, a organ podatkowy zobligowany jest do ich przeprowadzenia i oceny. Tak więc w myśl art. 180 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa na dowód objęcia udziałów w 2000 r. można przedłożyć pismo z dnia 3 lutego 2010 r. wraz z załącznikami, do których należą m.in. kopia aktu notarialnego z dnia 20 maja 2000 r. oraz oświadczenie wspólnika o objęciu nowych udziałów z dnia 27 listopada 2000 r. potwierdzone zapisami w księdze udziałów Spółki.

Ostateczna ocena materiału dowodowego i jego wiarygodności należeć będzie jednak zawsze do organu prowadzącego postępowanie podatkowe.

Reasumując stwierdzić należy, iż jako dowód objęcia udziałów w spółce z o.o. w 2000 r. można dopuścić przedmiotowe pismo wraz z załącznikami, na które powołuje się wnioskodawczyni w opisie stanu faktycznego, jednak to naczelnik właściwego urzędu skarbowego w ramach prowadzonego ewentualnie postępowania podatkowego - a nie Minister Finansów w ramach postępowania o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego - zobowiązany jest do oceny wiarygodności przedłożonych przez stronę dowodów.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.